Тема 7. Управление налоговой системой: планирование, учет, контроль, анализ, регулирование.

Налоговая система — совокупность взаимосвязанных налогов, взимаемых в стране, форм и методов налогообложения, сбора и использования налогов, а также налоговых органов. (Современный экономический словарь)

Т.о. налоговую систему можно представить как систему формирования доходов бюджетов различных уровней и все, что с этим связано, и как систему налоговых органов, осуществляющую поступления налогов в бюджет. Поэтому управление налоговой системой можно представить как управление системой формирования налоговых доходов бюджетов, т.е. поступления налогов и сборов (в литературе чаще называют налоговым администрированием), и как систему управления органами, обеспечивающими соблюдение законодательства о налогах и сборах, в частности налоговыми органами, которые и осуществляют функции налогового администрирования.

Построение системы органов, осуществляющие соблюдение законодательства о налогах и сборах, в частности налоговых органов, а также их функциональные обязанности и права, рассматривались в предыдущих темах. Поэтому в рамках данной темы будут рассматриваться вопросы налогового администрирования.

Налоговое администрирование основывается на фундаментальных познаниях политических, экономических, юридических и других наук, обогащенных современной отечественной и мировой практикой. Совокупность методов, приемов и средств информационного обеспечения используется органами власти и управления для придания налоговому механизму заданного законодательством направления для координации налоговых действий в изменяющихся экономических и политических условиях.

Налоговому администрированию присущи следующие функции:

- планирование;

- учет;

- контроль;

- анализ;

- регулирование.

Каждая из функций использует свои формы, способы и приемы достижения поставленных перед нею задач, т.е. свой инструментарий. Рассмотрим эти функции подробнее.

7.1. Планирование в системе налогового администрирования

Налоговое планирование обусловлено задачами государственной налоговой политики, ее гибкостью в реальной финансово-хозяй­ственной среде. Благодаря налоговому планированию осуществля­ются: формирование налоговых планов (бюджетов) на предстоящий финансовый год; прогнозы на среднесрочную и долгосрочную пер­спективу; распределение налоговой нагрузки; регулирование взаи­мосвязей налогового потенциала и др.

Налоговое планирование может быть стратегическим (прогнози­рование) и тактическим (текущее планирование).

Стратегическое планирование бывает среднесрочным (до пяти лет) и долгосрочным (до 10 лет и больше). Планирование на долго­срочную перспективу называют прогнозированием.

Тактическое планирование (текущее, оперативное) в системе на­логового администрирования позволяет решить более конкретные задачи:

• определение налоговых баз по видам налогов и сборов;

• расчет объемов доходов и определение уровней собираемости конкретных налогов и сборов;

• оценку состояния задолженности (недоимки) по налоговым платежам по видам налогов и сборов, по налогоплательщикам, отраслям, территории и т.д.

Краткосрочное планирование осуществляется на очередной календарный год исходя из параметров социально-экономического развития страны и субъектов РФ. Эти показатели не разрабатывают­ся, а критически оцениваются налоговыми органами. Результаты прогнозов сопоставляются со статистическими и оперативными данными в ретроспективе, что позволяет отбирать наиболее вероят­ные сценарии на будущее. Планирование поступлений налогов и сборов на текущий год имеет особое значение для выполнения на­логовыми органами установленных заданий.

Разработка и доведение до налоговых органов по субъектам РФ индикативных показателей (заданий) по мобилизации налогов и сборов в бюджетную систему осуществляются по периодам (год, квартал, месяц).

Главной задачей налогового планирования является расчет обес­печения потребностей бюджетов разных уровней путем оценки на­логовых баз и определения объемов будущих поступлений в виде налогов и сборов от налогоплательщиков. Налоговое планирование обеспечивает в свою очередь эффективность налогового регулирова­ния и налогового контроля.

На федеральном и региональном уровнях налоговое планирова­ние позволяет решать спектр следующих задач:

• оценивать возможности налогового потенциала территории на предстоящий период и на перспективу;

• прогнозировать объемы налоговых поступлений с учетом тем­пов экономического развития как отдельных экономических субъектов, так и отраслевых комплексов, зарегистрированных в качестве налогоплательщиков на данной территории;

• планировать доходную часть бюджета за счет предстоящих по­ступлений по налогам и сборам;

• определять показатели бюджетного дефицита с учетом уровня инфляции и прогнозируемых индексов цен;

• определять контрольные показатели (задания) в разрезе бюд­жетов различных уровней и др.

В налоговом планировании используются различные методы, каждый из которых так или иначе учитывает следующие моменты:

• фоновый уровень налоговых поступлений;

• сезонные изменения в объеме налоговых поступлений;

• событийную составляющую (например, события в развитии политической ситуации, изменения в налоговом законода­тельстве и др.);

• неучтенные (форс-мажорные) факторы.

Наибольшее распространение в практике налогового планирова­ния получили трендовый и экспертный методы.

Метод тренда, или экстраполяции (продолжения в будущем тех тенденций, которые сложились в прошлом), основывается на ин­формации о поступлении конкретных налогов и сборов за опреде­ленный предыдущий период, об объемах выпадающих доходов, о состоянии задолженности по налоговым платежам, а также на ана­лизе тенденций развития налогооблагаемой базы, структуры налого­плательщиков и т.д.

Экспертный метод разработки прогнозных оценок используется для расчетов возможного поступления конкретных налогов и сбо­ров.

Экспертным методом определяют налоговые базы по каждому налогу и сбору, проводят мониторинг динамики их поступления за несколько периодов, выполняют расчеты уровней собираемости на­логов и сборов, объемов выпадающих доходов, оценивают состояние задолженности по налоговым платежам и результаты изменения на­логового законодательства.

Исходной составляющей налогового планирования является оп­ределение налоговой базы для каждого вида налога на федеральном и региональном уровнях. Региональное налоговое планирование ос­новано на результатах анализа исполнения текущих налоговых обя­зательств и прогнозе экономической ситуации в регионах.

Большое значение в планировании имеет достоверная оценка поступлений налогов до конца текущего периода (месяца, квартала, полугодия, года), которая проводится на основе сопоставимых фак­тических данных (с прошлыми отчетными периодами).

Для оценки и прогноза (планирования) налоговых поступлений проводят всесторонний и многофакторный анализ данных о налого­вой базе, поступлениях в бюджетную систему, а также анализ тен­денций социально-экономического развития.

В планировании налоговых поступлений могут быть использова­ны различные методы, которые по содержанию целесообразно объ­единить в три группы (см. рис. 7.1).

Рисунок 7.1.

В налоговой практике используются следующие виды прогнози­рования налоговых поступлений:

1. детерминистические прогнозы налоговых поступлений;

2. прогнозы временных рядов налоговых поступлений на основа­нии их собственной динамики;

3. прогнозы с использованием моделей с несколькими перемен­ными.

Детерминистический подход построения прогнозов налоговых поступлений на практике часто реализуется через условный метод прогнозирования налоговых поступлений и через метод «налогово­го калькулятора».

Условный метод используется для получения прогнозных значе­ний агрегированных поступлений и основывается на получении оценок эластичности налоговых поступлений по базе налогообложе­ния. Существуют два типа условных методов прогнозирования: ста­тистические и динамические модели прогнозирования налоговых поступлений.

Статистические модели прогнозирования налоговых поступле­ний ориентированы на учет прямых эффектов воздействия на нало­говую базу, в частности на структуру налогов.

Для составления прогнозов с помощью статистических моделей требуются данные о налоговых поступлениях и их базах по каждому из рассматриваемых типов налогов. В этих данных уже отразилась та часть изменения налоговых поступлений, которая была вызвана со­ответствующими изменениями совокупного дохода или объема рас­ходов либо изменениями в налоговом законодательстве и налоговом администрировании. Дифференциация таких эффектов является определяющей для статистических моделей прогнозирования нало­говых поступлений.

Разделить эффекты можно различными способами. В частности, можно использовать текущую стоимость налоговых ставок по базам налогообложения предшествующих периодов и получить скорректированные налоговые поступления для текущей структуры налогов. Для такого подхода требуется детальная информация по базам нало­гообложения, что осложняет его применение.

Другой подход основан на построении скорректированных вре­менных рядов налоговых поступлений с учетом изменений в нало­говом законодательстве и налоговом администрировании, возникав­ших на всем временном интервале. При этом подходе, в отличие от первого, для построения скорректированных баз налогообложения необходима только информация, касающаяся объема поступления налогов и сборов. Скорректированные налоговые поступления в ос­новном реагируют только на изменения объема налогооблагаемых доходов (или расходов), поскольку система налогообложения оста­ется неизменной в исследуемый период.

Метод «налогового калькулятора» широко применяется при мо­делировании подоходного налога и налога на прибыль. При постро­ении «налоговых калькуляторов» используются модель типичного налогоплательщика и модель агрегирования.

Применение модели типичного налогоплательщика предполагает, во-первых, поиск типичного представителя для каждой группировочной категории; во-вторых, расчет текущих налоговых обязательств на основе индивидуальной налоговой декларации. Эта модель позволя­ет анализировать влияние изменений налогового законодательства на разные категории налогоплательщиков.

С помощью модели агрегирования можно при наличии индиви­дуальных налоговых отчетов за несколько лет, значений темпов эко­номического роста и дефлятора прогнозировать суммарные налого­вые поступления. Применение этой модели предполагает:

1. разбивку налогоплательщиков на несколько групп, каждой из которых присваиваются определенные веса;

2. расчет налоговых обязательств для каждого отдельного налого­плательщика;

3. построение прогноза налоговых поступлений на следующий период на основании значений темпов экономического роста и рас­чета индивидуальных налоговых обязательств по группам налогоплательщиков.

Модель агрегирования используется для прогнозирования на­логовых поступлений казначейством США. На основании модели агрегирования казначейство США рассчитывает также средние зна­чения предельных налоговых ставок для определения выравнива­ющего действия налоговой системы.

Прогнозы временных рядов налоговых поступлений осуществляют­ся на основании их собственной динамики с использованием: мето да взвешенного скользящего среднего (ВСС); метода двойного экс­поненциального сглаживания; метода Хольта — Винтерса; модели авторегрессии и скользящего среднего (ARMA). Все эти методы и модели — с одной переменной.

Прогноз строится на основе использования только предыдущего значения переменной, в данном случае показателя налоговых поступ­лений. Названные модели с одной переменной считаются простыми и более надежными по сравнению со сложными структурными моде­лями. Например, модель временного ряда может использовать месяч­ные данные о прошлых поступлениях подоходного налога и на осно­вании прошлых закономерностей в поведении этой переменной пред­скажет будущие величины поступлений.

Поэтому для использования моделей временных рядов необходи­мо иметь только прошлые значения самой прогнозируемой перемен­ной. Сдвиги в динамике временных рядов, связанные с реформами в налоговом законодательстве (структуре налога) или с какими-либо иными крупными изменениями, могут быть учтены в модели с по­мощью специального статистического приема — учета так называе­мой фиктивной переменной.

Прогнозы налоговых поступлений с использованием моделей несколь­ких переменных создаются потому, что информация в таком много­мерном временном ряде может улучшить качество прогноза иссле­дуемого показателя. В частности, при прогнозе налога на прибыль в качестве переменных, связанных с налоговой базой, можно исполь­зовать зарплату, прибыль, ставку процента. В настоящее время суще­ствует несколько типов моделей прогнозирования с несколькими переменными: структурные эконометрические модели; линейные и нелинейные уравнения; модели, основанные на построении опере­жающих экономических индикаторов.

Точный прогноз налоговых поступлений — одно из главных усло­вий успешной работы налоговых органов. В налоговых органах час­то приходится иметь дело с текущим прогнозом и формированием месячных заданий подчиненным территориальным инспекциям. Прогнозные значения на конец предстоящего периода определяют­ся обычно по предыстории с помощью различных типов прогнозов. Оценка и прогнозирование налогового потенциала позволяют со­вершенствовать процессы планирования налоговых поступлений на различных уровнях бюджетной системы, выявлять и сравнивать на­логовые возможности и уровень налоговой активности регионов и тем самым могут характеризовать социально-экономическое разви­тие субъектов РФ.