10.6 Сбор за выдачу лицензий.

Сбор за выдачу лицензий на пользование недрами вносится пользователями недр при выдаче указанной лицензии. Сумма сбора определяется исходя из стоимости затрат на подготовку, оформление и регистрацию выдаваемой лицензии.

Сумма сбора за выдачу лицензий на пользование недрами поступает в доход федерального бюджета. Сумма сбора за выдачу лицензий на пользование участками недр, содержащими месторождения общераспространенных полезных ископаемых, или участками недр местного значения поступает в доход бюджетов субъектов Российской Федерации, регулирующих процесс пользования недрами на указанных участках.

Сумма сбора за выдачу лицензий на пользование недрами рассчитывается в соответствии с Приказом Роснедра от 28 июня 2005 г. № 729 «Об утвержде­нии Временных методических рекомендаций по определению суммы сбора за выдачу лицензий на право пользования недрами».

10.7. Налог на добычу полезных ископаемых (ндпи).

Объектом налогообложения НДПИ являются:

1) полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации;

2) полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах;

3) полезные ископаемые, добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации (а также арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора) на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование.

Не признаются объектом налогообложения НДПИ:

1) общераспространенные полезные ископаемые и подземные воды, не числящиеся на государственном балансе запасов полезных ископаемых, добы­тые индивидуальным предпринимателем и используемые им непосредственно для личного потребления;

2) добытые (собранные) минералогические, палеонтологические и другие геологические коллекционные материалы;

3) полезные ископаемые, добытые из недр при образовании, использовании, реконструкции и ремонте особо охраняемых геологических объектов, имеющих научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное или иное общественное значение;

4) полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь) горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, если при их добыче из недр они подлежали налогообложению в общеустановленном порядке;

5) дренажные подземные воды, не учитываемые на государственном балансе запасов полезных ископаемых, извлекаемых при разработке месторождений полезных ископаемых или при строительстве и эксплуатации подземных сооружений.

Добытым полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия). Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Так, межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 3 по Республике Хакасия была проведена выездная налоговая проверка ООО «Сорский горно-обогатительный комбинат» за период с 1 октября 2001 г. по 1 октября 2004 г., в ходе которой установлено, что обществом осуществлялась разработка месторождения многокомпонентных молибденово-медных комплексных руд (многокомпонентной руды) открытым способом⁴³. Извлеченное из недр минеральное сырье - многокомпонентная руда - направлялось внутри организации на обогащение, в результате которого получается молибденовый концентрат марки КМФ-4 и КМФ-5, соответствующий ГОСТу 212-76, и медный концентрат марки КМ-4 и КМ-5, соответствующий ТУ 48-7-13-89. Полученная продукция реализовывалась потребителям.

По результатам налоговой проверки инспекцией сделан вывод о неполной уплате обществом налога на добычу полезных ископаемых и вынесено решение от 2 сентября 2005 № 73 о доначислении обществу налога на добычу полезных ископаемых в сумме 39960039 руб. и пени в размере 15585897,44 руб. Кроме того, обществу направлено требование от 12 сентября 2005 г. № 1401 об уплате этих сумм налога и пеней.

По мнению налогового органа, при определении объекта налогообложения по налогу на добычу полезных ископаемых надлежит руководствоваться положениями подпункта 5 пункта 2 статьи 337 Налогового кодекса РФ и добытым полезным ископаемым для общества следует считать полезные компоненты многокомпонентной руды (молибден и медь), выделяемые из нее в процессе обогащения, поскольку такое обогащение производится внутри организации. Количество добытого полезного ископаемого в соответствии с пунктом 6 статьи 339 Кодекса должно определяться как количества меди, молибдена в химически чистом виде в добытой многокомпонентной руде.

Общество не согласилось с инспекцией, указав, что полезным ископаемым является многокомпонентная руда, от расчетной стоимости которой должна определяться налогооблагаемая база, и обратилось в Арбитражный суд Республики Хакасия с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 2 сентября 2005 г. № 73 и требования от 12 сентября 2005 г. № 1401.

Решением суда первой инстанции от 30 января 2006 г., оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 10 апреля 2006 г. решение инспекции от 2 сентября 2005 г. № 73 признано недействительным.

Постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 9 сентября 2007 г. решение суда первой инстанции от 30 января 2006 г. и постановление суда апелляционной инстанции от 10 апреля 2006 г. Арбитражного суда Республики Хакасия отменены, дело передано на новое рассмотрение.

По мнению Судебной коллегии Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указанные суды, признавая недействительным решение инспекции о доначислении обществу налога на добычу полезных ископаемых, неверно истолковали нормы главы 26 Налогового кодекса.

На государственном балансе запасов полезных ископаемых по названному месторождению, лицензию на разработку которого получило общество, поставлены молибден и медь. Их извлечение ежегодно отражается в статистической отчетности. Списываются с государственного баланса запасов полезных ископаемых также молибден и медь, являющееся основной продукцией комбината на протяжении всей его деятельности и объемы выпуска которых увеличиваются при развитии комбината.

В связи с этим, обществом в нарушение подпункта 2 пункта 1 и пункта 3 статьи 340 Налогового кодекса оценка стоимости добытых полезных ископаемых определялась исходя из расчетной стоимости, а не из цены реализации молибденового и медного концентратов. И в нарушение статьи 339 Налогового кодекса количество добытого полезного ископаемого определялось как количество извлеченной из недр многокомпонентной руды, а не как количество полезных компонентов руды в химически чистом виде (пункт 6 статьи 339 Налогового кодекса).

При названных обстоятельствах оспариваемые судебные акты нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм материального права, и поэтому в соответствии с пунктом 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса РФ подлежат отмене.

Необходимо отметить, что сумма налога по добытым полезным ископаемым, за исключением нефти и газа, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископае­мых, за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений угле­водородного сырья. Налоговая база при добыче нефти обезвоженной, обессо­ленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья определяется как количе­ство добытых полезных ископаемых в натуральном выражении.

Сумма налога по нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутному газу и газу горючему природному из всех видов месторождений углеводородного сырья исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и величины налоговой базы.

Налоговые ставки установлены статьей 342 Налогового кодекса РФ. Понижающий коэффициент 0,7 к налоговой ставке по налогу на добычу полезных ископаемых предусмотрен для налогоплательщиков, осуществивших за счет собственных средств поиск и разведку разрабатываемых ими месторождений полезных ископаемых или полностью возместивших все расходы государства на поиск и разведку соответствующего количества запасов этих полезных ископаемых и освобожденных по состоянию на 1 июля 2001 года в соответствии с федеральными законами от отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы при разработке этих месторождений.

В качестве примера можно привести материалы дела № А12-10850/06-с60⁴⁴, из которых следует, что Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 8 по Волгоградской области были проведены камеральные налоговые проверки представленных ЗАО «Бишофит-Авангард» налоговых деклараций по налогу на добычу полезных ископаемых за февраль, март 2006 года. Инспекцией было установлено, что при расчете налога на добычу полезных ископаемых обществом был неправомерно применен понижающий коэффициент 0,7 к налоговой ставке, поскольку по состоянию на 01.07.2001 общество не было освобождено от отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы.

По результатам проверки инспекцией приняты решения от 19 апреля 2006 г. № 74 и от 25 мая 2006 г. № 125, которыми обществу доначислены налог на добычу полезных ископаемых за февраль 2006 года в сумме 2468 рублей и, соответственно, за март 2006 года в сумме 1511 рублей.

Общество не согласилось с этими решениями и обжаловало их в Арбитражный суд Волгоградской области.

Решением суда первой инстанции от 12 июля 2006 г. заявленные требования общества удовлетворены, решения инспекции от 19 апреля 2006 г. № 74 и от 25 мая 2006 г. № 125 признаны недействительными. Кроме того, постановлением суда апелляционной инстанции от 22 августа 2006 г. решение Арбитражного суда Волгоградской области оставлено без изменения, апелляционная жалоба инспекции - без удовлетворения. Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановлением от 14 февраля 2007 г. судебные акты Арбитражного суда Волгоградской области также оставил без изменения, кассационную жалобу инспекции - без удовлетворения.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении налоговой инспекции о пересмотре в порядке надзора указанных судебных актов, Судебная коллегия Высшего Арбитражного Суда РФ усматривает, что выводы судов являются ошибочными.

Условия, связанные с платежами, взимаемыми при пользовании недрами, должны быть указаны в лицензии. Поскольку у ЗАО «Бишофит-Авангард» отсутствовало освобождение от уплаты отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы выводы судов об обоснованном применении им в 2006 году понижающего коэффициента 0,7 к налоговой ставке по налогу на добычу полезных ископаемых являются неправомерными.

Налоговым кодексом РФ в отдельных случаях предусмотрено налогообложение по ставке 0%, например, при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых; полезных ископаемых при разработке некондиционных (остаточных запасов пониженного качества) или ранее списанных запасов полезных ископаемых; полезных ископаемых, остающихся во вскрышных, вмещающих (разубоживающих) породах, в отвалах или в отходах перерабатывающих производств в связи с отсутствием в Российской Федерации промышленной технологии их извлечения, а также добываемых из вскрышных и вмещающих (разубоживающих) пород, отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств (в том числе в результате переработки нефтешламов) в пределах нормативов содержания полезных ископаемых в указанных породах и отходах. С 1 января 2009 года устанавливаются налоговые льготы по НДПИ при добыче нефти на новых участках недр с неразвитой инфраструктурой, на участках недр с высокой степенью выработанности запасов, а также при добыче сверхвязкой нефти.

На практике возникают противоречия и в связи с применением ставки 0 процентов при расчете налога на добычу полезных ископаемых.

Так, ООО «Дальолово» обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства РФ по налогам и сборам № 2 по Хабаровскому краю от 13 января 2004 г. № 06-62/53 в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых и налога на добавленную стоимость, начисления пеней и взыскания штрафа⁴⁵.

Инспекцией предъявлено встречное требование о взыскании с общества штрафа.

Решением суда первой инстанции от 16 июня 2004 г. в удовлетворении заявленного требования обществу отказано. Встречное требование инспекции удовлетворено.

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановлением от 22 декабря 2004 г. решение суда первой инстанции оставил без изменения.

Рассматривая спор, суды первой и кассационной инстанций установили отсутствие у общества правовых оснований для возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость и сочли, что инспекцией правомерно произведено его доначисление, начисление пеней и взыскание штрафа.

В этой части принятые по делу судебные акты являются законными и обоснованными.

Что касается применения обществом ставки 0 процентов при расчете налога на добычу полезных ископаемых в 2002 году, то суды согласились с позицией налоговой инспекции об отсутствии у общества права на применение этой ставки в указанном периоде.

По мнению судов, до принятия Министерством природных ресурсов Российской Федерации решения об отнесении запасов полезных ископаемых к категории некондиционных общество не могло воспользоваться такой ставкой.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд РФ, о пересмотре в порядке надзора решения суда первой и постановления суда кассационной инстанций общество просит отменить названные судебные акты и удовлетворить его требование.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзыве на него и выступлении присутствующего в заседании представителя заявителя, Президиум считает, что оспариваемые судебные акты в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых, начисления пеней и взыскания штрафа подлежат отмене по следующим основаниям.

Глава 26 Налогового кодекса РФ «Налог на добычу полезных ископаемых» вступила в силу с 1 января 2002 г. В статье 342 этой главы Кодекса установлено, что для налогоплательщиков, добывающих полезные ископаемые при разработке некондиционных (остаточных запасов пониженного качества) или ранее списанных запасов полезных ископаемых, установлена льгота по налогу на добычу полезных ископаемых в виде ставки 0 процентов. При этом отнесение запасов полезных ископаемых к некондиционным осуществляется в порядке, предусмотренном Правительством РФ.

Постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2001 г. № 899 принятие решения по конкретным месторождениям об их кондиционности или некондиционности отнесено к компетенции МПР России.

Временные методические рекомендации по подготовке и рассмотрению материалов, связанных с отнесением запасов полезных ископаемых к некондиционным запасам, МПР России утвердило только 10 сентября 2003 г. Это означает, что в течение полутора лет после вступления в силу главы 26 Налогового кодекса РФ отсутствовал механизм получения налогоплательщиками подтверждения их права на законную льготу.

Суды первой и кассационной инстанций не учли того, что органы исполнительной власти, устанавливая порядок применения нормы закона, не вправе ее отменить или отсрочить введение в действие.

В связи с этим, неутверждение МПР России в течение полутора лет порядка отнесения запасов полезных ископаемых к некондиционным не может являться основанием для лишения предприятия права на пользование законно установленной льготой при извлечении полезных ископаемых из некондиционных месторождений.

Как следует из материалов дела, общество до 2002 года применяло при налогообложении полезных ископаемых, добываемых из некондиционного месторождения, ставку 0 процентов. В 2002 году оно продолжало добывать из частично отработанного Солнечного оловорудного месторождения полезные ископаемые (олово и попутные компоненты), в 2000 году отнесенные на неограниченный срок к категории некондиционных в соответствии с законодательством, действовавшим в момент принятия этого решения.

Так, в соответствии с Положением о порядке учета запасов полезных ископаемых, постановки их на баланс и списания с баланса запасов, утвержденным приказом МПР РФ от 09 июля 1997 г. № 122 (пункты 10, 20, 21), оценка промышленной значимости запасов полезных ископаемых и отнесение их к категории кондиционных (подлежащих постановке на баланс) или некондиционных (забалансовых) производится на основании заключений и протоколов органов государственной экспертизы.

Государственная экспертиза результатов геологического изучения отвальных хвостов в ключе Первом Солнечного горно-обогатительного комбината отнесла оловорудные пески к некондиционным, не обеспечивающим положительных экономических показателей при их переработке.

Кроме того, в связи с ходатайством общества Главным управлением природных ресурсов и охраны окружающей среды МПР РФ по Хабаровскому краю было издано распоряжение от 28 августа 2002 г. № 3, продлившее обществу срок действия лицензии на право пользования недрами до 31 декабря 2004 г. и подтвердившее его право на налоговую ставку 0 процентов на добычу олова и попутных компонентов.

Судами также не было учтено, что ни ФЗ от 8 августа 2001 г. № 126-ФЗ, которым Налоговый кодекс РФ дополнен главой 26 «Налог на добычу полезных ископаемых», ни изданным в соответствии со статьей 342 Кодекса Постановлением Правительства Российской Федерации от 26 дкекабря 2001 г. № 899, ни принятым в целях реализации этого Постановления распоряжением МПР РФ от 10 сентября 2003 г. № 403-р не предусматривается проведение переоценок месторождений полезных ископаемых, отнесенных к категории некондиционных в соответствии с порядком, действовавшим до введения в действие главы 26 Кодекса.

Роснедрами в соответствии с порядком, согласованным с МПР России и ФНС России (приказ Роснедр от 31 марта 2005 г. № 345), признано обоснованным отнесение к некондиционным, то есть остаточным запасам пониженного качества, оловосодержащих лежалых хвостов на ключе Первом бывшего Солнечного горно-обогатительного комбината, переработанных обществом в 2002 году.

При подобных обстоятельствах применение обществом в 2002 году ставки 0 процентов при налогообложении олова и попутных компонентов, добытых из некондиционного месторождения, является правомерным.

Поскольку оспариваемые судебные акты нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, они в соответствии с пунктом 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат изменению, а решение инспекции - признанию недействительным только в части налога на добычу полезных ископаемых.