1. Целевое назначение и содержание отчета об изменениях капитала

Определение капитала дано в Концепции (далее – Концепция) бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 года: «Капитал представляет собой вложения собственников и прибыль, накопленную за все время деятельности организации. При определении финансового положения организации величина капитала рассчитывается как разница между активами и обязательствами».

Концепция не заменяет никакие нормативные акты по бухгалтерскому учету. Если какое-либо положение Концепции противоречит положению законодательного или нормативного акта по бухгалтерскому учету, то исполнению подлежит положение законодательного и нормативного акта.

В соответствии с п. 30 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденного Приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н, «хозяйственные товарищества и общества в составе бухгалтерской отчетности должны раскрыть информацию о наличии и изменениях уставного (складочного) капитала, резервного капитала и других составляющих капитала организации».

В соответствии с МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» отчет об изменениях капитала рассматривается в качестве основного и составляется за каждый период, в котором представляется финансовая отчетность. Капитал определяется как часть активов компании, остающаяся после вычета из них всех ее обязательств, другими словами, представляет собой стоимость чистых активов компании.

В отличие от МСФО 1 в соответствии с российскими бухгалтерскими стандартами отчет об изменениях капитала рассматривается лишь как часть пояснений к годовой отчетности и не представляется в составе промежуточной отчетности. В то же время многое в подходе к составлению отечественного отчета об изменениях в капитале соответствует рекомендациям МСФО 1. Приведены в соответствие с МСФО 1 название и структура формы; выделены и отдельно раскрыты основные составляющие изменений капитала.

К собственному капиталу организации относятся: уставный (складочный) капитал (фонд), добавочный капитал, резервный капитал и нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).

2. Структура и порядок составления отчета об изменениях капитала

Отчет об изменениях капитала является формой финансовой отчетности, которая заполняется по итогам года. Он не входит в состав промежуточной бухгалтерской отчетности.

Составляется и представляется Отчет об изменениях капитала организациями (за исключением кредитных организаций, государственных (муниципальных) учреждений) по форме ОКУД 0710003, утвержденной Приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

При составлении отчета об изменениях капитала организации должны учесть требования Приказа № 66н, который позволяет им самостоятельно определить детализацию показателей по строкам этого отчета.

Если отчет об изменениях капитала формируется для представления его в органы государственной статистики и другие органы исполнительной власти, то в нем после графы «Наименование показателя» должна быть введена графа «Код», в которой указываются коды показателей согласно Приложению № 4 к Приказу № 66н.

В случае отсутствия у организации числовых данных соответствующие строки (графы) в форме прочеркиваются.

Отчет об изменениях капитала содержит три раздела:

- раздел 1 «Движение капитала»;

- раздел 2 «Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок»;

- раздел 3 «Чистые активы».

При этом раздел 1 «Движение капитала» представляет собой таблицу, в которой построчно перечислены показатели с разбивкой по графам:

1) «Уставный капитал»;

2) «Собственные акции, выкупленные у акционеров»;

3) «Добавочный капитал»;

4) «Резервный капитал»;

5) «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;

6) «Итого».

Указанная структура капитала отображена по горизонтали таблицы раздела 1 «Движение капитала» рассматриваемого отчета. Поскольку значение графы «Собственные акции, выкупленные у акционеров» из капитала вычитается, в форме отчета стоимость собственных акций, выкупленных у акционеров, указывается в круглых скобках.

По вертикали таблицы приводятся операции с капиталом.

Уставный капитал - основной источник формирования собственных средств организации и представляет собой совокупность средств, первоначально вложенных в организацию его собственником (собственниками). Порядок формирования уставного капитала регулируется законодательством и учредительными документами. Учет движения средств уставного капитала осуществляется на счете 80 «Уставный капитал».

Минимальный уставный капитал открытого акционерного общества должен составлять не менее тысячекратной суммы минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на дату регистрации общества, а закрытого акционерного общества - не менее стократной суммы минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на дату государственной регистрации общества ( ст. 26 Федерального закона № 208-ФЗ ).

Размер уставного капитала общества с ограниченной ответственностью должен быть не менее чем десять тысяч рублей (ст. 14 Федерального закона № 14-ФЗ)

Учет собственных акций, выкупленных у акционеров, осуществляется на счете 81 «Собственные акции (доли)».

Добавочный капитал - это один из внутренних источников финансовых средств, который образуется в основном за счет:

- прироста стоимости внеоборотных активов, выявляемого по результатам их переоценки;

- вкладов в имущество общества с ограниченной ответственностью;

- сумм, полученных сверх номинальной стоимости размещенных акций (эмиссионный доход акционерного общества);

- курсовой разницы, связанной с расчетами с учредителями по вкладам, в том числе вкладам в уставный (складочный) капитал организации, выраженным в иностранной валюте;

- разницы, возникающей в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами Российской Федерации, в рубли.

Добавочный капитал учитывается на счете 83 «Добавочный капитал».

Резервный капитал создается в соответствии с законодательством и учредительными документами организации на покрытие возможных в будущем непредвиденных убытков и потерь. Акционерные общества обязаны формировать резервный фонд в соответствии с п. 1 ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах». Общества с ограниченной ответственностью имеют право (но не обязаны) создавать такой фонд в соответствии со ст. 30 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью». Резервный фонд общества формируется путем обязательных ежегодных отчислений до достижения им размера, установленного уставом общества. Размер ежегодных отчислений предусматривается уставом общества, но не может быть менее 5 процентов от чистой прибыли до достижения размера, установленного уставом общества.

В акционерном обществе создается резервный фонд в размере, предусмотренном уставом общества, но не менее 5 процентов от его уставного капитала.

Резервный фонд общества предназначен для покрытия его убытков, а также для погашения облигаций общества и выкупа акций общества в случае отсутствия иных средств.

Резервный фонд не может быть использован для иных целей.

Учет движения средств резервного капитала осуществляется на счете 82 «Резервный капитал».

В составе резервного капитала могут учитываться:

- в акционерных обществах:

резервный фонд;

специальный фонд акционирования работников;

специальные фонды для выплаты дивидендов по привилегированным акциям определенных типов;

- в обществах с ограниченной ответственностью:

резервный фонд;

иные фонды, создаваемые в порядке и размерах, установленных уставом общества;

- в унитарных предприятиях:

резервный фонд, создаваемый в порядке и в размерах, которые предусмотрены уставом унитарного предприятия;

иные фонды, предусмотренные уставом унитарного предприятия.

Величина нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации равна сумме чистой прибыли (чистого убытка) отчетного года, то есть прибыли (убытку) после налогообложения:

- увеличенной на сумму добавочного капитала от переоценки выбывших в отчетном году основных средств и нематериальных активов;

- скорректированной на сумму увеличения уставного капитала за счет нераспределенной прибыли (уменьшения уставного капитала при его доведении до величины чистых активов);

- уменьшенной на сумму начисленных промежуточных дивидендов.

Распределение прибыли после налогообложения (чистой прибыли) является исключительной компетенцией собственников (участников, акционеров) организации.

Распределение суммы чистой прибыли осуществляется на основании решения компе­тентного органа организации: общего собрания акционеров в акционерном обществе, соб­рания участников в обществе с ограниченной ответственностью и т. п.

Чистая прибыль организации может быть направлена:

• на выплату дивидендов (доходов) учредителям (участникам) организации;

• формирование резервного капитала организации;

• покрытие убытков прошлых лет.

Акционерное общество вправе по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям. Решение о выплате дивидендов по результатам первого квартала, полугодия и девяти месяцев финансового года может быть принято в течение трех месяцев после окончания соответствующего периода.

Общество с ограниченной ответственностью вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об определении части прибыли общества, распределяемой между участниками общества, принимается общим собранием участников общества.

Направление части нераспределенной (чистой) прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции с кредитом:

• счета 75 «Расчеты с учредителями» (субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов») - при выплате дивидендов учредителям (участникам), не являющимися работниками организации;

• счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — при выплате дивидендов учредителям (участникам), являющимися работниками организации.

Аналогичные записи делаются при выплате промежуточных доходов (дивидендов).

Отчисления в резервный капитал из чистой прибыли организации отражаются по кредиту счета 82 «Резервный капитал» в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Покрытие убытков прошлых лет за счет чистой прибыли отчетного года отражается по дебету и кредиту соответствующих субсчетов (84-1, 84-2) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными оборотами декабря со счета 99 «Прибыли и убытки» в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается по кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции с дебетом:

• счета 80 «Уставный капитал» - при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации;

• счета 82 «Резервный капитал» - при направлении на погашение убытка средств ре­зервного капитала;

• счета 75 «Расчеты с учредителями» - при погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов его участников и др.