- •Тема 2. Принципы аудиторской деятельности. Нормативное регулирование аудиторской деятельности
- •1. Общие принципы аудита
- •2. Система нормативного регулирования аудиторской деятельности
- •3. Стандарты аудита
- •1. Общие принципы аудита
- •2. Система нормативного регулирования аудиторской деятельности
- •3. Стандарты аудита
2. Система нормативного регулирования аудиторской деятельности
В Российской Федерации ведется постоянная работа по совершенствованию системы нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности, базирующаяся на трехуровневой системе нормативно-правовых актов.
Первый уровень – законодательные акты: Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ. Это основной законодательный акт прямого действия, определяющий место аудита в финансово-хозяйственной деятельности организаций России. Постановления Правительства.
Второй уровень – стандарты аудиторской деятельности. Их основное назначение – установление норм аудита, однозначно интерпретируемых всеми субъектами финансово-хозяйственной деятельности. Стандарты играют важную роль в унификации всех аспектов аудиторской деятельности, прав, обязанностей аудиторов и клиентов, пользующихся их услугами.
Третий уровень – вспомогательные документы: методические рекомендации. Их основная цель – помочь в выполнении требований стандартов, разработке прогрессивных приемов и рациональных способов организации аудиторской деятельности и контроля за ней.
Например: методические рекомендации по организации и осуществлению внутреннего контроля качества работы аудиторской организации
3. Стандарты аудита
Стандарты аудиторской деятельности – это нормативные правовые документы, регулирующие единые требования к порядку осуществления, оформления и оценки качества аудита и сопутствующих ему услуг (обзорные проверки, согласованные процедуры, компиляция финансовой информации), а также к порядку подготовки аудиторов и оценки их квалификации.
Компиляция финансовой информации – это сбор, классификация и обобщение финансовой информации, а также возможная ее трансформация в иные формы бухгалтерской отчетности.
Стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, вопросы методологии, а также базовые принципы, которым должны следовать все аудиторов независимо от условий, в которых проводится аудит.
Аудиторские стандарты формируют единые базовые требования, определяющие нормативные требования к качеству и надежности аудита и обеспечивающие определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при соблюдении этих требований.
На базе аудиторских стандартов формируются учебные программы для подготовки аудиторов, а также единые требования для проведения экзаменов на право заниматься аудиторской деятельностью
Стандарты аудита разделяются на:
1) международные (МСА);
2) национальные (правила (стандарты) аудиторской деятельности - ПСАД:
а) федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности - ФПСАД;
б) внутренние ПСАД, действующие в профессиональных аудиторских объединениях;
в) ПСАД аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.
Международные стандарты аудита (МСА) – это рекомендации, которые аудиторы во всех странах, где применяется аудит, добровольно используют в своей работе.
В настоящее время Международной федерацией бухгалтеров (МФБ) разработала и утвердила 36 МСА, представленных в таблице 1.
Таблица 1 – Система МСА
Номер и наименование раздела |
№ МСА |
Наименование МСА |
I. Общие стандарты |
||
1.Введение (глоссарий и стандарты по контролю) |
|
Глоссарий |
1 |
Контроль качества для фирм, которые проводят аудит и обзорные проверки исторической финансовой информации, и другие задания по обеспечению уверенности и сопутствующим услугам Международная концептуальная основа заданий по подтверждению достоверности информации (основные принципы) |
|
2.Основные принципы и обязанности |
200 |
Общие цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с международными стандартами аудита |
210 |
Согласование условий проведения аудита |
|
220 |
Контроль качества работы при аудите исторической финансовой информации |
|
230 |
Аудиторская документация |
|
240 |
Обязанности аудитора при рассмотрении фактов возможного мошенничества при аудите финансовой отчетности |
|
250 |
Применение законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности» |
|
260 |
Сообщение аспектов аудита лицам, наделенными руководящими полномочиями» |
|
265 |
Информация о недостатках в системе внутреннего контроля лиц, наделенными руководящими полномочиями |
|
II. Рабочие стандарты |
||
3.Оценка рисков и связанные с этим действия |
300 |
Планирование аудита финансовой отчетности |
315 |
Понимание сферы деятельности субъекта и оценка рисков существенных искажений финансовой отчетности |
|
320 |
Существенность в планировании и проведении аудита |
|
330 |
Аудиторские процедуры, обусловленные оценкой рисков |
|
402 |
Учет при аудите особенностей субъектов, использующих обслуживающие организации |
|
450 |
Оценка искажений, выявленных в ходе аудита |
|
4.Аудиторские доказательства |
500 |
Аудиторские доказательства |
501 |
Аудиторские доказательства - дополнительное рассмотрение отдельных статей |
|
505 |
Внешние подтверждения |
|
510 |
Особенности первой проверки аудируемого лица |
|
520 |
Аналитические процедуры |
|
530 |
Аудиторская выборка |
|
540 |
Аудит оценочных значений, включая измерения и раскрытия справедливой стоимости |
|
550 |
Связанные стороны (аффилированные лица) |
|
560 |
Последующие события |
|
570 |
Непрерывность деятельности |
|
580 |
Заявления руководства |
|
5.Использование результатов работы третьих лиц |
600 |
Аудит финансовой отчетности группы компаний (включая использование результатов работы другого аудитора) |
610 |
Рассмотрение работы внутреннего аудита |
|
620 |
Использование работы эксперта |
|
III. Стандарты отчетности |
||
6.Аудиторские выводы и подготовка отчетов (заключений) |
700 |
Независимый аудиторский отчет по проверке полного комплекта финансовой отчетности общего назначения |
705 |
Модификация мнения в заключении независимого аудитора |
|
706 |
Абзац, привлекающий внимание, и прочие поясняющие параграфы независимого аудиторского заключения |
|
710 |
Сопоставимые значения |
|
720 |
Обязанности аудитора в отношении прочей информации в документах, содержащих проаудированную бухгалтерскую (финансовую) отчетность |
|
IV. Специальные стандарты |
||
7.Специальные области |
800 |
Аудиторский отчет (заключение) по аудиторским заданиям для специальных целей |
Кроме того, разработано и утверждено около 10 положений по международной аудиторской практике (ПМАП), в частности:
1) ПМАП 1000 «Процедуры межбанковского подтверждения»;
2) ПМАП 1004 «Взаимоотношения между органами банковского надзора и внешними аудиторами»;
3) ПМАП 1005 «Особенности аудита малых предприятий»;
4) ПМАП 1006 «Аудит финансовых отчетов банков»;
5) ПМАП 1010 «Учет экологических вопросов при аудите финансовой отчетности»;
6) ПМАП 1012 «Учет производных финансовых инструментов»;
7) ПМАП 1013 «Электронная коммерция – влияние на аудит финансовой отчетности»;
8) ПМАП 1014 «Заключение аудитора о соблюдении МСФО».
Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности (ФПСАД) – это единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности в России, а также регулируют иные вопросы, содержащиеся в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности».
Принятая принципиальная схема стандарта представлена в таблице 2.
Таблица 2 – Принципиальная схема правила (стандарта) аудиторской деятельности
№ п/п |
Наименование раздела |
Содержание раздела |
1 |
2 |
3 |
1 |
Общие положения |
Цель и основание разработки стандарта Необходимость использования данного стандарта Объект стандартизации Сфера применения стандарта Взаимосвязь с другими стандартами, в том числе с международными Преемственность с ранее действовавшими нормативными документами |
2 |
Основные понятия |
Основные термины, используемые в стандарте Их краткая характеристика |
3 |
Стандарт (изложение сущности) |
Формулировка проблемы, требующей описания, анализа и решения в данном стандарте Методология решения указанной проблемы |
4 |
Приложение |
Практические приложения (при необходимости) |
В настоящее время разработано и действует 38 ФПСАД, представленных в таблице 3.
Таблица 3 – Перечень ФПСАД, действующих в России
№ ФПСАД (ФСАД) |
Наименование ФПСАД (ФСАД) |
1 |
2 |
ФСАД 1/2010 |
Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности |
ФСАД 2/2010 |
Модифицированное мнение в аудиторском заключении |
ФСАД 3/2010 |
Дополнительная информация в аудиторском заключении |
ФСАД 4/2010 |
Принципы осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и требования к организации указанного контроля |
ФСАД 5/2010 |
Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита |
ФСАД 6/2010 |
Обязанности аудитора по рассмотрению соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов в ходе аудита |
ФСАД 7/2011 |
Аудиторские доказательства |
ФСАД 8/2011 |
Особенности аудита отчетности, составленной по специальным правилам |
ФСАД 9/2011 |
Особенности аудита отдельной части отчетности |
1 |
Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности |
2 |
Документирование аудита |
3 |
Планирование аудита |
4 |
Существенность в аудите |
7 |
Контроль качества выполнения заданий по аудиту |
8 |
Понимание деятельности аудируемого лица, среды в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности |
9 |
Связанные стороны |
10 |
События после отчетной даты |
11 |
Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица |
12 |
Согласование условий проведения аудита
|
16 |
Аудиторская выборка |
17 |
Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях |
18 |
Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников |
19 |
Особенности первой проверки аудируемого лица
|
20 |
Аналитические процедуры |
21 |
Особенности аудита оценочных значений |
22 |
Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника |
23 |
Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица |
24 |
Основные принципы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами |
25 |
Учет особенностей аудируемого лица, финансовую (бухгалтерскую) отчетность которого подготавливает специализированная организация |
26 |
Сопоставимые данные в финансовой (бухгалтерской) отчетности |
27 |
Прочая информация в документах, содержащих проаудированную финансовую (бухгалтерскую) отчетность |
28 |
Использование результатов работы другого аудитора |
29 |
Рассмотрение работы внутреннего аудита |
30 |
Выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации |
31 |
Компиляция финансовой информации |
32 |
Использование аудитором результатов работы эксперта |
33 |
Обзорная проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности |
34 |
Контроль качества услуг в аудиторских организациях |
ФПСАД обязательны (за исключением положений, носящих рекомендательный характер) для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, аудируемых лиц.
Сопоставление международных стандартов по контролю качества и МСА с аналогичными ФПСАД приведено в таблице 4.
Таблица 4 – Сопоставление МСА и аналогичных ФПСАД
Номер и наименование МСА |
Номер и наименование ФПСАД |
1 |
2 |
1.Контроль качества для фирм, которые проводят аудит и обзорные проверки исторической финансовой информации, и другие задания по обеспечению уверенности и сопутствующим услугам |
4/2010 Принципы осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и требования к организации указанного контроля |
Международная концептуальная основа заданий по подтверждению достоверности информации (основные принципы) |
24 Основные принципы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами |
200 Общие цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с международными стандартами аудита |
1 Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности |
210 Согласование условий проведения аудита |
12 Согласование условий проведения аудита |
220 Контроль качества работы при аудите исторической финансовой информации |
7 Контроль качества выполнения заданий по аудиту 34 Контроль качества услуг в аудиторских организациях |
230 Аудиторская документация |
2 Документирование аудита |
240 Обязанности аудитора при рассмотрении фактов возможного мошенничества при аудите финансовой отчетности |
5/2010 Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита |
250 Применение законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности» |
6/2010 Обязанности аудитора по рассмотрению соблюдения аудируемым лицом требований нормативных правовых актов в ходе аудита |
260 Сообщение аспектов аудита лицам, наделенными руководящими полномочиями» |
22 Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника |
265 Информация о недостатках в системе внутреннего контроля лиц, наделенными руководящими полномочиями |
|
300 Планирование аудита финансовой отчетности |
3 Планирование аудита |
315 Понимание сферы деятельности субъекта и оценка рисков существенных искажений финансовой отчетности |
8 Понимание деятельности аудируемого лица, среды в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности |
320 Существенность в планировании и проведении аудита |
4. Существенность в аудите |
330 Аудиторские процедуры, обусловленные оценкой рисков |
|
402 Учет при аудите особенностей субъектов, использующих обслуживающие организации |
25 Учет особенностей аудируемого лица, финансовую (бухгалтерскую) отчетность которого подготавливает специализированная организация |
450 Оценка искажений, выявленных в ходе аудита |
|
500 Аудиторские доказательства |
7/2011 Аудиторские доказательства |
501 Аудиторские доказательства - дополнительное рассмотрение отдельных статей |
17 Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях |
505 Внешние подтверждения |
18 Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников |
510 Особенности первой проверки аудируемого лица |
19 Особенности первой проверки аудируемого лица |
520 Аналитические процедуры |
20 Аналитические процедуры |
530 Аудиторская выборка |
16 Аудиторская выборка |
540 Аудит оценочных значений, включая измерения и раскрытия справедливой стоимости |
21 Особенности аудита оценочных значений |
550 Связанные стороны (аффилированные лица) |
9 Связанные стороны |
560 Последующие события |
10 События после отчетной даты |
570 Непрерывность деятельности |
11 Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица |
580 Заявления руководства |
23 Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица |
600 Аудит финансовой отчетности группы компаний (включая использование результатов работы другого аудитора) |
28 Использование результатов работы другого аудитора |
610 Рассмотрение работы внутреннего аудита |
29 Рассмотрение работы внутреннего аудита |
620 Использование работы эксперта |
32 Использование аудитором результатов работы эксперта |
700 Независимый аудиторский отчет по проверке полного комплекта финансовой отчетности общего назначения |
1/2010 Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности |
705 Модификация мнения в заключении независимого аудитора |
2/2010 Модифицированное мнение в аудиторском заключении |
706 Абзац, привлекающий внимание, и прочие поясняющие параграфы независимого аудиторского заключения |
3/2010 Дополнительная информация в аудиторском заключении |
710 Сопоставимые значения |
26 Сопоставимые данные в финансовой (бухгалтерской) отчетности |
720 Обязанности аудитора в отношении прочей информации в документах, содержащих проаудированную бухгалтерскую (финансовую) отчетность |
27 Прочая информация в документах, содержащих проаудированную финансовую (бухгалтерскую) отчетность |
800 Аудиторский отчет (заключение) по аудиторским заданиям для специальных целей |
|
Профессиональные аудиторские объединения вправе устанавливать для своих членов внутренние ПСАД, которые также не могут противоречить ФПСАД. При этом требования внутренних ПСАД объединений не могут быть ниже требований федеральных стандартов.
Кроме того, аудиторские фирмы и индивидуальные аудиторы вправе устанавливать собственные внутренние стандарты, которые не могут противоречить федеральным стандартам. При этом требования внутренних ПСАД фирм и индивидуальных аудиторов не могут быть ниже требований ФПСАД, а также внутренних ПСАД профессиональных аудиторских объединений, членами которого они являются.
В зависимости от методологических аспектов стандарты подразделяются на:
1) общие стандарты – характеризуют требования, которым должны соответствовать квалификация и личностные качества аудитора: компетентность, независимость, тщательность, внимание, объективность;
2) рабочие стандарты – характеризуют требования к проведению аудита: планированию аудита, осуществлению контроля, оценки системы внутреннего контроля (СВК), материалам, используемым в качестве аудиторских доказательств;
3) стандарты отчетности – правила, касающиеся отчетов по результатам аудиторской проверки. Аудитор должен указать соответствует ли бухгалтерская отчетность общепринятым правилам бухгалтерского учета, соблюдались ли правила ведения учета, достаточны и правильны ли сведения, содержащиеся в отчетах, указать причины, по которым заключение не может быть составлено;
4) специальные стандарты – стандарты, используемые для осуществления услуг, сопутствующих аудиту.