10.2. Калькулирование себестоимости

Расчет затрат на производство и реализацию продукции называется калькулированием (от лат. calculet – считать) себестоимости продукции, а форма, в которой выполняется расчет, калькуляцией. Объектом калькулирования могут быть товарная продукция, отдельные изделия, а для подразделений предприятий – полуфабрикаты, детали, узлы, виды работ и услуг.

В зависимости от назначения и времени составления различают плановые, нормативные, отчетные и сметные калькуляции, имеющие одинаковый состав статей затрат.

Плановые калькуляции разрабатываются для определения плановой себестоимости в предстоящем периоде (месяц, квартал, год). Нормативная калькуляция применяется при нормативном методе учета и пересматривается ежемесячно; она показывает себестоимость продукции в соответствии с действующими в данном периоде нормами расхода материальных, трудовых и денежных ресурсов.

Сметная калькуляция является разновидностью плановой и составляется на производство продукции, работ и услуг по разовым заказам со стороны. Сравнение данных отчетных и плановых калькуляций позволяет выявить величины и причины отклонений затрат в разряде калькуляционных статей затрат, выявить резервы дальнейшего снижения себестоимости продукции.

Отчетная калькуляция отражает фактические затраты на производство и реализацию продукции.

В зависимости от календарного периода, за который они составляются, калькуляции могут быть месячные, квартальные, полугодовые, годовые.

Порядок калькулирования себестоимости продукции зависит от особенностей технологии и организации производства. В промышленности используются три основных метода калькулирования себестоимости: попередельный, нормативный и позаказный.

Попередельный метод калькулирования применяется на предприятиях с однородной продукцией по исходному сырью и преобладанием физико-химических производственных процессов, где технологический процесс состоит из ряда последовательных переделов (фаз), как, например, в металлургической и химической промышленности. Этот метод применяется также в производствах с комплексным использованием сырья. В машиностроении попередельный метод калькулирования применяют в литейных цехах. Себестоимость продукции определяется по переделам – жидкий металл и готовые отливки. Себестоимость отливок складывается из себестоимости использованного жидкого металла (1-й передел) и затрат второго передела, связанного с получением отливок из жидкого металла.

Сущность нормативного метода учета и калькулирования состоит в предварительном определении себестоимости продукции в соответствии с действующими нормативами и нормами, в учете отклонений фактических затрат от нормативных и определении на этой основе фактической себестоимости. При этом оперативно должны уточняться сами нормы. Фактическая себестоимость произведенной продукции определяется как алгебраическая сумма нормативной себестоимости и отклонений от норм.

В машиностроении этот метод используется в условиях массового и серийного производства; применяется он также в мебельной, швейной и других отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным типами производства.

Основным элементом нормативного метода является периодически уточняемая нормативная калькуляция, которая может разрабатываться на деталь, узел, изделие. Нормативный метод позволяет не только определять фактическую себестоимость производимой продукции, но и оперативно выявлять место и причины отклонения фактических затрат от нормативных и на этой основе эффективно управлять производством. Элементы нормативного метода могут использоваться и при применении попередельного метода.

Позаказный метод учета и калькулирования продукции чаще всего используется на предприятиях машиностроения и металлообработки в условиях индивидуального и мелкосерийного производства. Он может исполь­зоваться в серийном и массовом производстве. Объектом учета и калькулирования является производственный заказ на определенное коли­че­ство однородной продукции, экспериментальных, ремонтных и других ра­бот. При этом также могут использоваться элементы нормативного метода.

При калькулировании себестоимости конкретного вида продукции последовательно определяют затраты по всем калькуляционным статьям (табл. 10.1) за определенный период.

Затраты по статье "Сырье и материалы" рассчитывают исходя из расхода на технологические цели сырья и материалов в натуральных единицах и цен на приобретение материальных ресурсов и услуг (без учета НДС, за исклю­чением предусмотренных законодательными актами случаев), включая наценки и комиссионные вознаграждения снабженческим и внешнеэко­номическим организациям, стоимость услуг товарных бирж, таможенные сборы и пошлины, расходы на транспортировку, хранение и доставку.

В настоящее время при отпуске сырья, материалов, комплектующих изделий и других материальных ценностей в производство их оценка по выбору предприятия может осуществляться по одному из следующих методов

идентифицированной себестоимости отпускных материальных ценностей

средневзвешенной себестоимости материальных ценностей каждого вида

себестоимости первых по времени поступления материальных ценностей данного вида (метод ФИФО)

себестоимости последних по времени поступления материальных ценностей данного вида (метод ЛИФО)

нормативных затрат.

Стоимость возвратных отходов (металлической стружки, литников, бракованных изделий и т.д.) вычитается из затрат на сырье и материалы и определяется в ценах их реализации (использования) за вычетом затрат по их сбору и реализации.

Статья "Покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты, работы и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций" отражает затраты без учета НДС на приобретаемые у других предприятий комплектующие изделия и полуфабрикаты, используемые при производстве данной продукции, а также расходы на оплату услуг производственного характера других предприятий.

По статье "Основная заработная плата рабочих" отражаются выплаты основным производственным рабочим, занятым производством продукции, в соответствии с тарифными ставками и окладами, действующими на предпри­ятии.

В статью "Дополнительная заработная плата рабочих" включаются вып­ла­­ты премий, надбавок основным производственным рабочим, а также пред­усмотренные трудовым законодательством компенсационные выплаты за неотработанное время.

В статье "Отчисления на социальное страхование" с 1.01.1999 г. учитываются отчисления на обязательное государственное социальное страхование и обязательное государственное пенсионное страхование в размере, соответственно, 5,5 и 32% от суммы основной и дополнительной заработной платы основных производственных рабочих. Суммарный размер отчислений в настоящее время составляет 37,5%.

По статье "Расходы, связанные с подготовкой и освоением производства продукции" отражаются затраты на проектирование новой продукции и инструментальной оснастки, на изготовление опытных образцов, разработку технологических процессов, на подготовительные работы в добывающих отраслях.

Статья "Возмещение износа специальных инструментов и приспособлений целевого назначения и другие специальные расходы" отражает в основном износ оснастки и инструмента (штампы, протяжки, станочные приспособления и т.д.), используемых при производстве данной продукции и учитываемых в составе оборотных фондов.

Если специальный инструмент и приспособления предназначены только для выполнения определенного заказа, то их стоимость полностью включается в его себестоимость в том месяце, когда они переданы в производство. Стоимость же специального инструмента и приспособлений, предназна­чен­ных для серийного и массового производства, списывается по норме (или смет­ной ставке), рассчитанной исходя из выпуска продукции в течение двух лет.

Статья "Расходы на содержание и эксплуатацию оборудова­ния" (РСЭО) отражает амортизацию на реновацию оборудования, транс­порт­ных средств и дорогостоящего инструмента в соответствии с действующими нормами; расходы на энергию, сжатый воздух, воду для производственных целей, содержание и текущий ремонт оборудования, транспортных средств и дорогостоящего инструмента. Суммарные затраты по этой статье распределяются между отдельными видами продукции пропорционально основной заработной плате основных производственных рабочих или сумме коэффициенто-машино-часов.

В соответствии с более точным методом коэффициенто-машино-часов величина РСЭО на изделия (Ср) рассчитывается по формуле:

, (10.1)

где Суб – нормативная стоимость часа работы оборудования, принятого за базу;

t_i – норма штучного времени обработки изделий на оборудовании i-го типа;

K_i – коэффициент, показывающий, во сколько раз стоимость часа работ оборудования i-го типа отличается от базового;

N_i – число данных изделий, обрабатываемых на оборудовании i-го типа;

n – количество видов оборудования, на котором изготавливают данные изделия.

Статья "Общепроизводственные расходы" отражает затраты на оплату труда руководителей, специалистов, служащих, младшего обслуживающего персонала; на содержание, текущий ремонт, амортизацию зданий, сооружений, инвентаря; расходы на охрану труда, изобретательство и реконструкцию. Эти расходы распределяются между отдельными видами продукции пропор­ционально сумме заработной платы основных производственных рабочих и РСЭО.

В статью "Общехозяйственные расходы" включаются затраты на содер­жание административно-управленческого и прочего персонала предприя­тия, отчисления на содержание вышестоящих организаций; затраты на содержание, текущий ремонт и амортизацию основных фондов общеза­водского назначения, на содержание общезаводских лабораторий; подготовку кадров; прочие расходы общественного характера (коман­дировочные, канцелярские, почтово-телеграфные). Общехозяйственные расходы распре­деляются пропорционально сумме основной заработной платы основных производственных рабочих и РСЭО.

По статье "Потери в результате технически неизбежного брака" учиты­ваются затраты на исправление дефектной продукции и затраты, вызванные появлением окончательно забракованных изделий.

Следует отметить, что на некоторых машиностроительных заводах используют хоть и менее трудоемкий, но менее обоснованный метод распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов пропорционально основной заработной плате производственных рабочих.

В состав "Прочих производственных расходов" включаются затраты на гарантийное обслуживание и ремонт продукции (но не более 2% ее стоимости), на наладку изделий у потребителя, инструктаж персонала. Эти расходы распределяются между отдельными видами продукции пропорционально сумме затрат по всем предыдущим статьям расходов.

В статье "Внепроизводственные затраты" учитываются затраты, связан­ные с реализацией готовой продукции. Они включают в себя расходы на тару, упаковку, если она осуществляется на складе готовой продукции, транспор­тировку, рекламу, страховку, комиссионные, таможенные и другие сборы, оплату услуг посреднических организаций. Внепроизводственные расходы разделяются между отдельными видами продукции пропорционально производственной себестоимости. Сумма затрат по всем статьям калькуляции составляет полную себестоимость продукции.

Необходимо также учитывать, что в случае применения ускоренной амортизации основных производственных фондов целесообразно рассчитывать величины фискальной и фактической амортизации. С учетом фискальной амортизации по разрешенным нормам можно определить величину искусственно завышенной себестоимости и, соответственно, заниженной прибыли для целей налогообложения. Фактическая величина амортизационных отчислений может быть определена либо по нормам, действовавшим до 1.07.1997 г., либо как частное от деления стоимости средства труда на его срок службы до списания в условиях данного предприятия. На основе такого подхода можно рассчитать фактическую себестоимость производимой продукции.