Облік облігацій

Зазначимо, що підприємство може продавати облігації іншим підприємствам за вартістю:

1. номінальною (вказується в облігації (купоні))1;

В Законі №1201-XII визначено, що облігації, крім основної частини повинні містити купонний лист на виплату процентів.

2. нижче номінальної (з дисконтом (знижкою));

3. вище номінальної (з премією).

Приклад 1. Випуск, погашення процентних облігацій для емітента й інвестора

Підприємство "А" випустило облігації загальною номінальною вартістю 100000 грн терміном погашення 3 роки, фіксована ставка відсотка - 19% річних з виплатою щорічно. Весь пакет купило підприємство "Б" з дисконтом за 95000 грн і відразу ж реалізувало підприємству "В" за 97000 грн. Підприємство "В" утримувало облігації до погашення (див. таблицю 1).

Таблиця 1

Відображення в обліку випуску і погашення відсоткових облігацій для підприємства "А" (до прикладу 1)

Зміст операції Д-т К-т Сума

Реалізовано облігації 31 521 95000

Сума дисконту 523 521 5000

Через рік після емісії нараховано відсотки 952 684 19000

Відображено амортизацію дисконту за методом ефективної ставки відсотка 952 523 1140

Перераховано відсотки 684 31 19000

Через два роки після емісії нараховано відсотки 952 684 19000

Відображено амортизацію дисконту за методом ефективної ставки відсотка 952 523 1382

Перераховано відсотки 684 31 19000

Заборгованість за довгостроковими облігаціями переведено до категорії поточної 521 611 100000

Наприкінці терміну обігу списано дисконт 952 523 2478

Наприкінці терміну обігу нараховано відсотки 952 684 19000

Перераховано відсотки 684 31 19000

Погашено облігації 611 31 100000

Розрахунок амортизації дисконту для підприємства "А" наведено за формулою:

1) ефективна ставка відсотка:

((100000 х 0,19) + (5000 : 3 роки)) : ((100000 + 95000) : 2) =21,2%;

2) сума амортизації дисконту:

1-й рік: 95000 х 0,212 - 100000 х 0,19 = 1140;

2-й рік: (95000 + 1140) х 0,212 - 100000 х 0,19 = 1382;

3-й рік: у витрати списується весь незамортизований залишок дисконту, тобто 2478,00 грн.

Емісію та погашення облігацій не відображають у податковому обліку. Суму нарахованих відсотків включають до складу валових витрат у той момент, коли вони мають бути виплачені, сума дисконту (5000) - у момент погашення облігацій (див. таблицю 2).

Таблиця 2

Відображення в обліку випуску і погашення відсоткових облігацій для підприємства "Б" (до прикладу 1)

Зміст операції Д-т К-т Сума

Придбано облігації з метою подальшого перепродажу 352 685 95000

Сплачено облігації продавцю 685 31 95000

Відображено дохід від реалізації облігацій 377 741 97000

Списано на витрати собівартість облігації 971 352 95000

Отримано гроші від покупця 31 377 97000

У "ціннопаперовому" обліку у підприємства "Б" у момент придбання облігацій виникнуть витрати у сумі 95000 грн за видом ЦП "облігації", а при їх реалізації - доходи на суму 97000 грн. Таким чином, до складу валових доходів у підприємства буде включено суму в 2000 грн (див. таблицю 3).

Таблиця 3

Відображення в обліку випуску та погашення відсоткових облігацій для підприємства "В" (до прикладу 1)

Зміст операції Д-т К-т Сума

Придбано облігації з метою утримання на балансі до погашення 143 685 97000

Сплачено облігації продавцю 685 31 97000

Нараховано відсотки до отримання наприкінці першого року 373 732 19000

Визнано доходом суму амортизації дисконту (див. розрахунок) 143 733 400

Отримано відсотки 31 373 19000

Нараховано відсотки до отримання наприкінці другого року 373 732 19000

Визнано доходом суму амортизації дисконту (див. розрахунок) 143 733 480

Отримано відсотки 31 373 19000

Облігації переведено до категорії короткострокових фінансових інвестицій 352 143 98176

Нараховано відсотки до отримання наприкінці третього року 373 732 19000

Визнано доходом суму амортизації дисконту (див. розрахунок) 352 733 2120

Отримано відсотки 31 373 19000

Відображено дохід від реалізації фінансової інвестиції 377 733 100000

Списано собівартість фінансової інвестиції 971 352 100000

Погашено облігації 31 377 100000

Розрахунок амортизації дисконту для підприємства "В":

1) Ефективна ставка відсотка:

((100000 х 0,19) + (3000 : 3 роки)) : ((100000 + 97000) : 2) =20,0%;

2) амортизація дисконту:

1-й рік: 97000 х 0,20 - 100000 х 0,19 = 400;

2-й рік: (97000 + 400) - 100000 х 0,19 = 480;

3-й рік: 3000 - 400 - 480 = 2120.

У момент придбання облігацій в окремому обліку за цінними паперами за видом "облігації" будуть відображені витрати у сумі 97000, а в момент погашення - доходи у сумі 100000. Суму отриманих (нарахованих) відсотків включають до складу загальних валових доходів.

Приклад 2. Випуск і погашення безвідсоткових цільових облігацій, придбаних з дисконтом для інвестора й емітента

Підприємство "А", що виробляє холодильники, випустило 100 безвідсоткових цільових облігацій номіналом 1000 грн з терміном погашення через 1 рік.

Власникам облігацій при погашенні надається змога придбати холодильник за ціною 1000 грн. Весь пакет продано підприємству "Б" з дисконтом за 99000 грн.

На момент погашення облігацій відпускна ціна холодильника на підприємстві "А" становила 900 грн з ПДВ.

За умовами емісії підприємство "Б" обміняло весь пакет на 100 холодильників з метою їх подальшого перепродажу й отримало на поточний рахунок 10000 грн (див. таблицю 4).

Таблиця 4

Відображення в обліку випуску і погашення безвідсоткових цільових облігацій, придбаних із дисконтом для підприємства "А" (до прикладу 2)

Зміст операції Д-т К-т Сума

Нарахування дисконут 523 521 1000

Реалізовано облігації 31 521 99000

Суму дисконту списано на фінансові витрати 952 523 1000

Відвантажено холодильники 901 26

Відображено дохід від реалізації 361 701 90000

Відображено зобов’язання з ПДВ 701 641 15000

Суму перевищення номінальної вартості облігацій над вартістю товару перераховано підприємству "Б" 685 311 10000

Зроблено зарахування заборгованості 685 361 90000

При погашенні облігацій дисконт включають до валових витрат. При реалізації товару - оподаткування у звичайному порядку (див. таблицю 5).

Таблиця 5

Відображення в обліку випуску і погашення безвідсоткових цільових облігацій, придбаних із дисконтом для підприємства "Б" (до прикладу 2)

Зміст операції Д-т К-т Сума

Придбані облігації 352 685 99000

Сплачено облігації продавцю 685 31 99000

У момент погашення облігацій списано дисконт 352 733 1000

Списано облігації у зв’язку з їх погашенням 971 352 100000

Відображено дохід від реалізації фінансової інвестиції 377 733 100000

Отримано товар 28 631 75000

Відображено податковий кредит з ПДВ 641 631 15000

Отримано гроші на поточний рахунок 31 377 10000

Зроблено зарахування заборгованості 631 377 90000

При придбанні облігацій в окремому обліку за цінними паперами за видом "облігації" відображено витрати у сумі витрат на придбання 99000 грн, а при погашенні - доходи у розмірі 100000 грн.

Приклад 3. Конвертація облігацій в акції емітента для інвестора

Підприємство (акціонерне товариство) "А" випустило 100 безвідсоткових облігацій номіналом 1000 грн із терміном погашення через 1 рік. Погашення відбувається шляхом обміну на акції додаткової емісії. 1 облігація обмінюється на 10 акцій. Номінал акції - 70 грн.

Весь пакет продано підприємству "Б" з премією за 110000 грн. За умовами емісії підприємство "Б" обміняло весь пакет на 1000 акцій підприємства "А" (див. таблицю 6).

Таблиця 6

Відображення в обліку конвертації облігацій в акції емітента для інвестора для підприємства "А" (до прикладу 3)

Зміст операції Д-т К-т Сума

Реалізовано облігації 31 685 110000

Нарахування премії 521 522 10000

Неамортизована премія 522 425 10000

Відображено суму збільшення статутного фонду 46 40 70000

Відображено суму перевищення вартості реалізації акцій над їх номінальною вартістю (емісійний дохід) 46 421 30000

Списання сум зобов’язань товариства за облігаціями,

наданими для обміну, на зменшення заборгованості

власників облігацій з формування власного капіталу товариства 685 46 100000

При емісії облігацій премія включена до валових доходів. Обмін облігацій на акції у цьому разі не є об’єктом обкладення ПДВ згідно з пп. 3.2.1 Закону про ПДВ. Ця операція не є також об’єктом обкладання податком на прибуток, оскільки додаткова емісія акцій не включається до валових доходів (пп. 4.2.5 Закону про прибуток) (див. таблицю 7).

Таблиця 7

Відображення в обліку конвертації облігацій в акції емітента для інвестора для підприємства "Б" (до прикладу 3)

Зміст операції Д-т К-т Сума

Придбано облігації 352 685 110000

Оплачено облігації продавцю 685 31 110000

У момент погашення облігацій проведено їх обмін на акції підприємства "А" 352 352 110000

При придбанні облігацій в окремому обліку за цінними паперами за видом "облігації" відображено витрати у сумі витрат на придбання 110000.

При їх обміні на акції підприємства в окремому обліку за цінними паперами відображено доходи за видом "облігації" й одночасно витрати за видом "акції" на суму 110000 грн. Операції не є об’єктом обкладення ПДВ згідно з пп. 3.2.1 Закону про ПДВ.