59. Процедура обжалования действий и решений налоговых органов и их должностных лиц

Юрисдикционной формой защиты субъективных прав и охраняемых законом интересов налогоплательщиков яв­ляется обжалование актов налоговых органов, действий и бездействий, решений их должностных лиц. Субъективное право на защиту — это юридически оформленная возмож­ность управомоченного лица использовать меры право- восстановительного характера с целью восстановления нару­шенного права и пресечения действий, нарушающих право.

Источником правового регулирования института об­жалования в налоговом праве является Конституция Респуб­лики Беларусь, Налоговый кодекс, Закон о государственной налоговой инспекции.

Судебный порядок защиты обусловливает наличие сре­ди источников правового регулирования института обжа­лования в налоговых правоотношениях постановлений Кон­ституционного суда, Верховного суда и, прежде всего, Высшего хозяйственного суда Республики Беларусь, по­скольку чаще всего юридические лица и индивидуальные предприниматели обращаются с соответствующими иско­выми заявлениями в хозяйственные суды.

Обжалование актов налоговых органов, действий (без­действия) их должностных лиц как правоохранительный процесс возбуждается путем подачи жалобы заинтересо­ванного лица в компетентный государственный орган. Об­жалование происходит в установленной законом процес­суальной форме.

Обжалование, как стадия налогового процесса, имеет свой объект и предмет. Под объектом обжалования следует понимать, с одной стороны, существующие отношения, обеспечивающие те или иные нарушенные, по мнению заявителя, права, с другой, — решения, акты, действия, бездействие должностных лиц налоговых органов. Предме­том правовой защиты являются субъективные права и ох­раняемые законом интересы участников налоговых право­отношений.

Обжалование действий, бездействий, решений и актов налоговых органов представляет собой налогово-процес- суальную процедуру с присущей ей юридической формой. Формой правовой защиты является комплекс внутренне согласованных организационных мероприятий.

В налоговом праве основной формой защиты нарушен­ных прав налогоплательщиков выступает жалоба, представ­ляющая собой правовое требование заинтересованного лица к налоговому органу, вытекающее из налогового правоот­ношения, на основании юридических фактов, с которы­ми связывается неправомерное решение налоговых орга­нов, их должностных лиц, и обращенное к вышестоящему налоговому органу пли общий суд. В связи с обращением в хозяйственный суд заинтересованное лицо использует та­кую правовою форму, как иск.

В обжаловании как процедуре правоохранительного на­логового процесса участвуют налогоплательщики, нало­говые агенты, законные и уполномоченные представители плательщика, налоговые органы, суды. Эти лица в проце­дуре обжалования имеют свои интересы. Для осуществле­ния правоохранительного процесса могут привлекаться третьи лица: свидетели, эксперты, специалисты, перево­дчики.

Все действия, начиная с подачи жалобы, и заканчивая принятием решения по жалобе, лимитированы определен­ными сроками, которые в принципе не отличаются от сроков в гражданском, административном, уголовном про­цессе.

Исходя из законодательства и практики его примене­ния Высший хозяйственный суд Республики Беларусь кон­кретизировал, какие именно решения, действия налого­вых органов и их должностных лиц могут быть объектом обжалования. Это: о наложении ареста на имущество; о бесспорном взыскании налогов, пени за счет денежных средств на счетах плательщика (иного обязанного лица); о бесспорном взыскании налогов за счет наличных денеж­ных средств плательщика; о бесспорном взыскании нало­гов, пени за счет денежных средств дебитора плательщика; об изъятии документов, вещей, иных товарно-материаль­ных ценностей плательщика; о приостановлении опера­ций по счетам плательщика; об отказе в зачете, возврате излишне уплаченных сумм налогов; об отказе в зачете из­лишне взысканных сумм налогов; об отказе в принятии уточненной налоговой декларации; об отказе включить в налоговую декларацию сведения, не связанные с исчис­лением и уплатой налогов; о распространении сведений, являющихся налоговой тайной. Однако это не исчерпы­вающий перечень оснований для подачи жалобы.

Налоговый кодекс (ст. 87) устанавливает, что жалобы на решения налоговых органов и действия их должност­ных лиц, кроме жалоб на действия, связанные с админи­стративными взысканиями, подаются соответственно вы­шестоящему налоговому органу или вышестоящему долж­ностному лицу налогового органа.

Отсчет срока для подачи жалобы в вышестоящий нало­говый орган начинается со дня, когда плательщик или иное обязанное лицо узнали либо обязаны были узнать о нару­шении своих прав. В случае просрочки установленного срока по уважительной причине по усмотрению должностного лица налогового органа, к которому поступила жалоба, срок может быть восстановлен.

Процессуальный аспект отзыва жалобы заключается в устранении налоговым органом в ходе рассмотрения жа­лобы предмета жалобы, например, отмены решения о привлечении к налоговой ответственности. Отзыв жалобы означает для плательщика, что повторно жалобу по одно­му и тому же вопросу он подать не вправе.

Жалоба подается в письменной форме. Срок рассмот­рения и принятия решения по жалобе установлен продол­жительностью в тридцать дней. Во время рассмотрения жалобы не исключаются контакты между должностным лицом налогового органа и лицом, подавшим жалобу, с целью объективного разрешения возникшего спора.

По итогам рассмотрения жалобы вышестоящий нало­говый орган или вышестоящее должностное лицо вправе принять одно из следующих решений: удовлетворить жа­лобу, оставить жалобу без удовлетворения, продлить до трех месяцев срок рассмотрения жалобы с назначением дополнительной налоговой проверки, отменить решение налогового органа, изменить решение налогового органа или вынести новое решение. О принятом по жалобе реше­нии в течение пяти дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

Относительно последствий подачи жалобы действует общее правило: подача жалобы не приостанавливает ис­полнения обжалуемого решения. Однако, если налоговый орган, рассматривающий жалобу, имеет основания полагать, что обжалуемое решение не соответствует законодатель­ству, налоговый орган вправе полностью или частично приостановить исполнение обжалуемого решения. Такое решение вправе принять только начальник или замести­тель начальника налоговой инспекции. Указанные лица могут дать указание налоговому органу, решение которого стало предметом обжалования, самостоятельно принять решение о приостановлении исполнения решения, кото­рое, как установил вышестоящий налоговый орган, нару­шает установленные законом права налогоплательщиков.

Жалоба, как правовая форма, с помощью которой уча­стники налоговых правоотношений могут защищать свои права, присутствует и в судебном порядке защиты. С жало­бой на действия и решения налоговых органов может об­ратиться физическое лицо в общий суд, если, по его мне­нию, они были неправомерными и нанесли имуществен­ный ущерб. Однако преимущественной формой является иск и подается он субъектом хозяйствования или индиви­дуальным предпринимателями в хозяйственный суд.

Эта стадия налогового процесса регулируется преиму­щественно Хозяйственно-процессуальным кодексом Рес­публики Беларусь. Дела и споры с участием налоговых орга­нов подведомственны хозяйственным судам и с некоторых пор занимают в практике указанных судов заметное место. В качестве ответчиков налоговые органы могут участвовать в делах: о признании полностью или частично недейст­вительными ненормативных актов налоговых органов и пра­воприменительных актов, носящих индивидуальный харак­тер (постановлений, решений, предписаний, распоряжений), не соответствующих законодательству и нарушающих права и законные интересы субъектов предпринимательской дея­тельности; о возврате из бюджета и внебюджетных фондов взысканных в бесспорном порядке на основании ненор­мативных актов инспекций МНС денежных средств; о воз­мещении вреда, причиненного субъектам предприниматель­ской деятельности неправомерным изъятием денежных средств и другими незаконными действиями налоговых ор­ганов; об освобождении имущества из-под ареста, нало­женного налоговыми органами в качестве меры обеспече­ния взыскания задолженности по налоговым, неналого­вым платежам и экономическим санкциям; о признании незаконными действий (бездействия) должностных лиц инспекций МНС, ущемляющих права юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, а также в иных случа­ях, предусмотренных законодательством.

К судебному порядку со всеми присущими ему произ­водствами и процедурами налогоплательщики и иные обя­занные лица могут обратиться только после того как в полной мере использовали возможности административ­ного, досудебного порядка обжалования. Хозяйственно- процессуальный кодекс устанавливает, что при подаче иска в суд к нему необходимо приложить доказательства со­блюдения предварительного порядка обжалования: копии жалоб и полученных на них ответов из вышестоящих на­логовых инспекций. В случае непредоставления таких до­кументов суд, руководствуясь п. 5 ст. 126 ХПК, возвращает иск. Если же хозяйственный суд принял иск к производст­ву и в судебном заседании установил факт несоблюдения истцом досудебного порядка урегулирования спора, то суд, руководствуясь п. 4 ст. 96 ХПК, оставляет иск без рассмот­рения, о чем выносится определение. После устранения обстоятельств, послуживших основанием для оставления иска без рассмотрения, истец вправе вновь обратиться в хозяйственный суд с иском.

Как показывает практика, чаще всего для защиты на­рушенных прав налогоплательщики обращаются в хозяй­ственный суд в связи с признанием актов налоговых орга­нов недействительными.

Иск о признании недействительными решений контро­лирующих органов о применении экономических санкций может быть предъявлен в течение одного года со дня вы­несения решения. Указанный срок является специальным и не может быть восстановлен или продлен судом. При установлении в судебном заседании факта пропуска ука­занного специального срока хозяйственный суд отказыва­ет в удовлетворении исковых требований.

Требование о признании недействительными актов на­логовых органов, действий их должностных лиц может быть соединено с требованием о возврате из бюджета списан­ных денежных средств. В таком же порядке рассматривают­ся споры о возврате из бюджета денежных средств, спи­санных налоговыми органами на основании актов контро­лирующих органов, не наделенных правом на бесспорное списание денежных средств со счетов нарушителей иного кроме налогового законодательства.

Решения налоговых органов могут нарушать права не только плательщиков, но и других связанных с ними хо­зяйственными связями юридических лиц и индивидуальных предпринимателей. Как правило, это касается взыскания в бесспорном порядке сумм неуплаченных плательщиками налогов со счетов дебиторов плательщика. Основанием для оформления инкассового поручения на бесспорное взы­скание является акт проверки налогового органа, кото­рым подтверждается факт дебиторской задолженности на основании бухгалтерского учета плательщика. В процессу­альном отношении это обусловливает, что дебитор, счи­тающий его права нарушенными актами налоговых орга­нов, должен предъявить в хозяйственный суд иск одно­временно к нескольким ответчикам: к налоговому органу и лицу, указавшему на наличие дебиторской задолженности.

Таким образом, производство по обжалованию актов налоговых органов, действий (бездействия) их должност­ных лиц является обязательным институтом налогового процесса. В тех случаях, когда плательщики прибегают сами или их обязывает закон прибегнуть к административному порядку защиты нарушенных прав и законных интересов, они должны руководствоваться главой 11 Общей части На­логового кодекса Республики Беларусь, Инструкцией МНС «О порядке организации и проведения проверок налого­выми органами», в которых содержатся процессуальные нормы, обеспечивающие восстановление материальных прав налогоплательщиков, нарушенных решениями нало­говых органов, действиями их должностных лиц.