Добавил:
Upload Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз: Предмет: Файл:
Уч_пособие_ украинский.DOC
Скачиваний:
23
Добавлен:
27.08.2019
Размер:
1.93 Mб
Скачать

2.4. Види калькуляцій

За часом складання калькуляції поділяються на попередні та подальші. До попередніх нале­жать прогнозна, проектна, планова, кошторисна та нормативна калькуляції, що складаються до процесів виготовлення продукції, виконання ро-

біт, надання послуг. До подальших відноситься звітна (фактична) калькуляція, складена після виготовлення продукції.

Прогнозна калькуляція складається на основі прогнозних норм і нормативів для характерис­тики передбачуваних витрат на випуск продукції (робіт, послуг) у декількох варіантах. Найкращий із них править за підставу для складання плано­вих, кошторисних і нормативних калькуляцій.

Проектна калькуляція призначається для економічного обґрунтування нового будівництва, розширення та реконструкції діючих підприємств, виробництв і цехів, модернізації обладнання, випуску нових видів виробів, розробки нових технологічних процесів, запровадження винахо­дів і раціоналізаторських пропозицій. Вона скла­дається виходячи з порівняно вузького кола даних для розрахунку собівартості продукції: продуктивність обладнання, випуск продукції, питомі норми витрати матеріальних ресурсів, прогнозні ціни, кошторисна вартість основних засобів, проектована чисельність працюючих. Цими умовами визначаються номенклатура елементів собівартості та способи їх обчис­лення.

Планова калькуляція — це витрати підпри­ємства у грошовому вимірі на виробництво продукції, розраховані за статтями витрат на основі прогресивних норм та економічних нор­мативів витрачання сировини, матеріалів, палива, енергії, витрат праці, використання обладнання і витрат на управління та обслуговування виро­бництва. Ці норми витрат є середніми для пла­нованого-періоду.

Плановою калькуляцією визначають середню собівартість продукції чи виконаних робіт на плановий період (рік, квартал).

Планові калькуляції складаються на окремі види продукції, що випускається підприємством, а також на напівфабрикати власного виробни­цтва. Планове калькулювання собівартості на­півфабрикатів власного виробництва признача­ється для внутрішніх потреб і застосовується при оцінці виконання завдань за собівартістю у підрозділах, що виробляють напівфабри­кати.

Різновидом планових є кошторисні кальку­ляції, що складають на разові вироби та роботи. Кошторисна калькуляція використовується для встановлення цін, розрахунків із

продукцію, що виготовляється в разовому порядку, інших цілей.

Крім планових, на підприємствах, де прийнято нормативний облік собівартості виробів, склада­ються нормативні калькуляції.

Нормативна калькуляція — це розрахунок собівартості на основі діючих на початок місяця норм і нормативів витрат. Нормативні калькуля­ції складають на основі діючих на початок року, місяця норм витрачання сировини, матеріалів та інших витрат (поточних норм витрат). Поточні норми витрат відповідають виробничим потуж­ностям підприємства на цьому етапі його роботи. На відміну від планової, нормативна калькуляція виражає рівень собівартості на момент її скла­дання та є оперативним внутрішнім документом підприємства. Вона використовує норми та нор­мативи витрат, що відображають досягнутий рівень техніки і технології, організації виробни­цтва та праці.

Нормативна калькуляція використовується для управління, контролю та аналізу виробничих процесів, обчислення фактичної собівартості продукції, виявлення відхилень від діючих норм витрат, їх причин, винуватців та місць виник­нення, оцінки ефективності запроваджених ор­ганізаційно-технічних заходів, а також для оцінки браку та залишків незавершеного виробниц­тва.

Звітні або фактичні калькуляції складають за даними бухгалтерського звіту про фактичні витрати на виробництво продукції за калькуля­ційними статтями витрат, передбаченими пла­ном, і відображають фактичну собівартість ви­робленої продукції чи виконаних робіт. У них відображаються також витрати і втрати, не пе­редбачені плановою калькуляцією продукції, у межах нормативу і норм природного убутку.

Фактична калькуляція відображає рівень собі­вартості, що склався стосовно окремих видів витрат, є засобом контролю над рівнем собівар­тості продукції, дозволяє оцінити прогресивність прогнозних і діючих норм витрачання ресурсів підприємства та ефективність використання власне ресурсів, а також є найважливішим джерелом інформації для планування та еконо­мічного аналізу.

Номенклатура статей витрат, а також кальку­ляційних груп сировини, матеріалів та купованих напівфабрикатів у нормативних, планових і звіт­них калькуляціях має бути тотожна — це дозволяє забезпечити контроль над витратами.

Звітні калькуляції складають на всі виготов­лені підприємством види продукції. Витрачання матеріальних цінностей у таких калькуляціях розкривається на підставі первинних докумен­тів (цехових звітів, відомостей тощо). При на-півфабрикатному варіанті обліку витрат виро­бництва напівфабрикати власного виробництва в калькуляції собівартості виробів показують комплексно.

2.5. Методи обліку витрат виробництва та калькулювання собівартості продукції Під методом обліку витрат виробництва та калькулювання собівартості продукції розумі­ється сукупність прийомів організації докумен­тування та відображення виробничих витрат, що забезпечують визначення фактичної собіварто­сті продукції та необхідну інформацію для конт­ролю за процесом формування собівартості продукції.

За оперативністю контролю методи можна поділити на методи обліку витрат у процесі ви­робництва продукції та методи обліку, що грун­туються на показниках витрат за минулі періоди (від досягнутого).

У процесі планування та обліку витрат на виро­бництво продукції розрізняють такі типи виробни­цтва: масове, великосерійне, дрібносерійне та одиничне (індивідуальне). Тому щодо об'єктів обліку витрат звичайно виділяють методи обліку при масовому та серійному виробництві (стосовно деталей, частин виробів, виробів, груп однорід­них виробів, процесів, переділів) та при індивіду­альному і дрібносерійному виробництві (за за­мовленнями).

Визначальними факторами при виборі методу обліку витрат виробництва є:

— організаційна структура управління вироб­ництвом;

— тип виробництва, його складність;

— характер технологічного процесу;

— номенклатура продукції, що випускається;

— тривалість виробничого циклу;

— наявність незавершеного виробництва. Який би із запропонованих методів розрахунку

собівартості не було вибрано підприємством, мета їх застосування одна — отримати інфор­мацію про собівартість одиниці продукції для ціноутворення, контролю витрат, оцінки незавер­шеного виробництва та готової продукції.

Нормативний метод обчислення собіварто­сті продукції

Нормативний метод обліку витрат на вироб­ництво — прогресивний метод, що дозволяє ефективно використовувати дані обліку для ви­явлення резервів зниження собівартості і опера­тивного керівництва виробництвом, при якому собівартість калькулюється вже в процесі вироб­ництва, а не після завершення звітного пері­оду.

Нормативний метод обліку витрат і калькулю­вання собівартості характеризується тим, що на підприємстві щодо кожного виду виробу на основі діючих норм та кошторисів витрат складається попередня калькуляція нормативної собівартості виробу, тобто калькуляція собівартості, обчис­лена за діючими на початок місяця нормами витрачання матеріальних і трудових витрат.

Норма — це завчасно встановлений числовий вираз результатів господарської діяльності в умовах прогресивної технології та організації виробництва.

Нормативні калькуляції розраховуються на основі технічно обгрунтованих норм витрачання матеріальних і трудових ресурсів. Вони, у свою чергу, установлюються відповідно до технічної документації на виробництво продукції (креслен­нями деталей та вузлів, розробленими конструк­торськими бюро) та утворюють взаємопов'язану систему, що регламентує всі аспекти господар­ської діяльності підприємства.

Норми можуть змінюватися (як правило, зни­жуватися) у міру освоєння виробництва та по­ліпшення використання матеріальних і трудових ресурсів. Усі зміни діючих норм відображаються протягом місяця у нормативних калькуляціях.

Облік при нормативному методі організується так, щоб усі поточні витрати поділити на витра­чання за нормами та відхилення від норм. Дані про виявлені відхилення дозволяють управляти собівартістю виробу і разом із тим калькулювати фактичну собівартість шляхом додавання до нормативної собівартості (вирахування з неї) відповідної частки відхилень від норм щодо кож­ної статті.

Нормативний метод обліку витрат і калькулю­вання собівартості продукції дозволяє, не очіку­ючи кінця місяця, мати фактичну собівартість виробів, а також регулярно (один раз на 10 днів або частіше) аналізувати причини відхилень і виявляти їх винуватців. Системне документування відхилень від норм дозволяє встановлю­вати причини відхилень у момент їх виникнення, тоді як при інших методах причини та винуватці відхилень якщо й виявляються, то після скла­дання звітної калькуляції собівартості.

Нормативний метод передбачає дотримання таких основних принципів:

1) установлення техніко-економічними мето­дами нормування обгрунтованих норм витрат сировини і матеріалів, палива, енергії, заробітної плати та інших витрат на всі види продукції, що випускається, попереднє (до початку виробни­чого процесу) складання на їх основі калькуляції (розрахунку) нормативної собівартості щодо кожного виробу;

2) запровадження протягом місяця обліку змін діючих норм для коригування нормативної собі­вартості, визначення впливу цих змін на собівар­тість продукції та ефективності заходів, що спричинили зміну норм;

3) облік фактичних витрат протягом місяця з розподілом їх на витрати за нормами та відхи­леннями від норм, а витрат стосовно браку ви­робництва — тільки у межах норм;

4) установлення та аналіз причин, а також умов появи відхилень від норм за місцями їх виникнення;

5) визначення фактичної собівартості випуще­ної продукції як суми нормативної собівартості, відхилень від норм і змін норм. •

Дотримання такого алгоритму обліку та роз­рахунків, хоча і є дуже трудомістким процесом, але при цьому дозволяє отримати достовірну інформацію про витрати, придатну для подаль­шого аналізу і контролю.

Нормативний метод обліку витрат на вироб­ництво і калькулювання собівартості продукції застосовується, як правило, на підприємствах обробних галузей промисловості з масовим та великосерійним характером виробництва, де виробляється різноманітна і складна продукція, що складається з великої кількості деталей та вузлів (наприклад, на підприємствах машинобу­дування, швейної, взуттєвої, трикотажної, шин­ної, меблевої промисловості тощо). Цей метод включає:

— систематичний облік змін та відхилень від установлених норм витрат на одиницю продукції за причинами і винуватцями виникнення цих відхилень;

— складання та періодичне коригування нормативної калькуляції, що ґрунтується на діючих нормах витрат;

— визначення фактичної собівартості випуще­ної продукції як алгебричної суми нормативної її собівартості, відхилень від норм та змін самих норм.

Цей метод дозволяє організувати оперативний контроль за собівартістю продукції і в кінцевому підсумку — формуванням фінансового резуль­тату діяльності підприємства за звітний період.

Найважливішим елементом цього методу є калькуляції нормативної собівартості (норма­тивні калькуляції), що складаються на основі норм витрат, діючих на початок місяця.

Нормативна калькуляція являє собою визна­чення собівартості одиниці продукції (робіт, по­слуг) за статтями витрат у грошовому виразі на підставі діючих норм витрачання матеріалів, заробітної плати тощо. Номенклатура статей витрат нормативної калькуляції має бути тотожна номенклатурі планової та звітної калькуляції.

Складання калькуляції нормативної собівар­тості починається з калькулювання собівартості деталей та вузлів шляхом складання норматив­них карт (специфікацій). У карті нормативної калькуляції на деталь звичайно зазначають до­відкові дані: найменування деталі, її код, застосовуваність для кожного виробу і технологічний маршрут ЇЇ обробки за цехами. У спеціальному розділі карти наводяться дані за нормами витра­чання матеріалу: найменування, номенклатурний номер і калькуляційна група матеріалу, що ви­трачається, норма витрачання в установлених одиницях виміру, облікова ціна і вартість витра­чання матеріалів. Окремо перелічують усі техно­логічні операції і щодо кожної з них — розряд роботи, норму часу та заробітну плату. У розді­лах щодо витрачання матеріалів та заробітної плати виробничих робітників передбачають до­даткові графи для внесення змін до норм у міру отримання повідомлень.

За даними конструкторських специфікацій та нормативних карт на деталі складають карти нормативних калькуляцій на вузли. Карта нор­мативної калькуляції на виріб являтиме собою набір карт щодо вхідних до нього вузлів і деталей з урахуванням їх застосовуваності на виріб.

Нормативні калькуляції складаються на всі види виробів, що випускаються підприємством. Нормативні та звітні калькуляції при виготовленні виробів, складених із великої кількості деталей, складають на виріб у цілому. Наведені в норма­тивній калькуляції показники визначаються на основі діючих норм витрат.

Діючі (поточні) норми розробляються на кож­ний вид деталі, вузла, блока, виробу за досягну­тим підприємством рівнем технології, організації виробництва та праці. Ці норми використову­ються для безпосереднього відпуску матеріалів на виробничі потреби і нарахування заробітної плати. Це дає можливість порівнювати з ними фактичне витрачання всього комплексу ресурсів, що використовуються на виробництво. Норми систематизуються у специфікаціях норм ви­трат матеріалів та у картах норм часу і роз­цінок.

На всі зміни поточних норм, що відбуваються на підприємстві, незалежно від їх причин випи­суються повідомлення.

У повідомленнях про зміну норм поряд із за­значенням попередньої та нової норми, а також отриманої різниці вказується дата запрова­дження нової норми.

Усі зміни норм вводяться у виробництво лише після їх внесення до нормативно-технологічної документації.

Для своєчасного запровадження у виробництво всіх змін на підприємствах можлива розробка гра­фіків, маршрутів, строків проходження повідомлень та їх надходження до нормувальних бюро, відділу матеріально-технічного забезпечення, бухгалте­рії, цехів-виконавців. ;

Повідомлення про зміни норм витрат матері­алів, купованих комплектуючих виробів, напів­фабрикатів, палива та енергії, норм часу, виро­бітку, обслуговування та розцінки оформляються відповідальними виконавцями.

На підприємствах має здійснюватися постій­ний контроль за змінами норм та використанням уточнених норм при обліку витрат на виробниц­тво. Рекомендується зміну діючих норм та їх застосування приурочувати до початку місяця. Якщо норми змінюються протягом звітного мі­сяця, різниця між нормами, наведеними в нор­мативній калькуляції, та новими нормами до кінця звітного місяця виявляється та обліковується окремо. Усі зміни норм, запроваджені протягом місяця, уносяться до нормативної калькуляції на перше число наступного місяця.

Нормативна собівартість використовується для оцінки випуску продукції за місяць по цехах і по підприємству в цілому, оцінки браку продукції та залишків незавершеного виробництва. Крім того, порівняння нормативної собівартості з плановою дозволяє судити про ступінь вико­нання встановлених завдань за собівартістю. Річ у тому, що планову собівартість складають на квартал або рік (середня на квартал, на рік), а нормативну собівартість —виходячи з діючих на початок кожного звітного періоду (як правило, місяця) поточних норм і нормативів.

Облік фактичних витрат за нормативним ме­тодом на всіх підприємствах здійснюється окремо в частині витрат за нормами і в частині витрат, що є відхиленням від норм.

Усі відступи фактичних витрат за будь-якою статтею від діючих норм розглядаються як від­хилення від норм. Такий підхід дозволяє не лише організувати достовірні облік витрат і калькулю­вання собівартості, а й систематично аналізу­вати відхилення від норм для прийняття рішень щодо оперативного впливу на процес форму­вання собівартості.

За своїм змістом відхилення від норм можна поділити на три групи: негативні, позитивні та умовні. Негативні відхилення являють собою перевитрачання за собівартістю продукції та свідчать про певні порушення у технології, орга­нізації та управлінні виробництвом. До них, на­приклад, відносять перевитрачання сировини, матеріалів, палива, напівфабрикатів унаслідок поломок обладнання, неякісного інструменту, заміни матеріалів та інших причин.

Позитивні відхилення свідчать про здійснення заходів, спрямованих на зниження витрат, досяг­нення економії матеріальних, трудових і фінан­сових ресурсів. До них, зокрема, відносять ра­ціональніший розкрій матеріалів, використання відходів замість повноцінних матеріалів, засто­сування продуктивніших обладнання і пристосу­вань.

Умовні відхилення можуть бути негативними та позитивними і з'являються в результаті від­мінностей у методиці складання планової та нормативної калькуляцій. Із методичних мірку­вань деякі плановані витрати не включаються до калькуляції нормативної собівартості: плановані втрати від браку, частково виконані операції тощо. Усі ці відхилення враховуються повністю і після закінчення місяця аналізуються шляхом порівняння із плановими величинами. Такий аналіз дозволяє виявити дійсну величину нега­тивних або позитивних відхилень.

Періодично можливе складання зведень від­хилень за причинами їх виникнення окремо в розрізі статей калькуляції, аналіз яких дасть змогу вжити заходів щодо ліквідації перевитра­чання, недопущення втрат.

Фактичну собівартість виробу при норматив­ному методі можна встановити двома способами. Якщо об'єктом обліку виробничих витрат є окремі види продукції, то й відхилення від норм, а також їх зміни можна віднести на ці види про­дукції прямим шляхом. Фактичну собівартість цих видів продукції визначають способом пря­мого підрахунку за такою формулою:

ф = П+В +3,

де Ф — фактична собівартість продукції (ро­біт, послуг);

/7 — поточні витрати за встановленими нор­мами;

В — величина відхилень від діючих норм ви­трат;

З — величина змін діючих норм витрат.

Якщо об'єктом обліку виробничих витрат є групи однорідних видів продукції, то фактичну собівартість кожного виду продукції встановлю­ють розподілом відхилень від норм та змін норм пропорційно до нормативних витрат на виробни­цтво окремих видів продукції.

Другий спосіб калькулювання фактичної собі­вартості продукції є менш трудомістким.

Поточний облік витрат за нормами та відхи­лень від них ведуть, як правило, тільки за пря­мими витратами (сировина і матеріали, заробітна плата), відхилення за непрямими витратами розподіляють між видами продукції після закін­чення місяця.

Аналітичний облік витрат на виробництво продукції здійснюється в картках або відомостях, що складаються за окремими видами або гру­пами продукції.

Позамовний метод обліку витрат на виробництво

Метод отримав свою назву у зв'язку з тим, що об'єктом калькулювання виступає вироб­ниче замовлення, що відкривається на виріб (невелику групу виробів) або частину виробу, окрему роботу чи послугу, витрати на виробни­цтво при цьому обліковуються за такими замов­леннями.

Сутність цього методу полягає в такому: усі прямі витрати (витрачання основних матеріалів і заробітна плата основних виробничих робітни­ків із нарахуваннями на неї) обліковуються в розрізі встановлених статей калькуляції за окремими виробничими замовленнями. Решта витрат обліковується за місцями їх виникнення та включається до собівартості окремих замов­лень відповідно до встановленої бази (ставки) розподілу.

При позамовному методі обліку собівартості витрати на виробничі матеріали, оплату праці робітників та загальновиробничі витрати відно­сять на кожне індивідуальне замовлення або на вироблену партію продукції. При виготовленні великих виробів із тривалим процесом виробни­цтва замовлення видають не на виріб у цілому, а на його агрегати, вузли, що являють собою закінчені конструкції.

При визначенні собівартості виробу загальні виробничі витрати на кожне замовлення діляться на кількість одиниць продукції, виготовленої за цим замовленням.

До основних характеристик методу відно­сять:

— концентрацію даних про всі понесені ви­трати і віднесення їх на окремі види робіт або серії готової продукції;

— вимірювання витрат щодо кожної заверше­ної партії, а не за проміжок часу;

— ведення в Головній книзі лише одного ра­хунка «Виробництво». Цей рахунок розшифро­вується в картах аналітичного обліку витрат, які ведуться стосовно кожного замовлення, що пе­ребуває у виробництві на кінець звітного пері­оду.

Фактична собівартість замовлення визнача­ється після закінчення виготовлення виробів чи робіт, що відносяться до цього замовлення, шля­хом підсумовування всіх витрат стосовно цього замовлення. Собівартість одиниці продукції обчислюється як результат ділення накопиченої за окремим замовленням суми витрат на кіль­кість одиниць продукції, виготовленої за цим замовленням. Тому принциповою особливістю позамовного методу є формування обсягу ви­трат щодо кожного завершеного замовлення, а не за проміжок часу.

Позамовний метод застосовується:

— при одиничному або дрібносерійному вироб­ництві продукції чи при виконанні робіт (наданні

послуг), особливо за умови, що продукція, виго-товлювана за кожним замовленням, є якщо не унікальною, то хоча б істотно відрізняється від продукції інших замовлень;

— при виробництві складної та великої продук­ції (виробів);

— при виробництві з тривалим технологічним циклом.

Найважливішими відмітними особливостями одиничного типу виробництва є:

— велике різноманіття продукції, що виготов­ляється, значна частина якої не повторюється та випускається в невеликій кількості за окремими замовленнями;

— технологічна спеціалізація робочих місць і неможливість постійного закріплення певних операцій та деталей за робочими місцями;

— застосування, як правило, універсального обладнання і пристосувань;

— відносно велика питома вага ручних скла­дальних і довідних операцій;

— переважання серед робітників універсалів високої кваліфікації;

— відносно тривалий термін виготовлення продукції (виробничого циклу).

Прикладами позамовного виробництва є важке машинобудування, суднобудування, літакобуду­вання, будівництво, наука та інтелектуальні по­слуги (аудит, консультування), друкарський та видавничий бізнес, меблева промисловість, ре­монтні роботи тощо.

Позамовний метод обліку собівартості засто­совується у виробництвах, що випускають до­слідні зразки продукції, а також в експеримен­тальних, ремонтних, інструментальних та інших допоміжних виробництвах підприємства, що виконують роботи і послуги для основного ви­робництва і на сторону (виготовлення спеціаль­ного інструменту і пристосувань, виконання бу­дівельних і ремонтних робіт). У цих випадках замовлення відкриваються, як правило, не на окремі види робіт, а на всю партію однорідних виробів. Такі замовлення відкриваються переважно на строк до одного року і тому називаються річ­ними.

Сфера застосування позамовного методу обліку не обмежується промисловим виробниц­твом. Він успішно використовується в будівниц­тві (проект потребує прив'язки до конкретної місцевості), науково-дослідних інститутах, уста­новах охорони здоров'я (калькулюється собівартість операції кожного хворого залежно від її складності та поставленого діагнозу).

Неодмінною умовою застосування позамов­ного методу є система відкриття виробничих замовлень. Звичайно на підставі затвердженого плану виробництва планово-виробнича служба підприємства заповнює бланк замовлення (від­криває замовлення), що є, по суті, розпоряджен­ням на виконання виробничого замовлення.

Прийняті до виробництва замовлення реєст­рують, їм присвоюються чергові з початку року номери, що стають їх кодами до закінчення ви­конання. Після відкриття замовлення на виріб чи роботу вся первинна технологічна та облікова документація має складатися з обов'язковим зазначенням коду (шифру) замовлення. Копію повідомлення про відкриття замовлення направ­ляють до бухгалтерії. На її підставі заводять карту аналітичного обліку витрат щодо цього замов­лення.

Замовлення, як правило, здебільшого мають відкриватися на кількість виробів, випуск яких передбачено протягом місяця, для можливості щомісячного обчислення фактичної собівартості продукції. Якщо однакові вироби з тривалим циклом виготовлення запускаються у виробни­цтво в різні періоди, то на кожен виріб потрібно відкривати окреме замовлення.

При виготовленні складного виробу з трива­лим технологічним циклом (великі унікальні машини, верстати, прокатні стани, гідротурбіни тощо) замовлення можуть відкриватися не на виріб у цілому, а на окремі технологічні та мон­тажні вузли відповідно до встановленої комплек­тації, що дозволяє, не очікуючи повного завер­шення всіх робіт, на певній стадії виробництва виявляти фактичну собівартість окремих конс­труктивних елементів та вузлів виробу.

У випадках, коли на підприємстві одночасно виготовляються кілька однакових виробів із три­валим циклом виробництва, із плановим термі­ном здавання в одному місяці, на такі вироби відкривається одне замовлення.

Система нумерації замовлень має визначати місце конкретного замовлення у класифікації виробництва підприємства, а також у необхідних випадках —джерело покриття щодо нього.

На кожне замовлення бухгалтерія відкриває карту аналітичного обліку витрат, котра, як пра­вило, містить таку базову інформацію:

— тип замовлення (для власних потреб або

залучається зі сторони; разове чи довгостро­кове). Витрати за разовими замовленнями облі­ковуються та відображаються в межах одного звітного періоду. Довгострокові, або зведені, замовлення складаються з періодично віднов­люваних або декількох дрібних замовлень. Облік витрат за такими замовленнями пов'язаний з їх розподілом між кількома звітними періодами;

— номер замовлення (індивідуальний код), що відрізняє це замовлення від усіх інших, які пере­бувають у виробництві у звітний період;

— найменування замовлення;

— характеристику замовлення (стислий опис робіт із виконання замовлення);

— тип і кількість виробів;

— найменування замовника;

— термін виконання замовлення;

— виконавця (цех, дільниця, що виконує ро­боти в межах замовлення);

— планову собівартість;

— місяць, в якому обліковуються (розподіля­ються) витрати за замовленням;

— продажну вартість.

Картка замовлення є основним обліковим регістром в умовах позамовного методу кальку­лювання.

При позамовному методі вся первинна доку­ментація складається з обов'язковим зазначен­ням номерів (шифрів) замовлень. Для забезпе­чення правильності віднесення витрат на відпо­відні замовлення і недопущення випадків вико­ристання матеріалів та деталей, виписаних або виготовлених за одним замовленням, для ІнШого замовлення без відповідного документального оформлення має бути організовано належний контроль за виробництвом витрат і правильним виписуванням первинних документів відповідно до нормативно-технічної документації.

Цей контроль здійснюється:

—щодо матеріальних і трудових витрат —ке­рівником виробничого підрозділу (начальник цеху, дільниці, майстер), крім того, у частині трудових витрат — також відділом праці та за­робітної плати; відпуск матеріалів та комплекту­ючих виробів зі складів контролюється відділом постачання (або відділом, що його замінює);

— щодо напівфабрикатів власного виробниц­тва — виробничо-диспетчерським відділом чи бюро.

Загальний контроль здійснює бухгалтерська служба підприємства.

Прямі витрати відносять безпосередньо на замовлення, а непрямі після попереднього уза­гальнення за місцями їх виникнення та економіч­ним змістом розподіляють пропорційно прийнятій базі за окремими замовленнями. Облік прямих витрат за окремими замовленнями ведуть на підставі первинних документів, що відображають виробіток, витрачання матеріалів тощо, з обов'яз­ковим зазначенням відповідного шифру замов­лення.

При цьому методі обліку витрат і калькулю­вання собівартості продукції аж до закінчення виконання замовлення всі витрати, що відно­сяться до нього, вважаються незавершеним виробництвом. Звітну калькуляцію складають лише після виконання замовлення. Час скла­дання звітної калькуляції при цьому не збігається з часом складання періодичної бухгалтерської звітності.

Виробничі витрати збираються за окремим замовленням, а всередині нього — у розрізі встановленої номенклатури калькуляційних ста­тей витрат.

Після закінчення виготовлення виробу чи ви­конання роботи замовлення закривається. Після повідомлення про закриття замовлення будь-якого відпуску матеріалів щодо нього та нараху­вання заробітної плати не повинно бути.

Фактична собівартість одиниці випущених виробів, виконаних робіт визначається після виконання замовлення шляхом ділення суми витрат, облікованих за статтями калькуляції, на кількість виготовлених за цим замовленням ви­робів (робіт) з урахуванням наявного повернення невикористаних матеріальних цінностей, а також відходів, і є не середньою, а цілком певною ве­личиною.

При цьому повернення матеріалів і брак ви­ключаються з виробничої собівартості замов­лення за прямою ознакою (номери замовлень зазначаються в первинних документах, що відо­бражають ці операції).

Вартість відходів вираховується з виробничої собівартості замовлення за можливості відне­сення їх до конкретного замовлення. Інакше вона розподіляється між виробничими замовлен­нями.

Продукція, що здається на склад чи безпосе­редньо замовнику до закінчення замовлення (частковий випуск за замовленням), оцінюється шляхом ділення виробничих витрат, облікованих за цим замовленням, на кількість виробів (наве­дені машинокомплекти), розрахованих за ступе­нем готовності на підставі даних оперативного обліку про укомплектування замовлення, тобто допускається умовність оцінки часткового випуску замовлення. Частина витрат, що залишилася за незакінченими замовленнями, залишається на балансі як незавершене виробництво.

Щодо продукції, що потребує перед відправ­ленням її замовнику розбирання і демонтажу, то витрати на ці роботи, якщо їх включено до технології, обліковуються затим же замовленням на її виготовлення. Якщо розбирання і демонтаж провадяться на особливу вимогу замовника, вони оформляються окремим замовленням, і в цьому випадку такі витрати у витратах на її виробництво не враховуються, а включаються до складу витрат, пов'язаних зі збутом продук­ції.

Оскільки при позамовному методі обліку собі­вартість окремих деталей не калькулюється, при визначенні собівартості внутрішнього остаточ­ного браку застосовуються спрощені методи його оцінки. Можлива оцінка таких деталей за нормами витрачання основних матеріалів, напів­фабрикатів і прямих витрат на оплату праці виробничих робітників із відрахуванням на соці­альні заходи.

Калькулювання собівартості окремих виробів здійснюється способом прямого розрахунку, тобто сума всіх витрат на виробництво ділиться на кількість виробів, що входять до цього замов­лення. Отже, при позамовному методі визнача­ють не середню, а індивідуальну собівартість одиниці продукції (замовлення чи роботи).

Групування витрат на виробництво замов­лення за статтями у карті обліку витрат стано­вить, по суті, уже готову фактичну калькуляцію його собівартості. Для остаточного складання калькуляції собівартості замовлення підсумову­ють всі обліковані прямі та непрямі витрати і вираховують вартість повернених на склад невикористаних сировини, матеріалів, напівфа­брикатів, відходів.

У практиці виробничого обліку застосовується кілька варіантів позамовного методу. Найчастіше повна собівартість замовлення в цілому визна­чається після його закінчення. При цьому в се­рійному виробництві не калькулюється собівар­тість кожного виробу, що входить до замовлення. У виробництвах великих одиничних виробів із тривалим технологічним циклом для скорочення калькуляційного періоду визначають собівартість окремих технологічних і монтажних частин ви­робу відповідно до встановленої комплектації. Можуть калькулюватися й частковий випуск, і комплекти однакових деталей для різних виро­бів, і повний випуск запасних частин обмеженої номенклатури та спеціального призначення. На ремонтних роботах калькулюють виконані об­сяги, виражені в умовних одиницях ремонтної складності. Відомий варіант, при якому витрати систематизують за головним виробом певної серії, а собівартість модифікованих виробів калькулюється шляхом приєднання до витрат за нормами на ці модифікації відхилень, виявлених за замовленням у цілому.

Слід пам'ятати, що в індивідуальному і дрібносерійному виробництві деталі та вузли поділя­ють на:

а) деталі та вузли, що виготовляються тільки для окремого конкретного виробу (замовлення), облік витрат на виготовлення яких здійснюється за відповідними замовленнями;

б) деталі та вузли, спільні для декількох виро­бів (замовлень).

Витрати на виробництво цих деталей та вузлів, що виготовляються, як правило, у порядку се­рійного та масового виробництва, обліковуються за допомогою нормативного методу. За комплек­тами таких деталей та вузлів, призначених для виготовлення виробів індивідуального виробни­цтва, обчислюється нормативна і фактична со­бівартість.

Виробнича собівартість виготовленого в інди­відуальному порядку виробу складається з ви­трат, облікованих за замовленням (у частині так званих оригінальних деталей та вузлів), і варто­сті загальних деталей та вузлів, що виготовля­ються в порядку серійного чи масового вироб­ництва.

В одиничному (індивідуальному) і дрібносерійному виробництвах застосування позамовного методу має поєднуватися з використанням ос­новних елементів нормативного методу обліку. Виписування первинних документів із розподілом витрат за нормами та відхиленнями від них про­вадиться на підставі технологічних карт або іншої технічної документації. Усі витрати на виробни­цтво обліковують лише за окремими замовлен­нями з розподілом на витрати за нормами та відхилення від них.

Фактична собівартість продукції визначається тільки після виконання замовлення підрахунком витрат за нормами та відхиленнями від них, як при нормативному методі обліку витрат.

Стандартна послідовність обліку при позамов­ному методі така:

1. Документування прямих витрат.

2. Документування, облік і групування за стат­тями витрат, що включаються до непрямих ви­трат.

3. Групування прямих витрат за замовлен­нями.

4. Розподіл непрямих витрат за замовлен­нями.

5. Визначення загальної величини витрат щодо кожного замовлення з початку його виго­товлення (незавершене виробництво).

6. Визначення фактичної собівартості після закінчення виконання замовлення (щодо закін­чених замовлень).

Як бачимо, при позамовному методі всі прямі витрати (витрати основних матеріалів і заробітна плата основних виробничих робітників із нара­хуваннями на неї) обліковуються в розрізі уста­новлених статей калькуляції за окремими вироб­ничими замовленнями на підставі первинних документів. Інші витрати обліковуються за міс­цями їх виникнення та включаються до собівар­тості окремих замовлень відповідно до встанов­леної бази (ставки) розподілу.

Фактична собівартість замовлення визнача­ється після його виконання. До моменту передачі замовлення всі витрати, що відносяться до нього, вважаються незавершеним виробництвом.

До недоліків позамовного методу потрібно віднести відсутність оперативного контролю за рівнем витрат, складність і громіздкість інвента­ризації незавершеного виробництва.

Попроцесний метод обліку витрат

Для здійснення контролю за витратами вироб­ничий процес ділиться на стадії (процеси). Звідси і назва методу — попроцесний.

Попроцесний метод обліку витрат і калькулю­вання собівартості продукції характеризується тим, що на підприємстві випускають продукцію обмеженої номенклатури. У зв'язку з цим об'єк­том обліку витрат є окремий процес як складова частина всього процесу виробництва.

Сутність попроцесного методу полягає в тому, що прямі та непрямі витрати обліковуються за статтями калькуляції на весь випуск продукції.

Цей метод передбачає диференційований облік витрат щодо кожного технологічного про­цесу (фази), щодо цехів і дільниць (служб) та інших центрів виникнення витрат як систему контролю за витратами виробництва та собівар­тістю продукції. Інакше кажучи, при попроцесному калькулюванні виробничі витрати групу­ються за підрозділами або за виробничими процесами. При цьому методі об'єкт обліку ви­трат (вид продукції) збігається з об'єктом каль­кулювання. Така побудова обліку забезпечує калькулювання одиниці продукції, отриманої в різних технологічних процесах. При цьому в міру того, як виготовлений продукт переда­ється з попереднього процесу до наступного, разом із ним передаються і попередні витрати.

Собівартість одиниці продукції визначається діленням загальної суми виробничих витрат, віднесених на певний виробничий підрозділ за тиждень або за місяць, на кількість одиниць го­тової продукції, вироблених за цей проміжок часу.

Таким чином, до основних характеристик попроцесного методу відносять:

— групування виробничих витрат за окремими підрозділами чи дільницями безвідносно до окре­мих замовлень;

— списання витрат за календарний період (тиждень або місяць), а не за час, необхідний для завершення окремого замовлення;

— відкриття декількох аналітичних субрахунків до рахунка 23 «Виробництво». При цьому необ­хідне запровадження стількох аналітичних суб­рахунків, скільки існує цехів (дільниць) або стадій процесу виробництва.

При цьому методі облік прямих витрат анало­гічний обліку прямих витрат при позамовному методі, однак при попроцесному немає потреби здійснювати докладну деталізацію витрат щодо кожної одиниці продукції. Багато які витрати, що вважаються непрямими при позамовному методі, можуть стати прямими при попроцесному (на­приклад, амортизація обладнання цеху (дільниці), що здійснює один процес).

При попроцесному методі собівартість у процесі виробництва накопичується за процесами і загальна собівартість продукції визначається шляхом дода­вання до загальної суми витрат попередніх підроз­ділів витрат наступного підрозділу.

Попроцесний метод обліку собівартості за­стосовується підприємствами, що масово вироб­ляють одноманітну продукцію або мають безпе­рервний виробничий цикл, де доцільніше вести облік витрат, співвіднесених із продукцією, ви­готовленою за певний період часу, ніж намага­тися співвіднести їх з окремими видами продук­ції чи замовленнями підприємства. Переважні-шим є застосування попроцесного калькулю­вання, якщо підприємство виготовляє продукцію одного типу: вона просувається від однієї тех­нологічної дільниці до іншої безперервним по­током.

Попроцесний метод обліку витрат і калькулю­вання собівартості продукції, будучи різновидом попередільного, найчастіше застосовується у видобувних галузях промисловості та в енер­гетиці. Ці галузі характеризуються коротким технологічним циклом, відсутністю або незнач­ністю незавершеного виробництва, обмеженою номенклатурою випуску продукції з єдиною одиницею виміру та калькулювання, однорідні­стю статтею калькуляції та близькістю їх до елементів витрат.

Попроцесне калькулювання є найприйнятні-шим для підприємств, що мають такі особливо­сті:

— якість продукції є однорідною;

— окреме замовлення не впливає на вироб­ничий процес у цілому;

— виробництво є серійним масовим та здійс­нюється потоковим способом;

— застосовується стандартизація технологіч­них процесів та продукції виробництва;

— попит на продукцію, що випускається, є по­стійним;

— контроль витрат по виробничих підрозділах є доцільнішим, ніж облік на основі вимог покупця чи характеристик продукції;

— стандарти за якістю перевіряються на рівні виробничих підрозділів.

Існує три різні способи організації руху продук­ції, пов'язані з попроцесним калькулюванням витрат:

— послідовне переміщення;

— паралельне переміщення;

— вибіркове переміщення.

При послідовному переміщенні кожен продукт піддається однаковій серії операцій. У текстиль­ній промисловості, наприклад, фабрика звичайно має прядильний цех та цех фарбування. Прядиво з прядильного цеху надходить до цеху фарбу­вання, а потім — на склад готової продукції. Спосіб переміщення продукції тут є послідов­ним.

Ще приклад. Процес відбувається у двох це­хах. Виготовлений продукт першого цеху (напів­фабрикат власного виробництва) є витратами на основні матеріали другого цеху. Загальні ви­трати на випуск готових виробів переходять до другого цеху разом із готовою продукцією пер­шого цеху. Стосовно першого цеху на рахунок 23 «Виробництво» потрапляють витрати на ма­теріали, виробнича заробітна плата і списані накладні витрати.

У другому цеху продовжується обробка виро­бів першого цеху, що є матеріалами для виготов­лення продукції другого цеху. Стосовно другого цеху на рахунок 23 «Виробництво» додатково додаються матеріали, заробітна плата виробни­чих робітників та списані накладні витрати, що розподіляються пропорційно трудовим витратам. Коли продукція готова, вона переводиться з ка­тегорії незавершеного виробництва (цех 2) до категорії готової продукції. При цьому собівар­тість одиниці продукції складається із суми ви­трат першого та другого цехів.

При паралельному переміщенні окремі види робіт виконуються одночасно, а потім у певному процесі сходяться в єдиний ланцюжок. Стосовно видів робіт, що здійснюються одночасно, може знадобитися застосування калькуляції позамов­ного типу. Така схема застосовується у вироб­ництві консервованих продуктів харчування. Так, при виготовленні фруктових сумішей різні види фруктів очищаються від шкірки та переробля­ються водночас на різних виробничих дільницях. Після цього на заключних етапах перероблення і консервування вони змішуються і надходять на склад готової продукції.

При цьому варіанті продукція зазнає послідов­ного оброблення не в усіх цехах, а лише в їх частині. Витрати на одиницю продукції, що пе­реносяться на рахунок 26 «Готова продукція», коли виріб готовий, включають витрати всіх під­розділів.

При вибірковому переміщенні продукція про­ходить технологічні ряди внутрішньозаводських підрозділів, кожен з яких побудовано відповідно до вимог, що висуваються до кінцевого продукту. До цієї категорії потрапляють м'ясопереробні та нафтопереробні підприємства. При м'ясопереробці, наприклад, частина м'яса після забою надходить на рубку м'яса та пакування, а потім на склад готової продукції. Водночас інша час­тина проходить оброблення коптінням, а потім упаковується та надходить на склад.

Хоча немає істотних відмінностей при позамов­ному і попроцесному методах калькулювання витрат, можна виділити одну розбіжність: при попроцесному калькулюванні застосовується усереднення як спосіб списання витрат на готову продукцію. При цьому всі витрати, накопичені на синтетичному рахунку 23 «Виробництво» та аналітичних рахунках, відкритих до нього, ді­ляться на умовні одиниці готової продукції, ви­робленої в цьому звітному періоді. Складність обліку витрат на рахунку 23 «Виробництво» по­яснюється суто технічними аспектами. Річ у тому, що в умовах попроцесного калькулю­вання цей рахунок є ключовим.

Як відзначалося раніше, при попроцесному калькулюванні собівартості необхідне запрова­дження до рахунка 23 «Виробництво» стількох аналітичних рахунків, скільки існує цехів або стадій процесу виробництва.

При попроцесному методі виконується така послідовність обліку:

1) документування та облік витрат за елемен­тами (за прямими витратами);

2) документування та облік витрат, що відно­сяться на комплексні статті (у зв'язку з необхід­ністю обліку витрат на допоміжні виробництва та витрат на управління);

3) розподіл витрат за процесами;

4) визначення загальної величини витрат за місяць;

5) розподіл витрат залежно від характеру ви­робництва та видів продукції (провадиться в тому разі, якщо облік організується не по ви­робництву в цілому, а по окремих процесах).

В основу системи обліку попроцесної собівар­тості покладено розрахунок умовних (еквівалент­них) одиниць продукції, необхідний для визна­чення собівартості одиниці продукції.

При попроцесному калькулюванні використо­вується усереднення: усі накладні витрати однієї дільниці чи всього виробництва діляться на кіль­кість продукції, виробленої за певний період часу. При цьому виникає кілька важливих запи­тань:

— скільки одиниць продукції вироблено;

— чи враховувати тільки закінчені вироби;

— що робити з незакінченими одиницями продукції;

— що робити з продукцією, що залишається в залишках незавершеного виробництва?

Для відповіді на ці запитання вводиться по­няття умовного обсягу виробництва чи умовної одиниці продукції. Це поняття використовують для вимірювання кількості виробів, виготовлених за певний період часу. Воно дозволяє перераху­вати не повністю завершені вироби в умовно готові.

Для підрахунку кількості умовно готової про­дукції використовується так званий «відсоток завершеності».

Загальний обсяг умовних одиниць продукції, виробленої за звітний період, дорівнює сумі за­гальної кількості виробів, виробництво яких було завершено протягом цього звітного періоду, та кількості умовних одиниць виробів, що перебу­вають у незавершеному виробництві на кінець звітного періоду.

При цьому кількість умовних одиниць продук­ції у складі незавершеного виробництва на кі­нець періоду визначається добутком кількості одиниць продукції в незавершеному виробництві на кінець періоду і відсотка завершеності цих виробів.

Знаючи кількість вироблених умовних одиниць виробів, можна розрахувати їх собівартість шля­хом ділення фактичних виробничих витрат на кількість умовних одиниць виробу.