5.3. Собівартість кулінарних виробів при «виробничому методі»

Якщо підприємство громадського харчування веде облік за «виробничим методом», то каль­кулювання собівартості кулінарних виробів здій­снюється в такий же спосіб, як і калькулювання собівартості продукції у промисловості.

Отже, згідно з п. 11 П(С)БО 16 «Витрати» собівартість реалізованої продукції в такому разі складатиметься із:

— виробничої собівартості продукції, реалізо­ваної протягом звітного періоду;

— нерозподілених постійних загальновиробничих витрат;

— наднормативних виробничих витрат.

При формуванні виробничої собівартості про­дукції підприємство громадського харчування враховує:

— прямі матеріальні витрати (витрати про­дуктів згідно з нормами, наведеними у Збірни­ках рецептур);

— прямі витрати на оплату праці;

— інші прямі витрати;

— змінні загальновиробничі та постійні розпо­ділені загальновиробничі витрати.

Таким чином, на відміну від «торговельного методу», при «виробничому методі» при визна­ченні виробничої собівартості кулінарної продук­ції підприємство громадського харчування на рахунку 23 «Виробництво» обліковує всі поточні витрати на її виробництво.

Зокрема, у листі Мінфіну України від 11.11.2004 р. № 31-04200-30-29/21009 із при­воду застосування «виробничого методу» під­приємствами громадського харчування роз'яс­нювалося таке: *

«Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від ЗО листопада 1999 року № 291, підприємства громадського харчування вартість використаних продуктів (сировини) для виготовлення страв і виробів за фактичною собівартістю в розрізі об'єктів витрат відображають на рахунку 23 «Виробництво». Витрати на управління виробництвом і на обслу­говування виробничого процесу страв і виробів відповідно до Положення (стандарту) бухгалтер­ського обліку 16 «Витрати», затвердженого на­казом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, відображаються на рахунку 91 «Загальновиробничі витрати», витрати на збут — на рахунку 93 «Витрати на збут».

Виготовлена готова продукція (вироби) за собівартістю з рахунку 23 «Виробництво» відобра­жається на рахунку 26 «Готова продукція». Ви­роби (кондитерські, напівфабрикати, напої тощо),

які передаються з виробництва до буфетів, ло­тків (інших підрозділів) для реалізації, з раху­нку 26 «Готова продукція» списуються на раху­нок 28 «Товари». Облік товарів ведеться у по­рядку, встановленому Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердже­ним наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року № 246 (за собівартістю або ціною продажу)».

У цьому випадку, як і промислове підприємс­тво, підприємство громадського харчування при калькулюванні собівартості керується Методрекомендаціями № 47, в яких наведено витрати на виробництво продукції за елементами і стат­тями калькуляції. Перелік і склад статей кальку­ляції підприємство громадського харчування встановлює самостійно. Докладно «виробничий метод» розглянуто в розділі 2 «Калькулювання витрат на виробництво продукції» спецвипуску.

Відображення собівартості реалізованої продукції в обліку

При «виробничому методі» витрати на вироб­ництво та собівартість реалізованої кулінарної продукції відображаються в обліку такими запи­сами (аналогічні проводки містяться і в таблиці 7 Методрекомендацій № 157):

Таблиця 33

Відображення витрат на виробництво та собівартості реалізованої кулінарної продукції при «виробничому методі» обліку

Зміст операції	Кореспонденція рахунків
	дебет	кредит
1. Відпуск запасів для виробництва кулінарної продукції	23	20, 22, 281
2. Нарахування заробітної плати працівникам за виготовлення кулінарної продукції	23	66
3. Нарахування внесків до фондів соціального страхування	23	65
4. Відображення інших прямих витрат, що включаються до собівартості (послуг, наданих іншими підприємствами)	23	63, 685
5. Включення загальновиробничих витрат до собівартості кулінарної про­дукції	23	91
6. Оприбуткування готової продукції	26	23
7. Відображення собівартості реалізованої кулінарної продукції	901	26
8. Відображення адміністративних витрат	92	66, 65
9. Відображення витрат, пов'язаних зі збутом продукції	93	66, 65, 63, 685

Звертаємо увагу, що в цьому випадку, як і на виробничих підприємствах, для обліку собівар­тості готової продукції на підприємствах громад­ського харчування рекомендується використовувати рахунок 26 «Готова продукція». Такої позиції дотримується і Мінфін (див. лист Мінфіну України від 11.11.2004 р. № 31-04200-30-29/21009).

Таким чином, виробнича собівартість готових страв, товарів формується на рахунку 23 «Ви­робництво» (як і на виробничих підприємствах), після чого готова кулінарна продукція за такою виробничою собівартістю прибуткується на рахунок 26 «Готова продукція» (операція 6 на­веденої вище таблиці), а відповідні витрати звітного періоду, пов'язані з діяльністю підпри­ємства громадського харчування, відповідно відображаються на рахунках 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 94 «Інші ви­трати операційної діяльності».

Що стосується собівартості кулінарної про­дукції, реалізованої протягом звітного періоду, то вона визначається з використанням методів,

передбачених П(С)БО 9 «Запаси», та списується з рахунка 26 «Готова продукція» на субрахунок 901 «Собівартість реалізованої готової продук­ції» (операція 7 наведеної вище таблиці).

Отже, зваживши всі «за» і «проти», підприєм­ство громадського харчування, виходячи з особ­ливостей організації діяльності, самостійно обирає найприйнятніший для себе метод ведення обліку та здійснює калькулювання собівартості продукції, що випускається, у порядку, що від­повідає обраному методу.

Для порівняння зіставимо структуру витрат операційної діяльності підприємства громадсь­кого харчування при «виробничому методі» і при «торговельному методі» обліку:

Структура витрат операційної діяльності при «виробничому» і «торговельному» методах обліку

Таблиця 34

№ з/п	Склад витрат при «виробни­чому методі» обліку	Склад витрат при «торговельному методі» обліку
1	Собівартість реалізованої про­дукції: — прямі матеріальні витрати; — прямі витрати на оплату праці; — інші прямі витрати; — загальновиробничі витрати	Собівартість реалізованої кулінарної продукції: — сировинна складова (витрачання продуктів на випуск кулінарних ви­робів) (собівартість реалізованої кулінарної продукції включає виключно сиро­винну складову (тобто витрата продуктів і сировини на випуск кулінар­них виробів), усі інші витрати, пов'язані з виробництвом продукції, вва­жаються витратами операційної діяльності, що не включаються до собі­вартості, зокрема, включаються до складу витрат на збут і при форму- * ванні продажної ціни кулінарних виробів, що реалізуються, урахову­ються через торговельну націнку)
2	Адміністративні витрати*	Адміністративні витрати**	унаслідок специфіки «торговельного ме­тоду» фактично до цих груп операційних витрат відносяться також і витрати, пов'язані з випуском кулінарної продукції, що не включаються до собівартості реаліза­ції, зокрема: витрати на оплату праці пра­цівників (кухарів, кондитерів тощо), які за­ймаються" випуском кулінарних виробів, від­рахування на соціальні заходи з такого за­робітку, амортизація основних засобів, за-діяних у виробництві продукції, тощо
3	Витрати на збут*	Витрати на збут**
4	Інші операційні витрати*	Інші операційні витрати**

* види витрат, що включаються до відповідної групи витрат, наведено в пп. 18, 19, 20 П(С)БО 16 «Витрати», а також у Методрекомендаціях № 47.

" статті витрат, що включаються до відповідної групи витрат діяльності, наведено в табл. 31 «Групування витрат діяльності підприємств торгівлі за статтями витрат».

У порівняльній таблиці ми розглянули склад витрат від операційної діяльності. Що стосується витрат підприємства громадського харчування від інших видів діяльності — фінансової, інвес­тиційної, іншої звичайної, надзвичайної (якщо, звичайно, такі є), то як при «виробничому методі»,

так і при «торговельному» методі їх формування і склад будуть ідентичними. Склад таких витрат наведено в П(С)БО 16 «Витрати», а статті таких витрат будуть аналогічні статтям, зазначеним у табл. 31 «Групування витрат діяльності підпри­ємств торгівлі за статтями витрат».