5.1. Методи ведення обліку

Отже, як ми з'ясували, сьогодні для підпри­ємств громадського харчування існує два ме­тоди ведення обліку: '. . . .

— «торговельний» і

—«виробничий».

На можливість застосування цих двох обліко­вих методів у громадському харчуванні також зверталася увага і в листі Міністерства еконо­міки та з питань європейської інтеграції України від05.11.2004 р.№ 54-51/741 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2005, № 25). Із цим також погоджується і Мінфін, відносячи питання регу­лювання діяльності підприємств громадського харчування до компетенції Мінекономіки (лист Мінфіну України від 11.11.2004 р. № 31-04200-30-29/21009 II «Податки та бухгалтерський об­лік», 2005, № 25).

Підприємство громадського харчування само­стійно вибирає, за яким методом — «торговель­ним» або «виробничим» — вести облік. Відпо­відно залежно від обраної методології обліку у підприємства громадського харчування будуть свої особливості визначення собівартості кулінар­ної продукції, що випускається (див. рис. 9).

Розглянемо особливості калькулювання собівар­тості кулінарних виробів при кожному методі.

5.2. Калькулювання ціни реалізації

та визначення собівартості реалізованих кулінарних виробів при «торговельному методі»

Відповідно до Методрекомендацій № 157 особ­ливість «торговельного методу» полягає в тому, що в такому разі облік товарів і сировини ведуть на рахунку 28 «Товари». При цьому облік

виробництва кулінарних виробів здійснюють на ра­хунку 23 «Виробництво» за цінами продажу.

Причому у виробництві (на рахунку 23) обліко­вуються не всі витрати, пов'язані з виробництвом кулінарної продукції, а лише сировинна скла­дова — витрати продуктів на випуск кулінарних виробів. Так, дебетове сальдо рахунка 23 «Вироб­ництво» показує вартість залишків сировини, що не пройшла кулінарну обробку, сировини в на­півфабрикатах і готових виробах, що не реалізо­вані та перебувають у виробництві.

Усі інші витрати, пов'язані з виробництвом продукції (заробітна плата кухарів, адміністрації підприємства, відрахування на соціальні заходи з такого заробітку, амортизація необоротних активів тощо), вважаються іншими витратами операційної діяльності, що не включаються до собівартості кулінарної продукції та облікову­ються на рахунках:

— 92 «Адміністративні витрати» (на цьому рахунку, наприклад, можуть обліковуватися ви­трати на оплату праці завідувача їдальні, завіду­вача кондитерського цеху, відрахування на соці­альні заходи з такого заробітку, амортизація необоротних активів загальногосподарського призначення тощо);

— 93 «Витрати на збут» (на цьому рахунку, наприклад, можуть обліковуватися витрати на оплату праці кухарів, кондитерів, які виготовля­ють кулінарну продукцію, відрахування на соці­альні заходи, амортизація необоротних активів, що використовуються для випуску кулінарної продукції, а також забезпечення її збуту тощо);

— 949 «Інші витрати операційної діяльності» (на цьому субрахунку, наприкладі підприємства громадського харчування, що мають дитсадки, будинки відпочинку, санаторії чи будь-які інші установи оздоровчого або культурного призна­чення, можуть обліковувати витрати, пов'язані з виробництвом кулінарної продукції (зокрема, витрати на оплату праці кухарів їдалень) на таких об'єктах, амортизацію необоротних активів).

Разом із тим слід зауважити: хоча такі витрати прямо до собівартості продукції не включаються і на рахунку 23 не відображаються, однак, зва­жаючи на облік у виробництві у продажних ці­нах, вони непрямо все-таки враховуються у ви­робництві (через торговельну націнку) при фор­муванні продажної ціни кулінарної продукції, що виготовляється.

Унаслідок такої специфіки обліку при «торго­вельному методі» певних особливостей набуло і калькулювання вартості кулінарних виробів, що виготовляються. Так, особливість калькулю­вання при «торговельному методі» полягає в тому, що в такому разі собівартість продукції (у звичайному її розумінні, властивому промис­ловості), що випускається, не визначається. У цьому випадку на кожен кулінарний виріб, що випускається, розраховується ціна реаліза­ції — продажна ціна, за якою продукція реалізу­ється покупцям. Причому при визначенні такої ціни реалізації враховуються не всі витрати, пов'язані з виробництвом продукції, а лише сировинна складова (за продажними цінами), тобто враховується продажна вартість продуктів, з яких виготовляються кулінарні вироби. Отже, при «торговельному методі» замість собівартості калькулюється саме продажна ціна (ціна реалі­зації) виготовлених кулінарних виробів.

Ціна реалізації виробів визначається методом калькулювання. Розрахунок ціни реалізації ви­робу провадиться в калькуляційній карті. Форму калькуляційної карти наведено в додатку 2 до Мєтодрекомендацій № 157.

Причому оскільки підприємства громадського харчування можуть реалізовувати як продукцію власного виробництва, так і куповані товари, то калькуляційні карти складаються на всю проду­кцію, що реалізується (як на продукцію власного виробництва, так і на куповані товари). Розгля­немо калькулювання ціни реалізації таких виро­бів.

Визначення ціни реалізації продукції власного виробництва

Підставою для калькуляції вартості продукції власного виробництва є плани-меню та норми вкладення сировини, передбачені збірниками рецептур. До калькуляційної карти вносяться дані про вартість продуктів (сировини), що входять до рецептури кулінарного виробу.

Калькуляцію може бути складено:

— на 100 порцій, якщо Збірником рецептур передбачено норми закладки на одну порцію;

— на 10 кг, якщо Збірником рецептур надано норми закладки з розрахунку на 1 кг.

У збірниках рецептур наведено норми закла­дки у брутто для необробленої сировини і в нетто — для сировини, що пройшла кулі­нарну обробку (соусів, гарнірів), напівфабрика­тів. Для сировини, готової до вживання без попередньої кулінарної обробки (наприклад, масло вершкове, сметана), маса брутто збіга­ється з масою нетто. Спеції та сіль включають до калькуляції за нормами закладки з урахуван­ням подачі до столу.

Порядок складання калькуляції (заповнення калькуляційної карти) такий:

1. До карти заносяться назви продуктів, пе­редбачених рецептурою страви, кулінарного виробу.

2. Визначається кількість сировини та продук­тів за нормами брутто (за вагою нетто — для напівфабрикатів), наведеними у Збірнику рецеп­тур, із розрахунку на 100 порцій або 10 кг.

3. Відображається облікова ціна 1 кг кожного

компоненту за даними бухгалтерського обліку.

4. Визначається загальна вартість кожного компоненту шляхом множення його кількості на облікову вартість.

5. Визначається загальна вартість сировин­ного набору з розрахунку на 100 страв (10 кг), що відображається по рядку «Загальна вартість набору продуктів на 100 страв» у графі «Сума».

6. Визначається ціна продажу 1 страви (кулі­нарного виробу) діленням загальної вартості сировинного набору на 100 порцій (10 кг). Вона відображається у графі «Сума» по рядку «Ціна продажу однієї страви».

7. По рядку «Вихід у готовому вигляді однієї страви» проставляється вихід страви у грамах. Вихід других страв зазначається двома значен­нями (через дріб): вага основного продукту, вага гарніру та соусу.

Дані калькуляційної карти підтверджуються підписом завідувача виробництва та затверджу­ються керівником підприємства.

Визначені таким чином відпускні ціни страв (кулінарних виробів) зберігаються до зміни си­ровинного набору або зміни вартості продуктів (сировини). У разі настання зазначених змін визначаються нові ціни страв (кулінарних виро­бів). Розрахунок нової ціни заноситься до вільних граф калькуляційної карти із зазначенням дати такого розрахунку. Нову ціну має бути підтвер­джено завідувачем виробництва та затверджено керівником підприємства. Ще раз звертаємо увагу, що ціна реалізації розраховується з обов'язковим заповненням калькуляційної карти на кожний вид страви, кулінарного виробу, напою, включаючи гарніри та соуси.

При калькулюванні продажної ціни страви (кулінарного виробу) важливе значення має, за якою обліковою вартістю (первісною чи продажною) обліковуються продукти в коморі (зауважимо: за якими цінами —первісними чи продажними —обліковувати продукти в коморі, підприємство громадського харчування вирішує самостійно; до речі, те, що обліковою ціною ко­мори може-бути як первісна, так і продажна вартість, допускають і Методрекомендації № 157).

У разі обліку продуктів та сировини в коморі за первісною вартістю калькуляція складається в такому порядку. До калькуляційної карти за­носяться облікові (первісні) вартості відповідних продуктів. Визначаються вартість сировинного набору, сума націнки, вартість сировинного на­бору з націнкою та ціна продажу однієї страви.

Цей спосіб дає можливість установлювати націнки диференційовано за видами страв, що дозволяє швидко реагувати на зміну попиту при реалізації тієї ж самої страви у денний та вечір­ній час. Однак такий спосіб побудови калькуля­ційної карти прийнятний, якщо купівельні ціни на продукти відносно стабільні.

У сучасних ринкових умовах купівельні ціни на товар часто змінюються, у зв'язку з чим у кож­ному випадку зміни цін унесення змін до кальку­ляційної карти та визначення нової ціни реаліза­ції є досить трудомістким процесом. Тому, як правило, підприємства громадського харчування

ведуть облік продуктів і товарів за продажною вартістю. У цьому разі калькуляційна карта заповнюється таким чином: до неї заносяться продажні ціни продуктів (тобто з урахуванням торговельної націнки), після чого визначаються продажна вартість сировинного набору і безпо­середньо продажна ціна однієї страви.

Порядок визначення ціни реалізації страви та заповнення калькуляційної карти розглянемо на прикладах.

Приклад. Заповнимо калькуляційну карту страви «Суп картопляний з горохом» (розкладка № 953 за Збірником рецептур 1982 р.). Облік продуктів у коморі ведеться за первісною варті­стю. Націнка підприємства громадського харчу­вання становить 40 % первісної вартості.

ТОВ «Ресторан «Салют» заклад (підприємство)

КодзаЗКУД 0903102

Калькуляційна карта № 27 «76» січня 2006 р.

Найменування страви «Суп картопляний з горохом»

Номер за збірником рецептур 953

№ з/п	Порядковий номер кальку­ляції і дата її затвердження	№ 1 «16» січня 2006 р. на 100 порцій
	Найменування продуктів	норма, кг	ціна, грн.	сума, грн.
1	Картопля	15,4	2,20	33,88
2	Горох	4,2	1,25	5,25
3	Цибуля ріпчаста	2,4	2,00	4,80
4	Морква	3,2	3,00	9,60
5	Маргарин	1,22	5,35	6,53
6	Сіль, спеції	-	-	0,34
Загальна вартість продуктів				60,40
Націнка (40 % первісної вартості)				24,16
Загальна вартість набору продуктів на 100 страв				84,56
Ціна продажу однієї страви				0,85
. у тому числі ПДВ.				0,14
Вихід у готовому вигляді однієї страви, г				500
Завідувач виробництва				Петренко
Калькуляцію склав ;				Семенюк
ЗАТВЕРДЖУЮ Керівник закладу (підприємства)				Іващенко

Приклад. Заповнимо калькуляційну карту тієї ж страви «Суп картопляний з горохом» (розкладка № 953 за Збірником рецептур 1982 р.) за умови, що облік продуктів у коморі ведеться за продаж­ною вартістю.

ТОВ «Ресторан «Салют» заклад (підприємство)

Код за ЗКУД

0903102

Калькуляційна карта № 27 «76» січня 2006 р.

Найменування страви «Суп картопляний з горохом»

Номер за збірником рецептур 953

№ з/п	Порядковий номер калькуляції і дата її затвердження	№ 1 «/6» січня 2006 р. на 100 порцій
	Найменування продуктів	норма, кг	ціна, грн.	сума, грн.
1	Картопля	15,4	3,10	47,74
2	Горох	4,2	1,75	7,35
3	Цибуля ріпчаста	2,4	2,80	6,72
4	Морква	3,2	4,20	13,44
5	Маргарин	1,22	7,50	9,15
6	Сіль, спеції	-	-	0,45
Загальна вартість набору продуктів на 100 страв				84,85
Ціна продажу однієї страви				0,85
у тому числі ПДВ				0,14
Вихід у готовому вигляді однієї страви, г				500
Завідувач виробництва				Петренко
Калькуляцію склав				Семенюк
ЗАТВЕРДЖУЮ Керівник закладу (підприємства)				Іващенко

Визначення ціни реалізації купованих товарів

Підприємства громадського харчування, що реалізують разом із продукцією власного вироб­ництва також і куповані товари (цукерки, конди­терські вироби, цитрусові, фрукти, соки тощо), калькулюють і їх продажні ціни. Розрахунок відпускної ціни купованих товарів, що реалізу­ються, також має бути оформлено калькуляцій­ними картами. Допускається оформлення роз­рахунку відпускної ціни за групами товарів, на­приклад: фрукти, цукерки, тістечка, соки тощо.

Як відомо, продаж купованих товарів може

здійснюватися або за вагою, або поштучно. При цьому продаж одного товару водночас за вагою і поштучно не допускається.

Якщо куповані товари реалізуються покупцям за вагою, то розраховується продажна ціна 100 грамів товару. .

Приклад. Заповнимо калькуляційну карту на фрукти, що реалізуються за вагою. У карті на­ведено товари за продажною вартістю (облік запасів у коморі ведеться за продажною варті­стю). Калькуляцію складено з розрахунку 10 кг товару кожного найменування та облікової (про­дажної) ціни за 1 кг.

706 «Ресторан «Салют» заклад (підприємство)

Код за ЗКУД

0903102

Калькуляційна карта № 57 «У6» січня 2006. р.

Найменування страви «Фрукти»

Номер за збірником рецептур

№ з/п	. ' ■ Порядковий номер калькуляції і дата її затвердження	№ 1 «12» січня 200^ Р-
	Найменування продуктів	норма	ціна,три.	сума, грн.
1	Банани	10	17,00	170,00
	Відпускна ціна за 100 грамів			1,70
2	Лимони	10	20,00	200,00
	Відпускна ціна за 100 грамів			2,00
3	Апельсини	10	18,00	180,00
	Відпускна ціна за 100 грамів			1,80

Якщо підприємство громадського харчування реалізує куповані товари поштучно, то визна­чається ціна реалізації 1 штуки товару. Для цього вартість 1 кг товару ділиться на середню кількість штук товару в кілограмі. Середня кіль­кість штук у кілограмі визначається шляхом фактичного підрахунку.

Приклад. Заповнимо калькуляційну карту на цукерки «Червоний мак», що реалізуються по­штучно. У карті наведено продажну вартість цукерок (облік запасів у коморі ведеться за про­дажною вартістю).

ТОВ «Ресторан «Салют» заклад (підприємство)

Код за ЗКУД

0903102

Калькуляційна карта № 58 «1£» січня 2006 р.

Найменування страви «Цукерки «Червоний мак»

Номер за збірником рецептур

№ з/п	Порядковий номер калькуля­ції і дата її затвердження		№ 1 «76» січня 2006 р.
	Найменування продуктів	норма	ціна, грн.	сума,грн.
1	Цукерки «Червоний мак»	25*'	7,50 (37,50 грн. : 25 штук)	37,50
	Відпускна ціна 1 штуки			1,50

Як бачимо, калькулювання ціни продажу кулі­нарних виробів у громадському харчуванні має свої особливості. Ще раз підкреслимо, що роз­глянутий вище порядок калькулювання стосується саме калькулювання ціни реалізації кулі­нарних виробів і не зачіпає собівартості реалі­зованих страв. Що стосується собівартості реалізованих страв (кулінарних виробів), то при її визначенні підприємству громадського харчування слід ке­руватися нормами П(С)БО 9 «Запаси», Оскільки при «торговельному методі» облік виробництва кулінарної продукції ведеться за продажними цінами, то підприємство¹ громадського харчу­вання (подібно до торговельного підприємства) визначає собівартість реалізованих кулінарних виробів відповідно до П(С)БО 9 «Запаси» мето­дом ціни продажу. Отже, при веденні обліку за «торговельним методом» для визначення собі­вартості реалізованих кулінарних виробів підпри­ємство громадського харчування наприкінці мі­сяця здійснює розрахунок середнього відсотка торговельної націнки, на підставі якого визначає

суму торговельних націнок щодо реалізованих страв та їх собівартість. Слід зауважити, що визначена таким чином собівартість реалізова­них кулінарних виробів, по суті, включатиме тільки сировинну складову (витрачання продук­тів на випуск кулінарних виробів).

Відображення собівартості реалізованої кулінарної продукції в обліку

При «торговельному методі» обліку собівар­тість реалізованої кулінарної продукції (за анало­гією з торгівлею) відображається на субрахунку 902 «Собівартість реалізованих товарів» ра­хунка 90 «Собівартість реалізації». В обліку при цьому здійснюються такі записи:

Відображення витрат на виробництво та собівартості реалізованої кулінарної продукції при «торговельному методі» обліку

Таблиця 32

Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Примітка
	дебет	кредит
1	2	3	4
1. Відображення витрат на виробництво
1. Надходження продуктів у виробниц­тво з комори для ви­готовлення кулінарних виробів:	—	—	оскільки на підприємствах громадського харчу­вання продукти в коморі можуть обліковуватися як за первісною, так і за продажною вартістю, то облік надходження продуктів із комори у виробництво в кожному випадку матиме свої особливості
1.1. у разі обліку продуктів у коморі за первісною вартістю:
— на облікову (перві­сну) вартість комори	23	281	—
— на величину торгової націнки виробництва	23	285	— ■
1.2. у разі обліку продуктів у коморі за продажною вартістю:
— на облікову (продаж­ну) вартість комори	23	281	—
2. Списання собівартості реалізованої кулінарної продукції:
1. Відображення про­дажної вартості реалі­зованої кулінарної про­дукції (за ціною про­дажу)	902	23	згідно з Методрекомендаціями № 157 при «торго­вельному методі» на субрахунок 902 списується продажна вартість реалізованої кулінарної продук­ції (визначена на підставі звітів матеріально відпо­відальних осіб і документів про реалізацію)
2. Списання суми тор­гової націнки, що при­падає на реалізовані товари (методом «чер­воне сторно»)	'902	285	наприкінці місяця з метою визначення собівартості реалізованої кулінарної продукції підприємство громадського харчування здійснює розрахунок се­реднього відсотка торгової націнки за методом ціни продажу

1	2	3	4
3. Відображення витрат, що не включаються до собівартості реалізованих кулінарних виробів
3.1. Нарахування заро­бітної плати працівни­кам, зайнятим виготов­ленням кулінарної про­дукції	92, 93, 949	66	— на рахунку 92, наприклад, можуть обліковува- ' тися витрати на оплату праці завідувача їдальні, завідувача кондитерського цеху, відрахування на соціальні заходи з такого заробітку тощо; — на рахунку 93, наприклад, можуть обліковува­тися витрати на оплату праці кухарів, кондитерів, відрахування на соціальні заходи тощо; — на субрахунку 949, наприклад, підприємства громадського харчування, що мають дитсадки, бу­динки відпочинку, санаторії чи інші установи оздо­ровчого або культурного призначення, можуть облі­ковувати витрати на оплату праці кухарів їдалень, розташованих у таких об'єктах
3.2. Нарахування стра­хових внесків	92,93,949	•65
3.3. Нарахування амор­тизації щодо необорот­них активів	92, 93, 949	13	такими проводками відображається нарахування амортизації щодо необоротних активів: — загальногосподарського призначення (рахунок 92); — що використовуються для випуску кулінарної 'продукції, а також забезпечення її збуту (рахунок 93); — зокрема, їдальням, розташованим у дитячих дошкільних установах, будинках відпочинку, сана­торіях та інших установах оздоровчого та культур­ного призначення, тощо (субрахунок 949)
3.4. Відображення ін­ших витрат, пов'язаних із виробництвом, що не включаються до со­бівартості реалізованої кулінарної продукції	92, 93, 949	63,685	такими проводками можуть відображатися інші ви­трати, пов'язані з виробництвом кулінарних виро­бів (зокрема послуги, надані іншими підприємст­вами)

Таким чином, при «торговельному методі» облік за своєю сутністю аналогічний обліку на торговельних підприємствах, коли облік матері­альної складової ведеться на рахунку 28 «То­вари», а всі інші витрати не включаються до собівартості реалізації та обліковуються відпо­відно на рахунках 92, 93, 94. У цьому разі при формуванні складу витрат підприємства гро­мадського харчування (як і торговельні підпри­ємства) керуються Методрекомендаціями № 145 (див. табл. 31 «Групування витрат діяльності підприємств торгівлі за статтями витрат»).