Учет налогового эффекта временных разниц

Расходы по оплате налогов за отчетный период должны опреде­ляться на основе учета налогового эффекта временных разниц с применением метода отсрочки или метода обязательств.

Согласно требованиям СБУ 11 «Учет подоходного налога» сумма задолженности по подоходному налогу в бюджет определяется на основе метода обязательств.

Основная цель метода обязательств - определить совокупную сум­му подоходного налога, подлежащую оплате в бюджет в текущем отчетном периоде, а также в будущем от суммы налогооблагаемого дохода, заработанного в данном отчетном периоде. По методу обя­зательств подоходный налог рассматривается как расход, понесен­ный юридическим лицом в ходе получения дохода, и начисляется в том же периоде, в котором возникли соответствующие доходы.

Из данного положения следует, что организации должны учиты­вать налоговые платежи, возникающие в результате хозяйственных операций и сделок, так же, как учитываются сами эти операции и сделки.

Таким образом, по подоходному налогу по результатам хозяйствен­ных операций и сделок, которые нашли отражение в отчете о дохо­дах и расходах за отчетный период, должны признаваться в теку­щем отчетном периоде в этом же отчете о доходах и расходах.

Согласно методу обязательств расчеты по подоходному налогу за отчетный период складываются из следующих сумм:

+ Начисления подоходного налога к уплате;

+ Налогового эффекта временных разниц - суммы подоходного налога, которые должны быть уплачены в будущем или оплачены авансом в соответствии с временными разницами, возникающими или аннулированными в текущем отчетном периоде;

+ Поправки отсроченного налога на начало отчетного периода -корректировки по статье «Отсроченные налоги» в балансе, необхо­димые для отражения изменения ставок подоходного налога.

Расходы по оплате корпоративного подоходного налога - это сум­ма налога, отражаемая в отчете о доходах и расходах, состоящая из текущего расхода и отложенного расхода по корпоративному по­доходному налогу.

В соответствии с методом обязательств налоговый эффект те­кущих временных разниц определяется и отражается в балансе или как обязательство по статье «Отсроченные налоги», представ­ляющее собой отсрочку платежа в бюджет по корпоративному по­доходному налогу, или как актива по статье «Отсроченные нало­ги», представляющее собой досрочную оплату корпоративного подоходного налога. Сальдо отсроченных налогов корректируется в соответствии с изменениями ставок корпоративного подоход­ного налога.

Налоговый эффект временных разниц - это сумма налого­вого платежа, которая в результате возникших временных разниц подлежит оплате в будущем периоде или оплачена заранее в теку­щем периоде.

Возникающий налоговый эффект временной разницы включается в расходы по корпоративному подоходному налогу в отчете о дохо­дах и расходах и отражается по статье «Отсроченный подоходный налог» в бухгалтерском балансе и определяется от суммы времен­ных разниц, умноженной на ставку подоходного налога.

Корпоративный подоходный налог к уплате определяется в соответствии с налоговым законодательством от суммы на­логооблагаемого дохода.

В бухгалтерском учете корпоративный подоходный налог рассмат­ривается как расход, понесенный юридическим лицом в ходе полу­чения дохода, следовательно, в бухгалтерском учете данные рас­ходы должны начисляться в том же отчетном периоде, в котором возникли соответствующие доходы.

По дебету счета «Расходы по подоходному налогу» должна быть отражена сумма корпоративного подоходного налога, опреде­ленная в совокупности от суммы налогооблагаемого дохода, зара­ботанного в данном отчетном периоде.

Обязательство перед бюджетом отражается по кредиту двух сче­тов: 6 «Корпоративный подоходный налог к выплате» и «От­сроченный корпоративный подоходный налог».

По кредиту счета «Корпоративный подоходный налог к вып­лате» отражается обязательство перед бюджетом, подлежащее оп­лате в текущем отчетном периоде.

Обязательство перед бюджетом, которое должно быть погашено в будущем, в текущем отчетном периоде отражается по кредиту счета «Отсроченный корпоративный подоходный налог».

Обязательство перед бюджетом, которое оплачено в текущем отчетном периоде, относится к расходам будущих отчетных перио­дов, отражается по дебету счета «Отсроченный корпоративный подоходный налог».

Налогооблагаемый доход = Бух. доход ( + )(-) Постоянные разницы

(+)(-) Временные разницы

В рамках бухгалтерского учета при определении бухгалтерского дохода часть расходов относится к расходам отчетного периода, но в рамках налогового учета при определении налогооблагаемого до­хода не подлежат вычету в данном отчетном периоде. То есть их можно в рамках налогового учета условно именовать «налоговыми вычетами будущих периодов».

Поскольку бухгалтерские расходы превышают налоговые выче­ты, следовательно, налогооблагаемый доход в совокупности будет больше суммы бухгалтерского дохода.

В данном случае имеем дело с разницей между налогооблагае­мым и бухгалтерским доходом, которую можно условно именовать положительной временной разницей, поскольку корпоративный по­доходный налог, определяемый с налогооблагаемого дохода, пре­вышающего бухгалтерский доход, будет выше расходов по корпоративному подоходному налогу, отражаемых в отчете о доходах и расходах.

Следовательно, временная разница между налогооблагаемым и бухгалтерским доходом приводит к изменению размера налого­вого платежа по подоходному налогу по отчетным периодам. Дан­ный эффект изменения размера налогового платежа по подоходно­му налогу во времени называется налоговым эффектом временных разниц.

Эта разница в рамках налогового учета представляет собой до­начисление подоходного налога авансом вперед, подлежащего уп­лате в бюджет в текущем отчетном периоде с положительной раз­ницей между налогооблагаемым и бухгалтерским доходом.

Следовательно, в рамках бухгалтерского учета в составе расхо­дов может быть отражен только корпоративный подоходный налог, определенный от суммы бухгалтерского дохода (с учетом постоян­ных разниц), размер которого меньше налогооблагаемого дохода.

И в рамках бухгалтерского учета налоговый эффект с положи­тельной временной разницы не может быть включен в расходы от­четного периода. Задолженность перед бюджетом по подоходному налогу следует начислить от суммы налогооблагаемого дохода, пре­вышающего бухгалтерский доход, следовательно, с суммы превы­шения налогооблагаемого дохода над бухгалтерским, корпоратив­ный подоходный налог должен быть начислен не путем включения в расходы текущего периода, а путем дебетования счета 4310 «Отсро­ченный корпоративный подоходный налог».

Поскольку бухгалтерские расходы будут меньше размера налого­вого вычета по амортизации основных средств, следовательно, на­логооблагаемый доход в совокупности будет меньше суммы бухгал­терского дохода.

В данном случае мы имеем дело с разницей между налогообла­гаемым и бухгалтерским доходом, которую можно условно имено­вать отрицательной временной разницей, поскольку корпоративный подоходный налог, определяемый с налогооблагаемого дохода, меньшего по размерам, чем бухгалтерский доход, будет также меньше суммы расходов по корпоративному подоходному налогу, отра­жаемых в отчете о доходах и расходах.

Итак:

• Сумма корпоративного подоходного налога от положительной разницы относится к расходам по корпоративному подоходному на­логу будущих периодов. И соответственно, начисленная сумма за­долженности перед бюджетом в данном отчетном периоде в состав расходов периода не может быть включена. Временная разница между налогооблагаемым и учетным доходом должна быть аннулирована в течение последующих отчетных периодов.

• Сумма корпоративного подоходного налога от отрицательной разницы между налогооблагаемым и бухгалтерским доходом отно­сится к текущим расходам по корпоративному подоходному налогу, поскольку расходы по корпоративному подоходному налогу опреде­ляются от суммы бухгалтерского дохода, который в данном случае превышает налогооблагаемый доход. Следовательно, в состав рас­ходов текущего периода отражается не только сумма подоходного налога в размере начисленной задолженности перед бюджетом от суммы налогооблагаемого дохода, но и с суммы отрицательной вре­менной разницы между налогооблагаемым и бухгалтерским доходом.

Корпоративный подоходный налог в финансовых отчетах следует отражать следующим образом:

• подоходные налоги, подлежащие уплате в настоящий момент, следует классифицировать как обязательства;

• отсроченные налоги, которые предполагается уплатить в бу­дущем (возможна налоговая льгота), отражаются в балансе по ста­тьям активов или обязательств.