Введение
Италия относится к числу стран, где сильно развито государственное регулирование аудита. Возникновение аудита как особого рода деятельности в сфере экономики связано с разделением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предприятием, и тех, кто вкладывает деньги в его деятельность. Проблема достоверности финансовой информации и необходимости ее регулярной проверки – это проблема защиты стабильного развития бизнеса.
Бурный рост мировой экономики в XX в. сопровождается столь же активным развитием сферы аудиторских услуг. Частые банкротства предприятий, обман собственников со стороны наемной администрации существенно повышали риски финансовых вложений. Для проверки правдивости финансовой информации и подтверждения финансовой отчетности приглашались люди, которым, по мнению акционеров, можно было доверять. Главными требованиями, предъявляемыми к аудиторам, были их безупречная репутация и независимость.
Историки полагают, что составление первых прототипов аудиторских отчетов восходит к древним цивилизациям Ближнего Востока. В англоязычных странах самые древние из дошедших до нас учетных документов и упоминаний об аудите входят в архив казначейства Англии и Шотландии. В ряде документов XIII в. встречаются упоминания об аудиторах в Италии, а уже в первой половине XIV в. (1330 г.) в Генуе и других городах Северной Италии появляются так называемые визитаторы – лица, которым вменялось в обязанность проверять торговые книги купцов. Первая же известная профессиональная организация ревизоров была создана в Венеции под названием «Колледжио ди Раджионати». В нее можно было вступить, сдав квалификационный экзамен.
Возникновение итальянского аудита
Первыми теоретиками бухгалтерии были Бенедетто Котрульи (1458) – купец-гуманист из Дубровника и Лука Пачоли (1494) – известный ученый-математик, а также их последователи. От этих первых авторов в области бухгалтерского учета берут начало два основных теоретических направления. Независимо от того, как различные авторы решали вопрос о природе бухгалтерского учета, все они внесли определенный вклад в решение тех практических и теоретических проблем, которые возникали перед ними. Развитие научного направления привело к переоценке целей, стоящих пред учетом. Если раньше единственной целью считалось обеспечение контроля за сохранностью ценностей, то к началу XIX в. начинает формулироваться и новая цель – выявление эффективности хозяйственных процессов. Учет начинает пониматься как орудие контроля и управления.
Как нам известно, первую научную книгу по бухгалтерскому учету написал выдающийся итальянский математик Лука Пачоли (1445 –1515). В 1494 г. вышел в свет его труд «Трактат о счетах и записях». Такое обоснование более аргументировано: делить бухгалтерский учет с аудитом нельзя. Так, в гл. 23 «О порядке и способе ведения счета магазина, который ведешь сам или ты доверил другим, как этот счет ведется отдельно в основных книгах хозяина и в книгах магазина» говорится о том, что под магазином здесь понимается филиал торговой фирмы, где ведется учет внутрифирменных расчетов. В 1494 г. Пачоли в своей книге писал, что «… счета – суть, не более как надлежащий порядок, установленный самим купцом, при удачном применении которого он получает сведения обо всех делах и о том, идут ли дела его успешно или нет». И далее: «… Смотря по надобности, прибегни к этому средству – устройству счетов и помни, что всегда представляется возможным увеличить или уменьшить число счетов». Таким образом, уже к концу XV в. была создана некоторая условность, которая привносит контроль над счетами в мир хозяйственных ценностей.
Итальянский ученый Д. Масса (1850–1918) подчеркивал, что для него бухгалтерский учет не просто наука об управлении, а наука об управлении людьми. По мнению Масса, «в цели и задачи счетоведения входит выявление результатов хозяйственной деятельности, контроль всей работы хозяйства, выполняемый для того, чтобы деятельность этого хозяйства протекала согласно полученным от управляющего органа указаниям» [3]. Д. Масса подробно высказывался за полную независимость контрольного органа – бухгалтерии – от администрации. Он писал: «Контроль для того чтобы быть действительным, должен быть верен такому органу, который, с одной стороны, имел бы сведения о каждом акте и документе, с другой – пользовался бы необходимой независимостью, чтобы быть в состоянии действовать свободно. Если бы контроль был верен лицам зависимым, на которые администрация может оказывать давление, или хуже – учинять по отношению к ним репрессии, то не было бы никакой гарантии нормальной его работы» [3]. Логика подсказывает, что под «независимым контролем» он имел в виду аудиторство. В 1874 г. Д. Масса начал издавать первый в Италии бухгалтерский журнал, который выходил в течение тридцати лет.
Другой итальянский ученый – Фабио Беста (1845–1923) считал, что оценка – цель учета, ценности – его предмет. Сам бухгалтерский учет – наука о контроле. Хозяйство – часть общества, и оно также разделяется интересами лиц, в нем занятых. В каждом хозяйстве Ф. Беста замечал три вида функций. Он писал, что «хозяйственный контроль должен принудить каждого работающего в предприятии быть честным, хотя бы и против желания. Счетоводство должно быть наукой хозяйственного контроля и ничем больше» [12]. Отождествляя бухгалтерский учет с хозяйственным контролем, он видел контроль предварительный, текущий и последующий.
Итальянские ученые хотя и занимались в основном развитием бухгалтерского учета, однако в их высказываниях имеются определенные мысли по развитию аудита. Экономические перемены 1600–1800гг., которые характеризовались ростом городов, фабрик, а также расширением торговли, вызвали появление новых подходов к учету. Они ставили во главу угла право собственности на имущество и калькуляцию прибыли и убытков в экономическом смысле этого слова. Аудит также начал превращаться из процесса слушания в подробный анализ письменной документации и исследование подтверждающих свидетельств. Другие авторы пишут, что «история аудита восходит к XVIII веку, когда некий Джордж Уотсон порекомендовал шотландским коммерсантам провести проверку бухгалтерской отчетности. Проведенная проверка показала столь высокую результативность, что, по расхожему мнению прочих британцев, ”черствые, скупые и педантичные“ шотландцы признали пользу таких проверок и с тех пор стали их практиковать».