2.2. Екологічний облік на підприємстві

Коли йдеться про облік витрат на підприємстві, слід, у першу чергу, розрізняти облік фактичних (минулих) і планових (майбутніх) витрат. Попри строге визначення терміна «екологічний облік» слід пам'ятати, що в сучасних концепціях бізнесу облік перш за все використовується для свідомого планування майбутніх процесів.

Саме тому підприємці і менеджери особливо зацікавлені в обліку планових витрат, який, однак, неможливий без відображення витрат фактичних. Аналогічне твердження справедливе і відносно прибутків або вигод.

Екологічний облік повинен виявляти і відображати в грошовій формі зовнішні ефекти (витрати).

Вирішення цієї проблеми можливе за умови використання двох різних підходів:

1. внесення уточнень до системи традиційного обліку перш за все шляхом більш детального і диференційованого відображення екологічних аспектів підприємства, включаючи всі витрати на проведення природоохоронних заходів./ а також змін, що викликаються ними, в бухгалтерському балансі підприємства (назвемо його диференціювання фінансової звітності);

2. реорганізація і розширення обліку, у тому числі за допомогою складання екобалансів для більш повного відображення (з урахуванням часового аспекту) зовнішніх екологічних витрат, як і ефектів виробничої діяльності (назвемо його розширенням фінансової звітності).

У першому випадку, тобто при уточненні (диференціюванні)традиційного обліку, перед річним звітом ставиться завдання більш повного відображення конкретних форм впливу екологічного менеджменту на майно і прибутковість підприємства.

При обліку витрат необхідне диференційоване відображення екологічних витрат за їх видами і місцем виникнення і Калькуляція витрат для окремих виробів або послуг також може служити відображенню частини витрат і обороту, обумовленого екологічними аспектами.

Подібні обчислювальні операції пов'язані із загальними проблемами обліку (облік постійних витрат, підбір базових величин, перенесення витрат тощо). Цей підхід може більш точно виявити екологічні витрати і використати одержані дані при взаємовідносинах із зовнішніми інвесторами.

Крім того, у рамках проведення підприємством застережної екологічної політики цей підхід дозволяє знайти резерви і мінімізувати витрати на ОНС.

Другий підхід веде значно далі. Тут ідеться про реорганізацію і розширення обліку в цілях його використання як інструменту активного екологічного менеджменту. Традиційний облік практично не пристосований для цієї мети. Щоб привести його у відповідність до нових вимог, його необхідно істотно доповнити, зокрема шляхом визначення нових об'єктів обліку, а також формулювання нових цілей обліку та інших показників.

Облік повинен по можливості повно відображати позитивні і негативні зовнішні ефекти, що викликаються виробничою діяльністю або виробленою підприємством продукцією. У центрі невирішених питань стоять проблеми оцінки і агрегації екологічних даних, включаючи ефекти впливу на навколишнє природне середовище, які є якісно різнорідними і не піддаються «простому» підсумовуванню.

Перспективні завдання розроблення подібного якісно нового методичного інструментарію стосовно обох підходів подані в табл. 2.1.

При реалізації зазначених підходів до зміни звітності (диференціювання і розширення) з метою більш повного відображення екологічних аспектів в основні документи з бухгалтерської звітності може послідовно вноситися ряд змін.

Зупинимося на основних документах, які щорічно надаються підприємством, - бухгалтерському балансі і звіті про прибутки і збитки - та оцінимо їх з позиції існуючих у більшості країн мінімальних вимог комерційного права.

Перш за все з усієї маси представлених у цих документах загальних даних може бути виділена така екологічно релевантна інформація. У даних річного звіту разом з рядом статей основних засобів (наприклад, споруди з очищення стічних вод і уловлювання шкідливих речовин, що надходять в атмосферне повітря) можуть міститися відомості про придбані права природокористування або про амортизаційні відрахування на природоохоронне устаткування.

У пасивній стороні балансу до позицій, що стосуються екологічних аспектів діяльності підприємства, можуть бути, наприклад, віднесені відрахування до резервних фондів.

Конкретно: відрахування до резервного фонду на відшкодування завданої екологічної шкоди (збитку від забруднення ОНС); екологічні збори; відрахування до резервного фонду на виконання зобов'язань з рекультивації; аналогічні відрахування з усунення відходів; відрахування до резервного фонду на поточний ремонт природоохоронного устаткування.

Таблиця 2.1.

Методичний інструментарій екологічної звітності

Звітність з екологічною орієнтацією
Традиційна форма звітності				Облік екологічних ефектів
Збільшення обороту за допомогою заходів щодо охорони навколишнього середовища		Витрати, пов'язані із заходами щодо охорони навколишнього середовища		Інтерналізовані екологічні витрати Екстерналізовані екологічні витрати	Екстерналізована екологічна корисність
пряме	непряме	Зменшення витрат	збільшення витрат	Підлягають вираженню в грошових величинах	не підлягають вираженню в грошових величинах
Додаткова виручка з повторного використання відходів	імідж	Зменшення чинників, що вводяться у виробництво	Виробничі витрати	вплив ефектів на стан: будівель, лісів, фунтів, води	вплив ефектів на стан: ландшафту, кліматичних умов, здоров'я, способу життя
Зростання цін	Гудвіл (невідчутні активи)	Зменшення небажаних побічних продуктів	збільшення небажаних побічних продуктів
нові продукти	ноу-хау
Диференціювання фінансової звітності				Розширення фінансової звітності

Виходячи з можливості більш детальної класифікації статей балансу, фахівці пропонують виділити серед них такі статті, що можуть надати більш докладну інформацію про екологічні аспекти діяльності підприємства (табл. 2.2).

У рахунку прибутків і збитків також можлива більш детальна класифікація, що передбачає такі статті:

1. виручка та її частка від продажу відходів;

2. витрати, серед них витрати на придбання екологічно чистої сировини;

3. зарплата і преміювання, серед них зарплата і преміювання за діяльність у сфері охорони навколишнього середовища;

4. амортизаційні відрахування, серед них амортизаційні відрахування природоохоронного устаткування;

5. інші витрати, серед них інші витрати на охорону навколишнього середовища.

При обліку довгострокових інвестицій разом з виділенням таких спеціальних видів інвестицій (вкладень у позаобігові активи), як придбання земельних ділянок та придбання об'єктів природокористування, доцільно також відображати природоохоронні інвестиції в галузевому розрізі. Важливими є і ті зміни, які доцільно внести в систему обліку витрат на виробництво.

Таблиця 2.2.

Статті балансу, що стосуються ОНС

Активи	Пасиви
1. Нематеріальні активи Право сумісного користування спорудами для ОНС	1. Власний капітал Резерви за рахунок прибутку на проведення інвестицій в ОНС
II. Основний капітал Технічні споруди і установки, що служать ОНС, інші установки, виробниче і фірмове устаткування, що служить ОНС, проведена передоплата та незавершене устаткування для ОНС	II. Резервні фонди Відрахування до резервного фонду на невідомі зобов'язання за ОНС, відрахування до резервного фонду на виплати за руйнування гірських масивів, відрахування до резервного фонду на рекультивацію, відрахування в резервний фонд на усунення відходів
III. Оборотний капітал Запаси екологічно чистої сировини і екологічно чистої продукції	III. Зобов'язання за кредитами, виданими фінансово-кредитними установами на природоохоронні цілі