1 Экономическая сущность доходов и расходов, принципы и задачи их учета и анализа в современных условиях развития экономики

1. Понятие о доходах и расходах, их классификация в бухгалтерском учете. Оценка и признание доходов и расходов организации в бухгалтерском учете

В условиях перехода Республики Беларусь на международные стандарты бухгалтерского учета и отчетности круг объектов бухгалтерского учета значительно расширился. Появились новые объекты учета, такие как доходы и расходы, а также изменилась методика их учета и признания. Доходы и расходы являются основными показателями оценки финансового состояния организации, а также основными факторами, влияющими на достоверность отражения в учете и отчетности финансовых результатов. Конечной определяющей целью организации является максимизация прибыли, которая в общем виде определяется как разница между доходами и расходами. В связи с этим представляется весьма важным рассмотреть и уточнить теоретические положения категорий «доход» и «расход».

Важная роль в обеспечении всестороннего развития экономики, интенсификации производства и повышении его эффективности отводится доходам. В экономической литературе, в нормативных законодательных актах Республики Беларусь, в зарубежной теории и практике нет единого мнения по трактовке понятия «доход».

Согласно словарю современных экономических и правовых терминов под редакцией профессора В. Н. Шимова, «доход – материальные или денежные ресурсы, которые поступают государству или предприятию, или отдельному лицу в процессе распределения национального дохода» [40].

М. Ю. Медведев считает, что «доход – стоимость какой-нибудь поступающей вещи (в случае поступления денег – их номинал). В общем случае представляет собой абстракцию, необходимую для исчисления финансового результата, как разницы между полученным доходом и понесенными расходами» [34, с.130-131].

П. Г. Пономаренко считает, что с позиции бухгалтерского учета доходами считаются притоки денег или их эквивалентов в организацию, приводящие к росту ее собственных источников средств. Следовательно, получение доходов предполагает увеличение экономической выгоды организации в результате поступления средств и/или уменьшение обязательств, приводящих к росту активов. При этом к доходам не относят вклады участников (собственников имущества) [2].

На официальном сайте Министерства финансов Республики Беларусь обсуждается Проект закона «О бухгалтерском учете и отчетности». В проекте планируется изменение определения категории «доход – увеличение экономических выгод в течение отчетного периода путем увеличения активов и (или) уменьшения обязательств, ведущее к увеличению собственного капитала организации, не связанному с вкладами собственника ее имущества (учредителей, участников)»

Характеристика категории "доход" в соответствии с международными и национальными стандартами бухгалтерского учета Российской Федерации и Республики Беларусь представлены в таблице 1.1.

Таблица 1.1. – Характеристика категории "доход" в соответствии с международными и

национальными стандартами бухгалтерского учета Российской Федерации и Республики Беларусь

Наименование	Сущность категории «Доход»
МСФО	Приращение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме притока или увеличения активов или уменьшения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала [20].
Национальный стандарт учета Российской Федерации	Увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества) [11].
Проект закона Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности»	Увеличение экономических выгод в течение отчетного периода путем увеличения активов и (или) уменьшения обязательств, ведущее к увеличению собственного капитала организации, не связанному с вкладами собственника ее имущества (учредителей, участников) [38].
Национальный стандарт учета Республики Беларусь	Экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить[14].

В законодательстве Республики Беларусь определение «дохода» близко по смыслу к определению, данному в МСФО, однако более сужено, так как увеличение экономических выгод (получение организацией доходов, снижение расходов и иные выгоды, возникающие от использования организацией активов) связывается только с поступлением активов. Кроме того в определение дохода в Инструкции по бухгалтерскому учету «Доходы организации» № 181 в отличие от МСФО не связывается с отчетным периодом.

В проекте закона о бухгалтерском учете определение близко к определению данному и стандартами учета в Российской Федерации и МСФО так как имеется указание на отчетный период, так же в проекте увеличение экономических выгод связывается как с поступлением активов так и с уменьшением обязательств.

Следует отметить, в одном и во втором случае ключевыми словами определения «доход» являются «экономическая выгода». Но признанные в учете доходы не всегда являются экономической выгодой, т.к. при признании выручки в учетной политике организации по отгрузке получается, что отгрузили товар (продукцию, выполнили услуги) и сразу, же отразили доходы, в то время как средства в денежной или натуральной форме еще не поступили. А в некоторых исключительных случаях (банкротство) эти средства не поступят никогда. Следовательно, наши «виртуальные» доходы превращаются в расходы. Таким образом, определение «доход» подлежит некоторым дополнениям.

Исходя из вышерассмотренных категорий «дохода» выведем свое определение: «доход – увеличение экономических выгод в течение отчетного периода путем увеличения активов и (или) уменьшения обязательств, ведущее к увеличению собственного капитала организации, не связанному с вкладами собственника ее имущества (учредителей, участников), а также поступления от операционной и внереализационной деятельности, определяемые по отношению к текущему отчетному периоду».

В экономической литературе, в нормативных законодательных актах Республики Беларусь, в зарубежной теории и практике нет единого мнения по трактовке понятия «расходы».

В.Н. Шимов считает, «расходы – уменьшение средств предприятия или увеличение его обязательств, которые возникают в процессе хозяйственной деятельности» [40].

П. Г. Пономаренко рассматривает категорию расход с позиции бухгалтерского учета как оттоки имущества, обуславливающие их уменьшение. Следовательно, понесенные расходы – уменьшение экономической выгоды в результате выбытия активов и /или возникновение обязательств. При этом к расходам организации не относят уменьшение вкладов по решению участников (собственников имущества) [2].

В проекте закона о бухгалтерском учете и отчетности дано определение категории «расход» – уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода путем уменьшения активов или увеличения обязательств, ведущее к уменьшению собственного капитала, не связанному с его передачей собственнику имущества, распределением между учредителями (участниками).

При определении сущности категории "расход" имеется некоторое несоответствие в определениях этого понятия стандартами учета в Республике Беларусь и Международными стандартами финансовой отчетности. Характеристика категории "Расход" в соответствии с международными и национальными стандартами бухгалтерского учета Российской Федерации и Республики Беларусь представлены в таблице 1.2.

Таблица 1.2 – Характеристика категории "Расход" в соответствии с международными и

национальными стандартами бухгалтерского учета Республики Беларусь и Российской Федерации

Наименование	Сущность категории «Расход»
МСФО	Уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме оттока или истощения активов, или увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала, не связанное с его распределением между участниками [20].
Национальный стандарт учета Российской Федерации	Уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов [11].
Проект закона Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности»	Уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода путем уменьшения активов или увеличения обязательств, ведущее к уменьшению собственного капитала, не связанному с его передачей собственнику имущества, распределением между учредителями (участниками) [38].
Национальный стандарт учета Республики Беларусь	Уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению вкладов по решению участников (собственников имущества) [15].

В отличие от определения расходов в МСФО, в отечественной практике учета, к расходам, применительно к активам причисляют хозяйственные операции и процессы, ведущие к уменьшению экономических выгод из-за их выбытия, а в международной практике еще и вследствие «истощения» активов, т.е. когда активы не выбывают, а их стоимость снижается. Таким образом, в отечественном учете понятие «расходы» более узкое, чем в МСФО. Кроме того, при определении расходов, как и при определении доходов, отсутствует указание на отчетный период.

Определение «расход» по проекту закона о бухгалтерском учете и отчетности практически полностью соответствует определению по МСФО так как происходит указание на отчетный период, а так же на увеличение обязательств, ведущее к уменьшению собственного капитала, не связанному с распределением между учредителями.

Считаем, что в проекте закона «О бухгалтерском учете и отчетности» определение категории «расход» организации является более верным, так как в нем указана ссылка на отчетный период, а так же учитывается как уменьшение активов, так и увеличение обязательств

Для правильного отражения доходов и расходов в бухгалтерском учете, для составления финансовой отчетности важную роль играет четкая их классификация. В экономической литературе выделяют классификационные признаки деления доходов и расходов в зависимости от преследуемых целей.

В соответствии с Типовым планом счетов, Инструкциями по бухгалтерскому учету в Республике Беларусь «Доходы организации» и «Расходы организации» в бухгалтерском учете доходы и расходы классифицируются в зависимости от характера, условий получения и направления деятельности организации.

Классификация доходов и расходов в зависимости от характера, условий получения и направления деятельности в Республике Беларусь, а так же механизм формирования прибыли приведена на рисунке 1.1.

Существующая классификация имеет ряд недостатков, связанных, прежде всего с особенностями трактовки содержания наименований доходов и расходов. В состав доходов по видам деятельности, согласно Инструкции по применению Типового плана счетов Республики Беларусь входит выручка от реализации за вычетом сумм налогов, включаемых в выручку, подлежащих перечислению в бюджет по видам деятельности, указанной в уставе организации [17, с.5]. Однако в уставе указываются все виды деятельности, которыми вправе заниматься субъекты хозяйствования.

К доходам и расходам по видам деятельности относятся хозяйственные операции организации по производству и реализации товаров, работ и услуг, которые совершаются постоянно, являются предметом ее деятельности и обеспечивают ей устойчивые доходы и расходы.

Операционными являются доходы и расходы от совершения отдельных операций, не относящихся к видам деятельности организации.

В Республике Беларусь в состав внереализационных доходов и расходов входят чрезвычайные доходы и расходы. Чрезвычайные доходы и расходы – это непредвиденные приобретения и потери организации. Они возникают вследствие наступления чрезвычайных обстоятельств – стихийного бедствия, пожара, аварии [2, с.230-232].

Расходы

по видам деятельности

- Себестоимость реализации

(в торговле – покупная стоимость товаров)

- Расходы на реализацию

в пределах норм и лимитов

– сверх норм и лимитов

- Расходы на управление

- НДС

Доходы по видам деятельности

(выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг за минусом НДС и акцизов)

Д

О

Х

О

Д

Ы

Р

А

С

Х

О

Д

Ы

Доходы и расходы, учитываемые при налогообложении

Операционные расходы

Операционные доходы

Доходы и расходы, не учитываемые при налогообложении

Внереализационные расходы,

в том числе чрезвычайные расходы

Внереализационные доходы,

в том числе чрезвычайные доходы

Прибыль (убыток) от реализации

Прибыль (убыток) от операционных доходов и расходов

Прибыль (убыток) от внереализационных доходов и расходов

+ ПРИБЫЛЬ (УБЫТОК)

Рисунок 1.1 – Состав доходов и расходов, механизм формирования прибыли