8. Порядок исчисления налога

Исходя из требований главы 21 НК РФ, НДС представляет собой общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и уменьшенную на сумму налоговых вычетов, установленных в статье 171 НК РФ и увеличенную на сумму налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.

Порядок исчисления НДС установлен статьей 166 НК РФ, которая определяет общие правила исчисления налога за конкретный налоговый период. В связи с этим для правильного исчисления налога необходимо знать, когда полагается определить налоговую базу. Глава 21 НК РФ содержит статью 167 НК РФ, которая устанавливает для конкретных хозяйственных операций дату, на которую налогоплательщик обязан начислить НДС.

8.1 Общие правила исчисления ндс

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных по разным ставкам налога со всех налоговых баз по конкретным хозяйственным операциям.

Общая сумма налога не исчисляется налогоплательщиками - иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика. Сумма налога при этом исчисляется налоговыми агентами отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ по общему правилу.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ.

Общая сумма налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, исчисленной в соответствии со статьей 160 НК РФ.

Сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ по налоговой ставке 0%, исчисляется отдельно по каждой такой операции.

В случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

8.2 Момент определения налоговой базы

Момент определения налоговой базы устанавливается в соответствии с нормами статьи 167 НК РФ. Основным правилом является исчисление налоговой базы на наиболее раннюю из следующих дат:

1) на день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) на день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Необходимо обратить внимание, что в случаях, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности в целях главы 21 НК РФ приравнивается к его отгрузке.

При реализации налогоплательщиком товаров, переданных им на хранение по договору складского хранения с выдачей складского свидетельства, момент определения налоговой базы по указанным товарам определяется как день реализации складского свидетельства.

При уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, момент определения налоговой базы определяется как день уступки денежного требования или день прекращения соответствующего обязательства.

Моментом определения налоговой базы является день уступки (последующей уступки) требования или день исполнения обязательства должником:

- при передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места;

- при приобретении денежного требования у третьих лиц.

Моментом определения налоговой базы является день передачи имущественных прав, если осуществляется передача прав, связанных с правом заключения договора, и арендных прав.

При реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1, 2.1 - 2.7, 3, 8 и 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В случае, если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, не собран в течение сроков, указанных в пункте 9 статьи 165 НК РФ, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ, если иное не предусмотрено пунктом 9 статьи 167 НК РФ.

В случае, если полный пакет документов, предусмотренных пунктом 5 статьи 165 НК РФ, не собран на 181-й календарный день со дня проставления на перевозочных документах отметки таможенных органов, свидетельствующей о помещении товаров под таможенную процедуру экспорта или таможенную процедуру таможенного транзита при перевозке иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия на территорию Российской Федерации до таможенного органа в месте убытия с территории Российской Федерации либо свидетельствующей о помещении вывозимых с территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией, продуктов переработки под процедуру внутреннего таможенного транзита, момент определения налоговой базы по указанным работам, услугам определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ.

В целях исчисления НДС моментом определения налоговой базы при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления является последнее число каждого налогового периода (квартала).

Установлено, что в целях главы 21 НК РФ момент определения налоговой базы при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, признаваемой объектом налогообложения, определяется как день совершения указанной передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг).

При получении оплаты, частичной оплаты налогоплательщиком - изготовителем товаров (работ, услуг) в налоговые органы одновременно с налоговой декларацией представляется контракт с покупателем (копия такого контракта, заверенная подписью руководителя и главного бухгалтера), а также документ, подтверждающий длительность производственного цикла товаров (работ, услуг), с указанием их наименования, срока изготовления, наименования организации-изготовителя, выданный указанному налогоплательщику-изготовителю федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере промышленного, оборонно-промышленного и топливно-энергетического комплексов, подписанный уполномоченным лицом и заверенный печатью этого органа.

При осуществлении контрольных мероприятий необходимо обращать особое внимание на положения пункта 14 статьи 167 НК РФ. В соответствии с данным пунктом в случае, если моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы.

Для налоговых агентов - органов, организаций или индивидуальных предпринимателей, уполномоченных осуществлять реализацию конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству, а также для налоговых агентов - посреднических организаций, реализующих на территории РФ товары иностранных лиц, не состоящих на налоговом учете, моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя дата (дата отгрузки или оплаты).

9. Документы, используемые при исчислении НДС 9.1 Оформление расчетных документов при взимании НДС

В статье 168 НК РФ дается определение сумм НДС, которые предъявляются налогоплательщиками к покупателям за реализацию им продукции (товаров, работ, услуг), передачу имущественных прав.

Иными словами, при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю соответствующую сумму налога.

Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг), имущественных прав как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных цен (тарифов).

При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При исчислении суммы налога в соответствии с пунктами 1-3 статьи 161 НК РФ налоговыми агентами, указанными в пунктах 2 и 3 статьи 161 НК РФ, составляются счета-фактуры в порядке, установленном пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

Так же, как в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах, в счетах-фактурах соответствующая сумма налога в обязательном порядке выделяется отдельной строкой.