Не считаются представительскими

Налоговым кодексом установлен перечень расходов, которые не являются представительскими и, следовательно, не могут приниматься к налоговому учету в уменьшение налоговой базы. К таким расходам относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний. Это исчерпывающий перечень (формулировка типа "и другие аналогичные расходы" отсутствует). Однако понятие "расходы на организацию развлечений и отдыха" могут трактоваться весьма широко.

Обратите внимание! Не являются представительскими расходы на проведение собраний акционеров (участников, пайщиков), в частности расходы, связанные с арендой помещений, подготовкой и рассылкой необходимой для проведения собраний информации, и иные расходы, непосредственно связанные с проведением собрания. Подобные расходы также являются внереализационными и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Наличие двух перечней представительских расходов (учитываемых и не учитываемых для целей налогообложения) обуславливает возникновение разногласий между налогоплательщиками и налоговыми органами. Эти разногласия разрешаются частично Минфином России в письменных разъяснениях, частично - арбитражными судами. Налоговые органы неохотно учитывают решения арбитражных судов "по прецеденту", но руководствуются разъяснениями, приводимыми в письмах Минфина России (несмотря на их ненормативный характер). Приведем некоторые полезные ссылки.

Расходы на приобретение сувениров для иностранной делегации не могут быть учтены в составе представительских расходов, поскольку они не предусмотрены п. 2 ст. 264 НК РФ (Письмо Минфина России от 16.08.2006 N 03-03-04/4/136).

Российская фирма не вправе учитывать в составе представительских расходов затраты на проживание в гостинице официальных лиц - деловых иностранных партнеров, которые приехали на официальную встречу в целях установления и поддержания долгосрочного сотрудничества (Письмо УФНС России по г. Москве от 12.04.2007 N 20-12/034115).

Расходы на завтраки, обеды, ужины, не носящие официального характера, должны оплачиваться представителями делегаций, прибывших на переговоры, за счет суточных, выдаваемых при командировании сотрудников, либо за счет собственных средств (Письмо Минфина России от 05.04.2005 N 03-03-01-04/1/157).

Если проведенные мероприятия (например, ужин в ресторане) не носят официального характера либо отсутствуют документы, подтверждающие проведение официальных деловых переговоров, расходы по их проведению не учитываются для целей налогообложения прибыли (Письмо УФНС России по г. Москве от 23.12.2005 N 20-12/95338).

Расходы по проведению неофициальной встречи (в кафе) с потенциальными партнерами, организованной сотрудником организации, находящимся в командировке в городе проживания указанных партнеров, не учитываются для целей налогообложения прибыли, так как они не признаются представительскими расходами. Заметим, что это прямо следует из буквального прочтения нормы п. 2 ст. 264 НК РФ, где говорится только об официальных приемах (Письмо УФНС России по г. Москве от 23.12.2005 N 20-12/97007).

Наиболее спорным вопросом представляется вопрос о возможности принятия к налоговому учету расходов на приобретение алкогольных напитков.

Так, Письмом Минфина России от 09.06.2004 N 03-02-05/1/49 разъяснено, что расходы организации на алкогольную продукцию при проведении официального приема могут включаться в представительские расходы, которые учитываются в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за отчетный (налоговый) период, в случае их осуществления в размерах, предусмотренных обычаями делового оборота при проведении деловых переговоров (сделок).

Определение обычая делового оборота приведено в ст. 5 ГК РФ:

"Обычаем делового оборота признается сложившееся и широко применяемое в какой-либо области предпринимательской деятельности правило поведения, не предусмотренное законодательством, независимо от того, зафиксировано ли оно в каком-либо документе".

По нашему мнению, из сказанного, в частности, следует, что при организации приема иностранных представителей государств с официальной мусульманской религией расходы на приобретение алкогольной продукции не могут быть приняты в качестве представительских, так как в подобных странах обычаи делового оборота исключают употребление спиртных напитков.

Позднее та же позиция подтверждена в Письме Минфина России от 16.08.2006 N 03-03-04/4/136.

Лимит

В соответствии с п. 42 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются затраты в виде представительских расходов в части, превышающей их размеры, предусмотренные п. 2 ст. 264 НК РФ. Допустимый лимит - 4% расходов налогоплательщика на оплату труда за соответствующий отчетный (налоговый) период. Поэтому в течение налогового периода размер нормируемых расходов (в абсолютном выражении) меняется. С учетом этого вспомогательная форма налогового учета (бухгалтерская справка) должна разрабатываться таким образом, чтобы учитывать изменение контрольного показателя по отчетным периодам (нарастающим итогом).

Бухгалтерская справка может иметь, например, следующий вид (табл. 2).

Таблица 2

Бухгалтерская справка N ___

о сумме представительских расходов

Рег. N записи	Вид расходов	Норма (принято к налоговому учету)	Фактически оплачено	Номер и дата документа
1	2	3	4	5
Первый отчетный период
	Оплачено проведение официального приема			Авансовый отчет N _ от ______
	Оплачено транспортное обеспечение доставки лиц, участвующих в переговорах			Платежное поручение N ___ от ______
	Оплачены услуги переводчиков			Платежная ведомость N ___ от ______
	Оплачены расходы, связанные с лечением	X		Авансовый отчет N _ от ______
	И т.д.
	Итого за первый отчетный период
	Расходы налогоплательщика на оплату труда		X
	Предельный размер расходов (предыдущая строка, умноженная на 4%)		X
Второй отчетный период
	Оплачено проведение официального приема			Платежное поручение N ___ от ______
	Оплачено транспортное обеспечение доставки лиц, участвующих в переговорах			Авансовый отчет N _ от ______
	Оплачены услуги переводчиков			Платежная ведомость N ___ от ______
	Оплачены расходы, связанные с посещением казино	X		Авансовый отчет N _ от ______
	И т.д.
	Итого за второй отчетный период
	Расходы налогоплательщика на оплату труда		X
	Предельный размер расходов (предыдущая строка, умноженная на 4%)		X
	И т.д.
	...
	Итого за налоговый период		X
	Расходы налогоплательщика на оплату труда за налоговый период		X
	Предельный размер расходов (предыдущая строка, умноженная на 4%)

В графе "Норма" могут указываться нормативы, установленные сметой на проведение конкретных мероприятий, расходы по обеспечению которых носят характер представительских, либо общая норма представительских расходов, определенная в соответствии с п. 2 ст. 264 НК РФ (в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период).

Предельная норма за отчетный период определяется по соответствующей строке. Нормативы, установленные сметой, могут оказаться выше нормы, определенной НК РФ. Эта норма определяется ежеквартально нарастающим итогом с начала года.

Расходы на рекламу

Кризис заставил многие компании существенно сократить рекламные бюджеты, но обойтись совсем без рекламы нельзя даже в это трудное время. Соответственно, возрастает необходимость учесть рекламные расходы при исчислении налога на прибыль по максимуму.

Основные требования к рекламе

Напомним, что основные требования к изготовлению и размещению рекламы установлены Федеральным законом от 13.03.2006 N 38-ФЗ (в ред. от 27.10.2008; далее - Закон о рекламе). Статья 3 названного Закона определяет рекламу как информацию, распространенную любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованную неопределенному кругу лиц и направленную на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке. В соответствии с той же статьей объект рекламирования - товар, средство его индивидуализации, изготовитель или продавец товара, результаты интеллектуальной деятельности либо мероприятие (в том числе спортивное соревнование, концерт, конкурс, фестиваль, основанные на риске игры, пари), на привлечение внимания к которым направлена реклама.

Отдельными статьями Закона о рекламе регулируются следующие виды рекламы:

- в телепрограммах и телепередачах;

- в радиопрограммах и радиопередачах;

- в периодических печатных изданиях. Размещение текста рекламы в периодических печатных изданиях, не специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного характера, должно сопровождаться пометкой "Реклама" или пометкой "На правах рекламы". Объем рекламы в таких изданиях должен составлять не более чем сорок процентов объема одного номера периодических печатных изданий. Требование о соблюдении указанного объема не распространяется на периодические печатные издания, которые зарегистрированы в качестве специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного характера и на обложке и в выходных данных которых содержится информация о такой специализации;

- распространяемая при кино- и видеообслуживании (прерывание рекламой демонстрации фильма, а также совмещение рекламы с демонстрацией фильма способом бегущей строки или иным способом ее наложения на кадр демонстрируемого фильма);

- распространяемая по сетям электросвязи, в том числе посредством использования телефонной, факсимильной, подвижной радиотелефонной связи. Допускается только при условии предварительного согласия абонента или адресата на получение рекламы;

- наружная реклама с использованием щитов, стендов, строительных сеток, перетяжек, электронных табло, воздушных шаров, аэростатов и иных технических средств стабильного территориального размещения, монтируемых и располагаемых на внешних стенах, крышах и иных конструктивных элементах зданий, строений, сооружений или вне их, а также остановочных пунктов движения общественного транспорта. Установка и эксплуатация рекламной конструкции осуществляются ее владельцем по договору с собственником земельного участка, здания или иного недвижимого имущества, к которому присоединяется рекламная конструкция, либо с лицом, управомоченным собственником такого имущества, в том числе с арендатором. Договор на установку и эксплуатацию рекламной конструкции заключается на срок пять лет, за исключением договора на установку и эксплуатацию временной рекламной конструкции, который может быть заключен на срок не более чем 12 месяцев. По окончании срока действия договора на установку и эксплуатацию рекламной конструкции обязательства сторон по договору прекращаются;

- на транспортных средствах и с их использованием. Размещение рекламы на транспортном средстве осуществляется на основании договора, заключаемого рекламодателем с собственником транспортного средства или уполномоченным им лицом либо с лицом, обладающим иным вещным правом на транспортное средство.