375 10.1. Умови визнання, оцінка та документальне оформлення
У бухгалтерському обліку всі витрата на придбання об'єкта інтелектуальної власності зазвичай формують нематеріальні активи. Пояснення що розуміють під нематеріальними активами у бухгалтерському обліку надає П(С)БО 8 «Нематеріальні активи»: «Нематеріальний актив - немонетарний актив, який не має матеріальної форми та може бути ідентифікований» (п. 4 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи»),
З точки зору податкового законодавства нематеріальні активи - право власності на результати інтелектуальної діяльності, у тому числі промислової власності, а також інші аналогічні права, визнані об'єктом права власності (інтелектуальної власності), право користування майном та майновими правами платника податку в установленому законодавством порядку, у тому числі набуті в установленому законодавством порядку права користування природними ресурсами, майном та майновими правами.
Придбаний або отриманий нематеріальний актив (далі - НМА) відображають у балансі, якщо- існує ймовірність одержання майбутніх економічних вигод, пов'язаних з його використанням, та його вартість реально достовірно визначити.
На відображення в балансі НМА, отриманих у результаті розробки, поширюються кілька спеціальних правил. Отже, такі НМА слід відображати в балансі, якщо підприємство має:
намір, технічну можливість та ресурси для доведення НМА до стану, в якому він придатний для реалізації або використання;
можливість отримання майбутніх економічних вигод від реалізації або використання НМА;
інформацію для достовірного визначення витрат, пов'язаних з розробкою НМА.
При дотриманні всіх критеріїв підприємство капіталізує витрати на створення (розробку) НМА. Витрати, понесені до цього, включають до витрат звітного періоду.
Якщо НМА не відповідає цим критеріям визнання, то витрати, пов'язані з його придбанням чи створенням, визнають витратами того звітного періоду, протягом якого вони були здійснені, без визнання таких витрат у майбутньому НМА.
До витрат, які не відносять до НМА, а відображають у складі витрат звітного періоду належать:
витрати на дослідження;
витрати на підготовку і перепідготовку кадрів;
витрати на рекламу та просування продукції на ринку;
витрати на створення, реорганізацію та переміщення підприємства або його частини;
витрати на підвищення ділової репутації підприємства, вартість видань і витрати на створення торгових марок (товарних знаків).
Особливу увагу слід звернути на витрати на дослідження. В національних стандартах не описано, що саме є витратами на дослідження, лише наведено визначення: «Дослідження - це заплановані підприємством дослідження, які проводяться ним уперше з метою отримання і розуміння нових наукових та технічних знань». У Міжнародному стандарті бухгалтерського обліку 38 «Нематеріальні активи», визначено, що дослідженнями є:
пошук альтернатив матеріалам, приладам, продуктам, технологіям, системам чи послугам;
формулювання, розробка, оцінка та остаточний вибір можливих альтернатив новим чи вдосконаленим матеріалам, приладам, продуктам, технологіям, системам чи послугам.
Можливість достовірної оцінки - обов'язковий і незмінний критерій визнання всіх без винятку об'єктів. У бухгалтерському обліку НМА оцінюють за:
історичною собівартістю;
поточною собівартістю;
вартістю реалізації (погашення);
теперішньою вартістю.
Придбані (створені) НМА зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. У табл. 10.1 наведено порядок формування первісної вартості й елементи, з яких вона складається, залежно від того, яким чином НМА надходять на підприємство.
Прикладами витрат, які можуть бути віднесеними безпосередньо, є:
витрати на виплати працівникам, що виникають безпосередньо в результаті приведення активу до робочого стану;
професійні гонорари, виплачені безпосередньо в результаті приведення активу до робочого стану;
витрати на перевірку належного функціонування такого активу та ін.
Прикладами витрат, які до первісної вартості НМА не включають, є:
витрати на запровадження нового продукту або послуги (у тому числі втрати на рекламу і просування на ринку);
витрати на ведення бізнесу в новій місцевості або з новим класом клієнтів (у тому числі витрати на підготовку персоналу);
Таблиця 10.1
Формування первісної вартості об'єктів, визнаних нематеріальними активами, залежно від способу їх надходження на підприємство
|
№ пор. |
Спосіб надходження нематеріальних активів на підприємство |
Елементи первісної вартості |
Первісна вартість (фактична собівартість) |
Норма ПБО-8 |
|
1 1 |
Об'єкт придбано за кошти |
Вартість об'єкта |
Сума коштів, сплачених (що підлягають сплаті) постачальникові об'єкта, та додаткових послуг |
П. 11 |
|
Додаткові витрати |
|
2 |
Об'єкт придбано в обмін на подібний об скт |
Зартість об'єкта |
Менша з двох вартостей: залишкова чи справедлива вартість переданого об'єкта |
Абзац 1 П. 12 |
|
Додаткові витрати |
Сума коштів, сплачених (що підлягають сплаті) | |||
|
3 і |
Об'єкт придбано в обмін на неподібний об'єкт |
Вартість об'єкта |
Справедлива вартість переданого об'єкта |
Абзац 2 П. 12 |
|
Додаткові витрати |
Сума коштів, сплачених (що підлягають сплаті) | |||
|
4 |
Об'єкт придбано в обмін на неподібний об'єкт з грошовою доплатою |
Вартість об'єкта |
Справедлива вартість переданого об'єкта, збільшена (зменшена) на суму коштів, яка була передана(отримана) під час обміну |
Абзац 2 П. 12 |
|
Додаткові витрати |
Сума коштів, сплачених (що підлягають сплаті) | |||
|
5 |
Об'єкт отримано безоплатно |
Вартість об'єкта |
Справедлива вартість отриманого об'єкта |
П. 13 |
|
Додаткові витрати |
Сума коштів, сплачених (що підлягають сплаті) | |||
|
6 |
Об'єкт отримано як внесок до статутного капіталу |
Вартість об'єкта |
Узгоджена засновниками справедлива вартість |
П.14 |
|
Додаткові витрати |
Сума коштів, сплачених (що підлягають сплаті) | |||
|
7 |
Об'єкт отримано в результаті об'єднання підприємств |
Вартість об'єкта |
Справедлива вартість |
П. 15 |
|
8 |
Об'єкт придбано разом з іншими об'єктами, оплаченими загальною сумою |
Вартість об'єкта |
Сума сплачених коштів, розподілена пропорційно справедливій вартості кожного об'єкта |
1 П. 16 |
|
Додаткові витрати | ||||
|
9 |
Об'єкт створено підприємством |
Вартість об'єкта |
Фактична собівартість |
П. 17 |
адміністративні та інші загальні накладні витрати;
витрати, понесені при використанні або переміщенні НМА;
витрати на допоміжні операції, тобто операції, що їх здійснюють у зв'язку з розробкою НМА, але не спрямовані на приведення активу до стану, необхідного для його функціонування у спосіб, визначений управлінським персоналом.
Первісну вартість НМА, що їх підприємство створює власними силами, а також тих нематеріальних активів, що їх підприємство придбало в незавершеному стані з метою доопрацювання, формують прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, амортизацію обладнання та інші витрати, передбачені ПБО-16 «Витрати».
Підприємствам, які створюють нематеріальні активи власними силами, слід пам'ятати про відмінності між дослідженнями і розробками. Згідно з ПБО-8 витрати на дослідження «визнаються витратами того звітного періоду, протягом якого вони були здійснені, без визнання таких витрат у майбутньому нематеріальним активом». До витрат на дослідження належать:
витрати на дослідження;
витрати на підготовку і перепідготовку кадрів;
витрати на рекламу та просування продукції на ринку;
витрати на створення, реорганізацію та переміщення підприємства або його частини;
витрати на підвищення ділової репутації підприємства, вартість видань і витрати на створення торгових марок (товарних знаків).
Прикладами досліджень є:
а) діяльність, спрямована на отримання нових знань;
б) пошук, оцінка та остаточний вибір застосування результатів дослідження чи інших знань;
в) пошук альтернатив матеріалам, системам чи послугам; приладам, продуктам, технологіям;
г) формулювання, розробка, оцінка та остаточний вибір можливих альтернатив новим чи вдосконаленим матеріалам, приладам, продуктам, технологіям, системам чи послугам.
Як і для будь-яких інших необоротних активів, для НМА оцінка на дату балансу дуже важлива. Адже їх реальна вартість залежить від безлічі чинників (зокрема, зовнішніх) і під впливом них змінюється. І якщо реальна вартість змінилася, це повинно бути відображено в обліку.
МСБО 38 пропонує суб'єктам господарювання вибрати і закріпити як елемент облікової політики один з двох методів оцінки після первісного визнання:
метод собівартості (§74 МСБО 38) - НМА відображається у балансі за первісною собівартістю за винятком накопиченої амортизації і збитків від зменшення корисності;
метод переоцінки (§75 МСБО 38) - НМА відображається за переоціненою сумою за винятком наступної накопиченої амортизації та збитків від зменшення корисності.
НМА перестають визнавати:
у випадку його вибуття;
якщо від подальшого використання і вибуття не очікується надходження майбутніх економічних вигод.
Прибуток або збиток від вибуття активу розраховується як різниця між чистими надходженнями від такого вибуття і балансовою вартістю активу на момент вибуття.
Документальне оформлення НМА
Наказом Міністерства фінансів України від 22 листопада 2004 р. № 732 зареєстровано, в Міністерстві юстиції України 14 грудня 2004 р. за № 1580/10179 затверджено типові форми первинного обліку об'єктів права інтелектуальної власності у складі НМА:
НА-1 «Акт уведення в господарський оборот об'єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів»;
НА-2 «Інвентарна картка обліку об'єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів»;
НА-3 «Акт вибуття (ліквідації) об'єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів»;
НА-4 «Інвентаризаційний опис об'єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів».
«Акт уведення в господарський оборот об'єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів» (далі - об'єкт права інтелектуальної власності) застосовується підприємствами, установами та організаціями (далі - підприємства) незалежно від форм власності для оформлення операцій із уведення в господарський оборот і використання окремих придбаних (створених) об'єктів права інтелектуальної власності.
При оформленні введення в господарський оборот об'єктів права інтелектуальної власності акт складається в одному примірнику на кожний окремий об'єкт приймальною комісією, призначеною наказом (розпорядженням) власника або уповноваженого органу (посадової особи), який здійснює, керівництво підприємством.
Акт заповнюється в одному примірнику на основі технічної, науково-технічної та іншої документації (ліцензійний договір, авторський договір, патент тощо), підписується головою та членами комісії, особою, відповідальною за прийняття для використання об'єкта права інтелектуальної власності.
При оформленні акта введення в господарський оборот об'єкта права інтелектуальної власності заносяться відомості, представлені в табл. 10.2.
Таблиця 10.2
Зміст «Акт уведення в господарський оборот об'єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів»
|
№ пор. |
Назва ірафи первинного документа НА-1 |
Відомості, які заносяться |
|
1 |
Назва та номер документа, що підтверджує майнові права на об'єкт права інтелектуальної власності |
Номер патенту (деклараційного патенту) на винахід, деклараційного патенту на корисну модель, патенту на промисловий зразок, номер свідоцтва на знак для товарів і послуг, номер авторського свідоцтва тощо |
|
2 |
Дата виникнення права |
Дата підписання договору, дата пріоритету, дата створення твору тощо |
|
3 |
Власник об'єкта права інтелектуальної власності |
Зазначається власник майнових прав на об'єкт права інтелектуальної власності, свідоцтва, авторського права тощо, який може використовувати об'єкт права інтелектуальної власності на власний розсуд, має право давати дозвіл (видавати ліцензію) на використання та передавати право власності на об'єкт права інтелектуальної власності іншій особі на підставі договору |
|
4 |
Правові умови введення об'єкта права інтелектуальної власності в господарський оборот |
Назва документації, згідно з якою , об'єкт права інтелектуальної власності вводиться в господарський оборот (назва та номер документа, що підтверджує введення такого об'єкта в господарський оборот (договір на використання майнових прав інтелектуальної власності, ліцензійний договір тощо)) |
|
5 |
Документ, який підтверджує вартість об'єкта права інтелектуальної і власності |
Повна назва акта оцінки, номер та дата складання акта
|
В акті введення в господарський оборот об'єкта права інтелектуальної власності також наводиться характеристика такого об'єкта, яка містить докладний його опис і порядок використання, особливості і переваги, зазначаються основні якісні та кількісні показники об'єкта права інтелектуальної власності.
Оформлений акт підписується головним бухгалтером та затверджується керівником підприємства чи особою на те уповноваженою.
Інвентарна картка обліку об'єкта права інтелектуальної власності у складі НМА застосовується для аналітичного обліку об'єктів права інтелектуальної власності, а також для аналітичного обліку групи однотипних за призначенням та умовами використання об'єктів, що надійшли в одному календарному місяці та одній відповідальній за 'їх використання особі.
Інвентарна картка ведеться в бухгалтерії на кожний об'єкт чи групу об'єктів права інтелектуальної власності, заповнюється в одному примірнику на основі «Акта введення в господарський оборот об'єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів» (типова форма № НА-1).
При оформленні інвентарної картки'заносяться відомості, представлені в табл. 10.3.
Підставою для позначок в інвентарній картці про вибуття об'єкта права інтелектуальної власності є «Акт вибуття (ліквідації) об'єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів» (типова форма № НА-3).
«Акт вибуття (ліквідації) об'єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів» застосовується для оформлення вибуття таких об'єктів при їх списанні (ліквідації). Акт складається у двох примірниках комісією, призначеною наказом (розпорядженням) власника або уповноваженого органу (посадової особи), який здійснює керівництво підприємством, підписується головою та членами комісії, особою, яка була відповідальною за використання об'єкта права інтелектуальної власності, затверджується керівником підприємства чи уповноваженою особою.
Таблиця 10.3
Зміст первинного документа «Інвентарна картка обліку об'єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів»
|
№ пор. |
Назва графи первинного документа НА-2 |
Відомості, які заносяться |
|
1 |
Повна назва об'єкта права інтелектуальної власності із зазначенням реквізитів |
Назва об'єкта права інтелектуальної власності та назва документації, на підставі якої такий об'єкт уведено в > господарський оборот підприємства (договір на використання майнових прав інтелектуальної власності, ліцензійний договір тощо) |
|
2 |
Код субрахунку бухгалтерського обліку об'єкта права інтелектуальної власності |
Зазначається код субрахунку бухгалтерського обліку |
|
3 |
Характеристика об'єкта права інтелектуальної власності за призначенням |
Основні, притаманні цьому об'єкту ознаки або властивості. У випадку обліку групи об'єктів права інтелектуальної власності основні показники, які характеризують такі об'єкти, наводяться не за кожним об'єктом окремо, а в цілому за всією групою об'єктів права інтелектуальної власності, що враховуються в інвентарній картці |
Залишкова вартість, яка наводиться у графі 13 «Акта вибуття (ліквідації) об'єкта права інтелектуальної власності», визначається за даними бухгалтерського обліку на останнє число місяця вибуття такого об'єкта як різниця між первісною вартістю і сумою нарахованої амортизації за період корисного використання.
У рядку «Правові умови вибуття (ліквідації) об'єкта права інтелектуальної власності з господарського обороту» зазначаються причини вибуття (закінчення строку дії: майнових прав інтелектуальної власності, договору на використання майнових прав інтелектуальної власності, зберігання інформації щодо об'єктів права інтелектуатьної власності як комерційної таємниці, ліцензійного договору; дострокове припинення договору; дострокове припинення ліцензійного договору тощо).
Перший примірник акта передається до бухгалтерії, другий залишається в особи, яка була відповідальною за використання об'єкта права інтелектуальної власності.
Інвентаризаційний опис об'єктів права інтелектуальної власності у складі НМА (типова форма № НА-4) складається в одному примірнику для оформлення даних інвентаризації окремо за кожним місцезнаходженням об'єктів права інтелектуальної власності та за кожною особою, відповідальною за використання об'єктів права інтелектуальної власності. В інвентарний опис включається кожний окремий об'єкт права інтелектуальної власності.
При складанні інвентаризаційного опису особа, відповідальна за використання об'єктів права інтелектуальної власності, дає розписку про те, що до початку інвентаризації всі прибуткові та видаткові документи передані бухгалтерській службі і всі об'єкти права інтелектуальної власності, одержані для використання і зберігання, оприбутковані, а ті об'єкти, що вибули (ліквідовані), списані.
При інвентаризації об'єктів права інтелектуальної власності їх наявність установлюється або за документами, що були підставою для оприбуткування, або додатково за документами, якими оформлені (тобто підтверджуються) майнові права.
При інвентаризації об'єктів права інтелектуальної власності до інвентаризаційного опису вписуються такі дані: назва, характеристика, первісна вартість, сума зносу, дата придбання, термін корисного використання. При цьому перевіряється обгрунтованість сум.
При виявленні об'єктів права інтелектуальної власності, що не прийняті до обліку, інвентаризаційна комісія повинна включити їх до інвентаризаційного опису із зазначенням необхідних даних.
Інвентаризаційний опис підписується всіма членами інвентаризаційної комісії та особою, відповідальною за використання об'єктів права інтелектуальної власності. При цьому особа, відповідальна за використання об'єктів права інтелектуальної власності, підтверджує, що перевірка цих об'єктів відбулася за її присутності, що вона не має до членів комісії ніяких претензій та що вона приймає на відповідальне зберігання перелічені в описі об'єкти права інтелектуальної власності.
Оформлений інвентаризаційний опис передається до бухгалтерської служби підприємства для заповнення даних про кількість, вартість об'єктів права інтелектуальної власності і суму накопиченої амортизації за даними бухгалтерського обліку.
Перед складанням звіряльної відомості та визначенням результатів інвентаризації бухгалтерія підприємства проводить перевірку всіх підрахунків у інвентаризаційному описі. В описі робиться відповідна позначка щодо перевірки даних опису за підписом особи, яка проводила перевірку. Виявлені помилки у підрахунках повинні бути виправлені і завірені підписами всіх членів інвентаризаційної комісії та особи, відповідальної за використання об'єктів права інтелектуальної власності.
У разі виявлення розходжень (нестач, надлишків) між даними бухгалтерського обліку і даними інвентаризаційних описів бухгалтером підприємства складається звіряльна відомість. Звіряльна відомість підписується бухгалтером підприємства і після перевірки інвентаризаційною комісією правильності складання звіряльної відомості підписується керівником інвентаризаційної комісії та особою, відповідальною за використання об'єктів права інтелектуальної власності, яка ознайомлюється з результатами звіряння.
Відносно нестач і надлишків інвентаризаційна комісія додає до звіряльної відомості письмові пояснення осіб, відповідальних за використання та зберігання об'єктів права інтелектуальної власності. Результати інвентаризації оформляються протоколом, до якого включаються висновки та пропозиції щодо врегулювання інвентаризаційних розходжень.
Протокол інвентаризаційної комісії підлягає у п'ятиденний строк з дати його оформлення розгляду керівником підприємства та прийняття ним рішення щодо висновків і пропозицій інвентаризаційної комісії. Звіряльна відомість разом з протоколом інвентаризаційної комісії і рішенням керівника підприємства передається до бухгалтерської служби, яка вносить до неї дані про прийняте рішення щодо врегулювання розходжень.
10.2.Облік руху об'єктів інтелектуальної власності
Зростаюче значення інтелектуальної власності та її перетворення на могутній виробничий чинник; численні приклади успішного розвитку компаній, основний капітал яких становлять НМА; реальна (іноді на межі виживання) потреба в застосуванні нових технологій та залученні (підготовці) висококваліфікованих кадрів - усе це приводить власників і керівників підприємств найрізноманітніших сфер діяльності до усвідомлення необхідності здійснення інтелектуальних інвестицій.
Згідно з п. 4 ПБО-8 «Нематеріальні активи» незавершені капітальні інвестиції в НМА - це «капітальні інвестиції в придбання, створення і модернізацію НМА, використання яких за призначенням на дату балансу не відбулося». Незавершені капітальні інвестиції - одна з груп НМА, яка істотно відрізняється від усіх інших груп і цим зумовлені її облікові особливості.
Група НМА - сукупність однотипних за призначенням і умовами використання НМА. У цю групу всупереч визначенню терміна можуть входити різні за призначенням об'єкти, об'єднані тим, що всі вони ще не використовуються.
Незавершені капітальні інвестиції не можна вважати введеними в господарський оборот, тому амортизація до об'єктів зазначеної групи не застосовується, що також стосується і переоцінки.
Проте незавершені капітальні інвестиції в НМА повинні обов'язково перевірятися на предмет зменшення корисності.
Відповідно до п. 7 ПБО-28, незалежно від наявності ознак про зменшення корисності активів, підприємство на дату річного балансу визначає суму очікуваного відшкодування гудвілу, а також НМА з невизначеним строком корисного використання і не використовуваних на дату річного балансу НМА.
У Плані рахунків для обліку незавершених капітальних інвестицій у НМА призначений субрахунок 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів». За дебетом цього субрахунку відображаються витрати підприємства на придбання або створення власними силами активів, облік яких ведеться на рахунку 12 «Нематеріальні активи», за кредитом - зменшення цих витрат у разі введення об'єктів у господарський оборот.
Проте не завжди витрати, пов'язані із придбанням і створенням НМА, повинні відображатися в обліку із використанням рахунка капітальних інвестицій. Відповідно до Інструкції №291:
у разі придбання НМА за гроші застосування рахунка 15 обов'язкове, тому що кореспонденція рахунка 12 за дебетом із кредитом рахунків 63 або 68 не передбачена;
у разі придбання НМА за інших умов (одержання як внесок у статутний капітал, безкоштовне одержання, придбання за рахунок коштів цільового фінансування тощо) застосування рахунка 15 обов'язковим не є, оскільки рахунок 12 за дебетом може кореспондувати безпосередньо з рахунками 46, 42, 48 та деякими іншими.
Однак якщо доробка незавершеного НМА потребує здійснення витрат, що підлягають капіталізації, то накопичуватися такі витрати повинні за дебетом рахунка 15.
Відповідно до податкового законодавства капітальні інвестиції - це господарські операції, що передбачають придбання будинків, споруд, інших об'єктів нерухомої власності, інших основних засобів і НМА, що підлягають амортизації.
Відсутність матеріальної форми не заважає НМА повноцінно брати участь у господарському житті. Більше того, нематеріальність для обліку не є визначальним чинником. Набагато важливішим є те, що НМА беруть участь у господарському процесі переважно як засоби праці, тобто належать до категорії необоротних активів.
Усі ті чинники так чи інакше впливають на облік операцій з матеріальними необоротними активами основними засобами, а також мають значення і для операцій з НМА. Зокрема, істотне значення для обліку мають такі чинники:
форма розрахунку (грошова, бартерна, змішана, вза- ємозалік тощо);
статус партнера в операції (резидент чи нерезидент, платник чи неплатник ГІДВ, приватний підприємець, фізична особа, державне підприємство, пов'язана особа тощо);
придбавається об'єкт за кордоном чи на території України тощо.
Причому ці чинники - однаково важливі як для бухгалтерського, так і для податкового обліку.
Відображення у бухгалтерському та податковому обліку операцій зі створення об'єкта ІВ працівником підприємства в межах трудових відносин на різних стадіях (дослідження, розробка та реєстрація, а також використання об'єкта у господарської діяльності) представлено в табл. 10.4.
Таблиця 10.4
Відображення в бухгалтерському та податковому
обліку дослідження, розробки та створення об'єкта інтелектуальної власності працівником підприємства в межах трудових відносин
|
№ пор. |
Зміст господарської операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума, грн | |||||
|
Дт Кт | ||||||||
|
Етап дослідження щодо майбутньої розробки | ||||||||
|
1 |
Нарахована заробітна плата працівникові, який бере участь у дослідженні |
941 |
661 |
4000,00 | ||||
|
2 |
Нараховано єдиний соціальний внесок |
941 |
65 |
1476,00 | ||||
|
3 |
Утримано
|
661 661 |
65 641/ПДФО |
144,00 578.4 | ||||
|
4 |
Нараховано амортизацію на необоротні активи, що використовувалися в дослідженні |
941 |
13 |
1000,00 ' | ||||
|
5 |
Списано на витрати, пов'язані з дослідженнями, матеріали, використані під час досліджень |
941 |
20 |
3000,00 | ||||
|
6 |
Підписано акт та відображено витрати на суму послуг сторонніх організацій, пов'язаних із дослідженнями |
941 |
37,63,68 |
1000,00 | ||||
|
Етап розробки та реєстрації | ||||||||
|
1 |
Нарахована заробітна плата працівникові, який проводить розробку |
154 |
661 |
5000,00 | ||||
|
2 |
Нараховано єдиний соціальний внесок |
154 |
65 |
1735,00 | ||||
|
3 |
Утримано:
|
661 661 |
65 641/ПДФО |
180, 00 723,00 | ||||
|
4 |
Нараховано амортизацію на необоротні активи, шо використовувалися під час розробки |
154 |
13 |
900,00 | ||||
|
5 |
Списано на витрати, пов'язані з розробкою, матеріали, використані під час розробки |
154 |
20 |
5000,00 | ||||
|
6 |
Оплачено стороннім організаціям послуги, пов'язані з розробкою |
371 |
311 . |
2400,00 | ||||
|
7 |
Відображено податковий кредит |
641/ пдв |
644 |
400,00 | ||||
|
8 |
Підписано акт відображення витрат на суму послуг сторонніх організацій, пов'язаних з розробкою корисної моделі |
154 |
37,63,68 |
2000,00 | ||||
|
№ пор. |
Зміст господарської операції |
Кореспонденція рахунків Дт | Кт |
Сума, грн | ||
|
9 |
Проведено залік заборгованостей |
37, 63,68 |
371 |
2400,00 | |
|
10 |
Сплачено аванс патентному повіреному (приватному підприємцю) |
371 |
311 |
1000,00 | |
|
11 |
Нараховано винагороду працівникові за передачу майнових прав на корисну модель |
154 |
633 |
6000,00 | |
|
12 |
Утримано податок з доходів із суми винагороди |
633 |
641/ПД |
900,00 | |
|
13 |
Сплачено збір за подання заявки на реєстрацію корисної моделі |
154 |
311 |
800,00 | |
|
14 |
Сплачено державне мито за видачу патенту |
154 |
311 |
17,00 | |
|
15 |
Сплачено збір за публікацію про видачу патенту на корисну модель |
154 |
311 |
200,00 | |
|
16 |
Підписано акт на виконання послуг патентним повіреним |
154 |
631 |
1300,00 | |
|
17 |
Проведено залік заборгованостей |
631 |
371 |
1000,00 | |
|
18 |
Виплачено залишок винагороди патентному повіреному |
631 |
311 |
300,00 | |
|
19 |
Майнові права на корисну модель визнано НА і введено в експлуатацію |
124 |
154 |
23062,00 | |
|
20 |
Виплачено працівникові винагороду за створену корисну модель |
663 |
311 |
5100,00 | |
|
Використання нематеріального активу в господарській діяльності | |||||
|
1 |
Нараховано амортизацію вартості корисної моделі (щомісячно: 23062 грн : 10р.: 12 міс.) |
23,91 |
133 |
192,18 | |
|
2 |
Сплачено щорічний збір за підтримання дії патенту на корисну модель |
23,91 |
311 |
і 300,00 | |
Відображення у бухгалтерському та податковому обліку операцій із замовлення на створення твору із виплатою пашуального (одноразового) платежу без переходу права власності на твір представлено в табл. 10.5.
Таблиця 10.5
Відображення в обліку замовлення на створення твору із виплатою нашуального платежу без переходу права власності на гвір
|
№ пор. |
Зміст господарської операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума, фН | ||
|
Дт |
Кт | ||||
|
1 |
Нараховано винагороду (гонорар) за договором про створення та використання твору (статті) редакцією газети |
23 |
685 |
1000.00 | |
|
! 2 |
Виплачено винагороду (гонорар) авторам статті |
685 |
301,311 |
830.00 | |
Відображення в обліку операцій з придбання виключних майнових прав на об'єкт інтелектуальної власності у фізичної особи представлено в табл. 10.6.
Таблиця 10.6
Придбання виключних майнових прав на об'єкт інтелектуальної власності у фізичної особи
|
№ пор. |
Зміст господарської операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума, грн | |
|
Дт |
Кт | |||
|
1 |
Нараховано винагороду за передання виключних майнових прав на літературний твір підприємству |
154 |
685 |
20000.00 |
|
2 |
Виплачено винагороду фізичним особам |
685 |
311 . |
17000,00 |
|
3 |
Уведено в експлуатацію НМА |
125 |
154 |
20000,00 |
Відображення в обліку операцій з придбання прав на використання винаходу в господарській діяльності представлено в табл. 10.7.
|
№ пор. |
Зміст господарської операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума, грн | |
|
Дт |
Кт | |||
|
1 |
Відображено суму витрат у вигляді роялті за перший рік використання прав на винахід |
23,91 |
685 |
3000.00 |
|
2 |
Виплачено роялті фізичній особі |
685 |
311 |
2550,00 |
10.3.Облік амортизації об'єктів інтелекту альної власності
Нарахування амортизації НМА (крім права постійного користування земельною ділянкою) здійснюється протягом строку їх корисного використання, який установлюється підприємством при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс).
При визначенні строку корисного використання об'єкта НМА слід ураховувати:
строки корисного використання подібних активів;
моральний знос, що передбачається;
правові або інші подібні обмеження щодо строків його використання;
очікуваний спосіб використання НМА підприємством;
залежність строку корисного використання НМА від строку корисного використання інших активів підприємства.
Придбання
прав на використання винаходу в
господарській діяльності
У бухгалтерському обліку під час розрахунку вартості, яка амортизується, ліквідаційна вартість НМА прирівнюється до нуля, крім таких випадків:
коли існує невідмовне зобов'язання іншої особи щодо придбання цього об'єкта наприкінці строку його корисного використання;
коли ліквідаційна вартість може бути визначена на підставі інформації існуючого активного ринку й очікується, що такий ринок існуватиме наприкінці строку корисного використання цього об'єкта.
Нарахування амортизації в бухгалтерському обліку починається з місяця, наступного за місяцем, у якому НМА введено в господарський оборот. Суму нарахованої амортизації підприємства відображають збільшенням суми витрат підприємства і накопиченої амортизації НМА. Припиняється нарахування амортизації, починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття НМА.
Рис.
10.1. Методи амортизації об'єктів
інтелектуальної власності визнаних
як нематеріальні активи
Методи
амортизації об'єктів інтелектуальної
власності визнаних як нематеріальні
активи
Амортизація НМА нараховується, виходячи з нового методу нарахування амортизації і строку використання, починаючи з місяця, наступного за місяцем змін (див. табл. 10.8).
Кореспонденцій рахунків фінансового обліку нарахування амортизації об'єктів інтелектуальної власності
|
Зміст операції |
Типова кореспонденція рахунків | |
|
Дт 1 Кт | ||
|
Відображено нарахування амортизації: | ||
|
- виробничого призначення; |
23 |
133 |
|
- загальновиробничого призначення; |
91 | |
|
- загальногосподарського призначення; |
• 92 | |
|
- що використовуються для збуту продукції; |
93 | |
|
що використовуються для досліджень і розробок, здійснюваних підприємством; |
941 | |
|
- що використовуються у діяльності об'єктів житлово-комунального і соціально-культурного призначення |
949 | |
У податковому обліку починаючи з 1 квітня 2011р. нарахування амортизації здійснюється обраним методом (прямолінійним, зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивним або виробничим) помісячно протягом установлених строків дії права користування (див. табл. 10.9).
Таблиця 10.9
Строки дії права користування нематеріальними активами за групами
|
Групи |
Строк дії права користування |
|
Гоупа 1 - права користування природними ресурсами (право користування надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище) |
Відповідно до правовстановлю- ючого документа |
|
Група 2 - права користування майном (право користування земельною ділянкою, крім права постійного користування земельною ділянкою, відповідно до закону, право користування будівлею, право на оренду приміщень тощо) |
Відповідно до правовстановлю- ючого документа |
|
Група 3 - права на комерційні позначення (права на торговельні марки (знаки для товарів і послуг), комерційні (фірмові) найменування тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті |
Відповідно до правовстановлю- ючого документа |
|
Група 4 - права на об'єкти промислової власності (право на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорти рослин, породи тварин, компонування (топографії) інтегральних мікросхем, комерційні таємниці, в тому числі ноу-хау, захист від недобросовісної конкуренції тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті |
Відповідно до правовстановлю- ючого документа, але не менш як 5 років |
|
Група 5 - авторське право та суміжні з ним права (право на літературні, художні, музичні твори, комп'ютерні програми, програми для електронно-обчислювальних машин, компіляції даних (бази даних), фоноірами, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті |
Відповідно до правовстановлю- ючого документа, але не менш як 2 роки |
|
Група 6 - інші НМА (право на ведення діяльності, використання економічних та інших привілеїв тощо) |
Відповідно до правовстановлю- ючого документа |
Строк корисного використання об'єктів НМА для нарахування амортизації визначається платником податку самостійно з урахуванням дати введення їх в експлуатацію, але не менше мінімально допустимих строків корисного використання.
Облік вартості, яка амортизується, НМА з 1 квітня 2011 р. ведеться за кожним з об'єктів, що входить до складу окремої групи.
10.4. Облік роялті
Відповідно до п. 4 ПСБО 15 «Дохід» роялті - це платіж за використання НМА підприємства (патентів, торговельних марок, авторського права, програмних продуктів тощо).
За податковим законодавством роялті - це будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським та суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, будь-яким патентом, зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торговельною маркою, дизайном, секретним кресленням, моделлю, формулою, процесом, правом на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).
Не вважаються роялті платежі за отримання зазначених об'єктів власності у володіння або розпорядження чи власність особи або, якщо умови користування такими об'єктами власності надають право користувачу продати або здійснити відчуження в інший спосіб такого об'єкта власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов'язковим згідно із законодавством України.
Витрати з нарахування роялті включаються до складу витрат при визначенні об'єкта оподаткування.
Специфіка об'єктів інтелектуальної власності проявляється і в договірних відносинах і в обліку. Предмет договірних відносин - не сам об'єкт, а майнові права на нього.
Прояв результатів інтелектуальної власності відбувається через створення продуктів, похідних від об'єкта інтелектуальної власності - примірників (копій) творів, копій товарних знаків, нанесених на твори і послуги тощо, тому в бухгалтерському обліку розглядають майнові права, які за певних умов визнаються НМА, та платежі за їх використання - роялті.
У табл. 10.10 наведено методику розрахунку роялті за можливими ситуаціями, зумовленими сучасними умовами господарювання.
Таблиця 10.10
Методика розрахунку роялті за різними ситуаціями
|
№ пор. |
Спосіб розрахунку роялті |
Алгоритм розрахунку |
Характеристика способу |
|
1 |
Відсоток від ціни продажу примірника твору (похідного продукту) |
Роялті дорівнює ціні продажу примірника, помноженій на ставку відсотків, установлену договором, і на кількість примірників |
Цей спосіб припускає погодження ціни продажу з особою, якій належить роялті |
|
2 |
Відсоток від собівартості виготовленої продукції і |
Роялті дорівнює собівартості примірника, помноженій на ставку відсотків, установлену договором, і на кількість примірників |
Факт випуску продукції є підставою для нарахування роялті, тобто сума роялті залежить від обсягу випущеної продукції, а не від фактичних доходів від її реалізації |
Закінчення табл. 10.10
|
пор. |
Спосіб розрахунку роялті |
Алгоритм розрахунку |
Характеристика способу |
|
3 |
Зменшення відсотка із збільшенням обсягу продукції |
- |
Договором установлюється так звана «вилка» процентних ставок роялті залежно від обсягу випущеної (або проданої) продукції |
|
4 |
Відсоток від чистого прибутку, отриманого від використання об'єкта інтелектуальної власності |
Роялті дорівнює чистому прибутку від примірника, помноженому на ставку відсотків, установлену договором |
Роялті залежить від результатів використання твору. Водночас наявність фінансових збитків не означає звільнення від виплати роялті. В такому випадку право- власнику повинна бути нарахована та виплачена справедлива винагорода |
|
5 |
Фіксована ставка роялті |
- |
Роялті встановлено у фіксованому розмірі, що не завжди означає постійну величину суми роялті, оскільки його може бути встановлено від змінних показників |
|
6 |
Попередньо оплачене роялті |
- |
Роялті розраховано одним з названих способів, виходячи з планових показників. Виплату роялті повинно бути здійснено одразу після укладення відповідного договору |
Роялті має систематичний характер, причому сума, яка нараховується (виплачується), не може бути кожного періоду однаковою, оскільки показники, що використовуються для розрахунку роялті, - змінні. Це впливає на відображення роялті у бухгалтерському та податковому обліку (див. табл. 10.11).
Таблиця 10.11
|
До пор. |
Особливості обліку роялті |
Нормативні акти |
|
Облік у особи, яка одержує роялті | ||
|
1 |
Дохід у вигляді роялті визнається за наявності двох чинників:
|
П. 20 П(С)БО 15 «Дохід» |
|
2 |
Для визнання доходу роялті застосовується принцип нарахування. За основу береться економічний зміст договору |
П. 20 П(С)БО 15 «Дохід» |
|
3 |
Від виду активу (право на користування природних ресурсів відрізняється від права на використання об'єкта інтелектуальної власності), переданого у користування третім особам, залежить метод нарахування роялті, сума доходу, відображена у конкретному періоді, тощо |
- |
|
4 |
Сума роялті включається до доходу в період, у якому його повинно бути отримано відповідно до договору (щомісяця, щоквартально і т.д.) |
- |
|
5 |
Якщо договором передбачено отримання попередньо оплаченого роялті, в дохід його слід списувати частинами відповідно до періоду дії договору. Але списувати не однаковими частинами, а в сумі відповідного роялті, зважаючи на фактичні показники конкретного періоду, передбаченого договором. За принципом обачності такий підхід не дозволяє завищувати активи та занижувати зобов'язання підприємства |
Ст. 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 18 П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» |
|
6 |
Залежно від напряму використання права дохід у вигляді роялті може бути віднесено до операційних або інших доходів, тобто для підприємства, для якого винахідництво - це основна діяльність, а типові проекти - просто товар, доходи у вигляді роялті є доходами, отриманими від операційної діяльності. Проте для більшості підприємств роялті - це «інші доходи» |
П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати», П(С)БО 15 «Дохід», Інструкція № 291 |
Відображення
роялті у бухгалтерському обліку
Закінчення табл. 10.11
|
№ пор. |
Особливості обліку роялті |
Нормативні акти |
|
Облік у особи, яка виплачує роялті | ||
|
1 |
Роялті включається до витрат того звітного періоду, в якому фактично здійснюється використання об'єкта інтелектуальної власності |
П. 5-7 П(С)БО 16 «Витрати» |
|
8 |
Сума попередньо оплаченого роялті може бути відображена в обліку таким чином:
|
П. 18 П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», п. 8 П(С)БО 16 «Витрати», п. 27 П(С)БО 8 «Нематеріальні | активи» |
|
9 |
Наявність дозволу творця (автора) на використання об'єкта інтелектуальної власності - основна передумова для виготовлення продукції, тому роялті є. витратами, понесеними підприємством у зв'язку з виготовленням такої продукції |
П. 11-16 П(С)БО 16 «Витрати» |
Для цілей оподаткування датою отримання доходів у вигляді платежів за користування об'єктами інтелектуальної власності (роялті) є дата нарахування таких доходів, яка встановлена відповідно до умов укладених договорів.
Питання для самоконтролю
Організація обліку об'єктів інтелектуальної власності.
Умови визнання та оцінка об'єктів інтелектуальної власності в бухгалтерському обліку.
Документування операцій з руху об'єктів інтелектуальної власності.
Облік створення та придбання об'єктів інтелектуальної власності.
Облік продажу та передачі об'єктів інтелектуальної власності.
Облік продажу та передачі прав на об'єкти інтелектуальної власності.
Облік амортизації.
Облік роялті.
Податковий облік об'єктів інтелектуальної власності.
Формування облікової політики в сфері інтелектуальної економіки.
Тести
Відповідно до МСБО 38 «Нематеріальні активи» актив
відповідає критерію можливості ідентифікації у визначенні НМА, якщо він:
а) може бути відокремлений;
б) є можливість його відокремлення або відділення суб'єкта господарювання і продажу, передачі, ліцензування, здачі в оренду або обміну окремо або разом з відповідним контрактом, активом або зобов'язанням;
в) виникає в результаті контрактних або інших юридичних прав, незалежно від того, чи можуть вони бути передані або відокремлені від суб'єкта господарювання або ж від інших прав та зобов'язань;
г) усі відповіді правильні.
Згідно з ПСБО 8 «Нематеріальні активи» - це:
а) немонетарні активи, які не мають матеріальної форми та можуть бути ідентифіковані;
б) активи немонетарного характеру;
в) немонетарні активи, які не мають матеріальної форми та можуть бути ідентифіковані й утримуються підприємством з метою використання протягом періоду більше одного року;
г) правильної відповіді немає.
У бухгалтерському обліку строк нарахування амортизації на немонетарні активи:
а) 20 років;
б) необмежений;
в) 10 років;
г) правильної відповіді немає.
У бухгалтерському обліку амортизація на НМА нараховується, починаючи з:
а) початку наступного кварталу після введення в експлуатацію;
б) моменту придатності НМА для використання;
в) початку використання НМА за призначенням;
г) місяця наступного за місяцем, в якому актив уведено в господарський оборот.
НМА, отримані в результаті розробки, слід відображати в балансі, якщо підприємство має:
а) намір, технічну можливість та ресурси для доведення нематеріального активу до стану, в якому він придатний для реалізації або використання;
б) можливість отримання майбутніх економічних вигод від реалізації або використання НМА;
в) інформацію для достовірного визначення витрат, пов'язаних з розробкою НМА;
г) усі відповіді правильні.
До введення НМА в господарський оборот фактичні витрати на придбання (створення) НМА відображаються на рахунку:
а) 39 «Витрати майбутніх періодів»;
б) 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»;
в) 12 «Нематеріальні активи»;
г) 94 «Інші витрати операційної діяльності».
Відповідно до податкового законодавства роялті - це:
а) ліцензійний платіж у вигляді сум, які сплачуються періодично, залежно від обсягів виробництва або реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) з використання об'єкта права інтелектуальної власності;
б) одноразовий платіж, який становить фіксовану суму і не залежить від обсягів (продажу) продукції (товарів, робіт, послуг) з використанням об'єкта права інтелектуальної власності;
в) будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським та суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, будь-яким патентом, зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торговельною маркою, дизайном, секретним кресленням, моделлю, формулою, процесом, правом на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау);
г) платіж за використання НМА підприємства (патентів, торговельних марок, авторського права, програмних продуктів тощо).
Яка проводка відповідає операції «Майнові права на
корисну модель визнано НМА і введено в експлуатацію»?
а) Дт 124 Кт 94;
б) Дт 124 Кт 154;
в)Дт 94 Кт 154;
г) Дт 124 Кт 685.
Придбання та створення НМА відображають на рахунку:
а) 15 «Капітальні інвестиції;
б) 12 «Нематеріальні активи»;
в) 94 «Інші витрати операційної діяльності»;
г) 286 «Необоротні активи, призначені для продажу».
Для аналітичного обліку об'єктів права інтелектуальної власності, а також для аналітичного обліку групи однотипних за призначенням та умовами використання об'єктів, що надійшли в одному календарному місяці й одній відповідальній за їх використання особі, використовують типову форму первинного обліку:
ЗМІСТ 2