"Аудиторские ведомости", N 7, 2004

Аудит строительных организаций

К строительству как отрасли материального производства относятся организации, осуществляющие строительные, монтажные, буровые, ремонтные, проектные и изыскательские работы. Оно оказывает решающее влияние на развитие огромного количества смежных отраслей материального производства. Продукцией строительства являются законченные и подготовленные к вводу в действие новые и реконструируемые промышленные предприятия и цеха, жилые дома, общественные здания и другие объекты.

Строительные организации в качестве хозяйствующих субъектов экономики характеризуются рядом отраслевых особенностей в технологии производства, организационно-правовых основах деятельности, системе бухгалтерского учета и налогообложения и, как следствие, в аудите.

Так, строительство отличается от других отраслей тем, что конечный продукт его всегда неподвижен относительно земли, индивидуален (даже если объекты построены по одному и тому же проекту), рассчитан на длительную эксплуатацию.

Особенности организации строительного производства обусловливают определенный порядок ценообразования в этой отрасли и учета себестоимости строительных работ, а также достаточно сложную, обычно многоступенчатую, систему расчетов между участниками строительства объекта недвижимости.

Эффективная организация системы учета расходов становится в настоящее время насущной проблемой многих строительных организаций, требующей оперативного решения. Необходимость планирования, четкого учета и контроля расходов на капитальное строительство наряду с пониманием того, что деятельность строительных организаций должна быть прозрачной, повышает требования к системе, позволяющей получить оперативную и достоверную информацию для принятия соответствующих решений. Особенно остро испытывают потребность в такой информации субъекты инвестиционной деятельности, финансирующие капитальное строительство, т.е. инвесторы. За помощью в решении подобной проблемы строительные организации все чаще обращаются в аудиторские компании.

Следует отметить, что не менее важным представляется использование данных по расходам на осуществление капитального строительства в качестве значимой составляющей обязательного аудита, в связи с тем что многие строительные организации подлежат обязательной аудиторской проверке. Востребованность контроля со стороны аудиторов за правильностью калькулирования расходов на капитальное строительство позволяет говорить о целесообразности выделения данного раздела аудита в качестве самостоятельной услуги.

Аудиторская проверка организации, занимающейся капитальным строительством, проводится исходя из общих принципов, но, несомненно, имеет свою специфику. В зависимости от поставленных перед аудитором задач выбираются основные направления и участки проверки, способ проведения (сплошной или выборочный), объем проверки. При проведении аудиторской проверки расходов на капитальное строительство перечисленные факторы находятся в зависимости от конкретных обстоятельств. Рассмотрим ряд ситуаций из практики аудиторской фирмы, при которых строительные организации были вынуждены прибегнуть к помощи аудиторов для решения определенных задач, и проанализируем зависимость данных факторов (объема проверки, способа проведения, основных направлений и участков проверки и т.д.) от объекта аудита.

1. Инвестор желает построить какой-либо строительный объект, им заключается договор с организацией-заказчиком, которая, в свою очередь, привлекает подрядную строительную организацию. Если инвестор недостаточно ориентируется в вопросах строительства, то он заключает договор с аудитором, который от его имени и по его поручению осуществляет контроль за деятельностью заказчика и подрядчика. При этом в зависимости от пожеланий инвестора аудит может проводиться как выборочным методом (проверка отдельных участков и операций), так и сплошным (аудитор может полностью контролировать все расходы на строительство объекта, визируя все документы на оплату). Во втором случае объем аудиторской проверки значительно возрастает, но и качество аудита существенно увеличивается.

2. Крупная организация, располагающая денежными средствами в необходимом объеме, сфера деятельности которой отлична от капитального строительства, производит строительство объектов для собственных нужд, т.е. совмещает функции инвестора и заказчика-застройщика. У организации могут быть свои строительные подразделения, или она может привлекать сторонние организации, осуществляющие производство строительно-монтажных работ (подрядчики). Первичный (технический) контроль осуществляет специально созданный для этого строительный отдел организации, специалисты которого проверяют технические параметры возводимых сооружений и дают разрешение на оплату счетов, представляемых подрядчиками. Вторичный контроль производится отделом аудита, который проводит проверку уже оплаченных обязательств.

В этом случае объем, периодичность и способ проведения аудиторской проверки зависят от следующих факторов.

Стоимость строительства объекта. Чем выше стоимость, тем больше времени и сил требуется для проведения аудита. Проверка может проводиться по завершении каждого из этапов строительного процесса, или может быть установлена календарная очередность проведения проверок.

Степень доверия руководства организации к подрядным организациям, выполняющим строительные работы, и специалистам, занимающимся техническим контролем строительства. Объем проверки и периодичность проведения значительно уменьшаются при высоком уровне доверия. Значительное влияние на повышение уровня доверия руководства предприятия к специалистам и подрядным организациям может оказать отсутствие нарушений с их стороны при проведении предыдущих аудиторских проверок.

Этап строительства, на котором проводится аудиторская проверка. Если проверка проводится на начальном этапе строительства, то объем проверки меньше, но возможно проведение проверки сплошным способом, что значительно повышает качество аудита. Если для проведения проверки предоставлен объект практически завершенный, то проведение проверки сплошным способом невозможно из-за огромного объема проверки и наличия скрытых работ, которые невозможно проверить на данной стадии строительства. Аудитор в этом случае уделяет больше времени проверке системы технического контроля, анализирует помимо бухгалтерских документов большое количество технических строительных отчетов.

3. Филиалом организации, сфера деятельности которой отлична от капитального строительства, заключен договор со специализированной организацией на осуществление капитального строительства, при этом филиал выступает в качестве инвестора строительства, а специализированная организация является заказчиком, наделенным соответствующими функциями (привлечение подрядных строительных организаций, технический контроль за строительным процессом и т.д.). Центральным отделением организации-инвестора осуществляется периодическая ревизия деятельности филиала, а следовательно, и расходов на капитальное строительство. Ревизия может проводиться как специалистами центрального отделения, так и привлеченными для этих целей аудиторами. В любом случае аудиторы нуждаются в специфической методике проведения подобной проверки. Способ проведения аудита обычно выборочный. Следует отметить, что на величину последующей выборки существенное влияние оказывает результат предыдущей аудиторской процедуры. Например, если при проверке объемов строительно-монтажных работ по подвеске потолков не было обнаружено существенных нарушений, то при следующей аудиторской процедуре, например проверке объемов строительно-монтажных работ по устройству полов, объем выборки обычно снижается. Объем указанной проверки значителен.

4. Для осуществления капитального строительства требуются большие финансовые ресурсы, поэтому многие строительные организации подпадают под экономический критерий деятельности, при котором отчетность подлежит обязательному аудиту. В соответствии со ст.7 Федерального закона от 07.08.2001 N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" обязательный аудит проводится, если объем выручки от реализации продукции превышает в 500 тыс. раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда (МРОТ) или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тыс. раз МРОТ. Для подобного аудита также нужна специфическая методика проверки. Данная проверка может быть только комплексной, охватывающей все сферы деятельности организации, все разделы и счета бухгалтерского учета, все виды имущества, оценку деятельности всех филиалов, подразделений и представительств проверяемого экономического субъекта. От аудитора при этом требуется однозначность выводов, можно ли и в какой степени полагаться на информацию, содержащуюся в представленной бухгалтерской отчетности. Объем подобной проверки весьма значителен, проведение обязательного аудита является наиболее трудоемким процессом.

Рассмотренные ситуации из практики проведения аудиторских проверок строительных организаций позволяют нам определить возможные области применения методики аудиторской проверки расходов на осуществление капитального строительства.

Аудиторская проверка начинается с ознакомления с финансово-хозяйственной деятельностью организации, изучения учетной политики, регламентирующей порядок бухгалтерского учета, оценки системы внутреннего контроля. Аудитор собирает общие сведения о проверяемом объекте, определяет его место на региональном рынке строительства, организационную структуру, хозяйственные связи. В качестве одного из вариантов на этапе предварительного планирования предлагается использовать следующую систему тестирования строительной организации (см. таблицу).