3.5. Расчет скорректированного валового дохода и скорректированных валовых расходов (таблицы 8, 9)

Расчет налогооблагаемой величины прибыли следует начинать с изучения особенности ее формулировки и значимости для экономики.

Налог на прибыль является основным видом прямых налогов, уплачиваемыми хозяйственными субъектами в бюджет. В настоящее время согласно Закону Украины «О налогообложении прибыли предприятий» объектом налогообложения является прибыль (налогооблагаемая база), которая определяется путем уменьшения суммы валовых скорректированных доходов на величину валовых скорректированных расходов и амортизационных отчислений, рассчитанных налоговым методом.

При этом валовой доход - это общая сумма дохода плательщика налога от всех видов деятельности полученного (начисленного) за отчетный период в денежной, материальной или нематериальной формах, как в Украине, так и за ее пределами без сумм НДС и акцизов.

В состав валового дохода включают:

• общие доходы от продажи товаров (работ, услуг);

• доходы от продажи ценных бумаг, операции с валютными ценностями и долговыми обязательствами, осуществление банковских, страховых и др. операций;

• доходы от операций с основными фондами, нематериальными активами, лизинга;

• в виде безвозвратной финансовой помощи и в виде бесплатно предоставленных товаров;

• доходы от регулирования сомнительной или безнадежной задолженности;

• другие виды доходов, входящие в состав объекта налогообложения пени, штрафы, неустойки, страховые возмещения, доходы неучтенные в прошлые годы, комиссионные и т.п.;

• суммы материальных ценностей, переданных на ответственное хранение и использованных плательщиком в собственном хозяйственном или производственном обороте;

• суммы госпошлины, предварительно уплаченной и возвращенной в его пользу по решению суда;

• доходы от продажи электроэнергии.

Не включается в состав валовых доходов:

• суммы НДС, полученные (начисленные) на стоимость продажи товаров (работ, услуг);

• излишне уплаченные и возвращенные плательщику из бюджета налоги и сборы как излишне внесенные;

• прямые инвестиции в виде денежных или имущественных взносов;

• эмиссионный доход;

• дивиденды, полученные плательщиком от других плательщиков налога, которые уже были обложены налогом в долговременном периоде;

• международная помощь в соответствии с межгосударственными договорами;

• средства из госинновационного фонда на возвратной основе.

В целях налогообложения из совокупного валового дохода исключают следующие виды доходов, которые не могут быть объектом налогообложения:

• стоимость отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, не оплаченных покупателем в течение 30 дней от даты, определенной в договоре, в случае если плательщик налога обратился в суд с заявлением о взыскании данной задолженности;

• суммы процентов (комиссионных) не уплаченных в течение 30 дней от даты, определенной условием кредитно-депозитных договоров, в случае обращения плательщика налога с иском в суд;

• доходы от продажи товаров (работ, услуг) собственного производства предприятий, основанных всеукраинскими организациями инвалидов;

• доходы, полученные предприятиями от продажи спецпродуктов детского питания собственного производства (согласно перечню Кабмина Украины);

• прочие суммы поступлений (доходов), подлежащих исключению из валового дохода в целях налогообложения (согласно Закону о Госбюджете).

• суммы налога на добавленную стоимость полученные (начисленные) плательщиком налога на стоимость продажи товаров, за исключением случаев, когда предприятие-продавец не является плательщиком этого налога;

• суммы доходов, накапливаемых на пенсионных счетах;

• средства совместного инвестирования и средства, полученные от инвесторов;

• суммы эмиссионного дохода;

• номинальная стоимость взятых на учет, но не погашенных ценных бумаг;

• средства и имущество, поступающие в виде международной технической помощи;

• стоимость основных фондов, безвозмездно полученных с целью их эксплуатации в случаях, предусмотренных законодательством.

Состав доходов по их группам (согласно Закону «О налогообложении прибыли предприятий») в декларации о прибыли указывается в соответствующих специальных расчетах (приложении к декларации). Например, состав доходов от продажи товаров (работ, услуг) определяется в приложении "А" и т.д.

Разница между валовым доходам, учтенным по строке 9 декларации о прибыли предприятия и исключением из его состава необлагаемых сумм соответствующих видов доходов (стр. 10 декларации) составляет скорректированную сумму валового дохода, учитываемую при определении облагаемой прибыли (базы).

В решаемой задаче необходимо в таблице 8«Расчет скорректированного валового дохода» определиться: что включается и что не включается в состав валового дохода, используя полученные в процессе изучения дисциплины знания.

Другой составляющей для определения облагаемой базы является сумма валовых затрат, которая исключается (вычитается) из валовых скорректированных доходов, т.е. не подлежат налогообложению.

В состав валовых расходов включаются:

• суммы всех видов расходов, уплаченных (начисленных) в течение отчетного периода в связи с подготовкой, организацией, ведением производства, реализацией продукции (работ, услуг) и охраной труда, в том числе, расходов по приобретению электрической энергии (включая реактивную);

• суммы денежных средств или стоимость товаров (работ, услуг), добровольно перечисленных (переданных) в Госбюджет Украины или местные бюджеты, в неприбыльные организации в размерах от 2-х до 5% налогооблагаемой базы;

• суммы внесенных (начисленных) налогов, сборов, установленных и указанных Кабинетом Министров, включая акцизный сбор и рентные платежи, предусмотренные законодательством;

• суммы расходов, не учтенных в прошлых налоговых периодах;

• суммы безнадежной задолженности;

• суммы расходов на содержание объектов социальной инфраструктуры;

• расходы на проведение рекламы по производимой продукции, презентации продукции (но не более 2% облагаемой базы);

• затраты по осуществлению лизинговых операций, долговых обязательств и операций с валютными ценностями;

• затраты, связанные с операциями по основным фондам и нематериальным активам;

• суммы денежных средств или имущества, добровольно переданные (перечисленные) организациям работодателей в виде вступительных взносов, но не более 0,2 процентов фонда оплаты труда налогоплательщика.

Состав затрат по перечисленным группам, предусмотренным в декларации или исключаемых из облагаемой базы, приводится в соответствующих специальных расчетах (Приложение к декларации). Например, в состав затрат, связанных с подготовкой, организацией, ведением производства и реализацией продукции (работ, услуг) включается:

• стоимость материалов, сырья, комплектующих изделий и полуфабрикатов;

• сумма превышения балансовой стоимости на складах в незавершенном производстве, покупных полуфабрикатов, сырья, комплектующих изделий в остатках готовой продукции на начало отчетного периода в сравнении с их балансовой стоимостью на конец того же периода;

• затраты, связанные с предоставлением услуг, выполнением работ;

• затраты, понесенные плательщиком налога - заказчиком долгосрочного договора в виде предоставленных исполнителю авансов (предоплаты);

• затраты на оплату труда;

• суммы отчислений на обязательное государственное страхование: пенсионное и социальное;

• прочие затраты, связанные с подготовкой, организацией, ведением производства и реализацией продукции.

Представленный состав затрат, связанный с подготовкой, организацией, ведением производства и реализации продукции (работ, услуг), определяется по данным бухгалтерского учета и отражается в приложении «Ж» к декларации.

В состав прочих расходов, отражаемых по отдельной строке в декларации и исключаемых из состава валовых доходов, включаются соответствующие виды затрат:

• затраты, связанные с приобретением облигаций, сберегательных сертификатов и других ценных бумаг с ограниченным сроком действия;

• суммы выплаченных процентов по ценным бумагам, эмитированных плательщиком налога;

• суммы убытков от продажи дисконтных ценных бумаг эмитированных плательщиком налога;

• затраты, связанные с начислением (уплатой) процентов по долговым обязательствам;

• суммы по кредитно-депозитным операциям;

• оплата услуг лиц, которые осуществляют обменные операции с валютными ценностями.

В состав затрат по операциям с основными фондами и нематериальными активами включают:

• содержание основных фондов, находящихся на конверсии (перепрофилировании);

• суммы превышения балансовой стоимости отдельных объектов ОФ группы 1 и нематериальных активов над выручкой от их продаж;

• суммы балансовой стоимости отдельного объекта ОФ группы 1, который подлежит вынужденной замене по причине разрушения, воровства, сносу в связи с опасностью их дальнейшего использования и существования и др.

В состав затрат по прочим операциям включаются:

• расходы по уплате процентов по депозитам, арендным платам, гражданско-правовым договорам, связанным с плательщиками налога;

• суммы убытков участников совместной деятельности (без создания юридического лица) в случае, если сумма средств или стоимость имущества меньше, чем балансовая стоимость материальных ценностей и средств, переданных для осуществления ее деятельности;

• налоги, включенные в перечень общегосударственных и местных, а также сборы, зафиксированные в Законе № 1251;

• прочие затраты, неучтенные в ранее перечисленных расходах.

Приведенный состав затрат определяется по данным бухгалтерского учета и отражается в приложении "Ж" в декларации.

Однако для целей определения налогооблагаемой прибыли общая сумма валовых затрат уменьшается на следующие их виды:

• сумму превышения балансовой стоимости покупных материалов, сырья, комплектующих изделий и полуфабрикатов, находящихся на складе, незавершенного производства, остатков готовой продукции на конец отчетного квартала над их балансовой стоимостью на начало того же квартала;

• сумму затрат предприятия по продаже на территории Украины спецпродуктов, детского питания собственного производства;

• сумму затрат, связанных с деятельностью предприятия за пределами таможенной территории Украины при условии наличия международного договора об устранении двойного налогообложения и др.;

• нужды, не связанные с ведением хозяйственной деятельности;

• приобретение, строительство, реконструкция, модернизация, ремонт и другое улучшение основных фондов, а также приобретение нематериальных активов, подлежащих амортизации;

• уплата стоимости торговых патентов;

• уплата штрафов, неустоек, пени.

Общая сумма исключенных затрат рассчитывается в специальном приложении к декларации.

В предложенной задаче необходимо правильно определить сумму скорректированного валового расхода (таблица 9).

Одна из ключевых таблиц задачи на составление финансового плана – это таблица 10«Расчет финансовых результатов и налога на прибыль». Здесь необходимо знать, что финансовый результат определяется исходя из принципа начисления соответственно доходов и расходов, по которому для определения финансового результата сопоставляются доходы отчетного периода с расходами, осуществляемыми для получения этих доходов. При этом доходы и расходы отражаются в учете в момент их возникновения независимо от времени их получения и уплаты денег. Определение доходов и расходов включает два приема:

1) признание или констатация факта;

2) оценка.

Под доходами, согласно п.3 П(с)БУ1 понимаются увеличение экономических выгод в виде поступлений активов или уменьшения обязательств, которые ведут к увеличению собственного капитала (исключается рост капитала за счет взносов собственников).

Доход - это и есть экономическая выгода, которая может состоять согласно П(с)БУ16:

• в получении денег или иных ценностей;

• в возникновении потенциальной возможности получения денег (ценностей) т.е. возникновении дебиторской задолженности;

• в прекращении (погашении) кредиторской задолженности, если эта задолженность больше суммы расходов на погашение.

Например: отгрузка продукции в счет предоставленных авансов доходом является, а погашение займов (кредитов) - только в том случае, если получение кредита фиксируется как возвратная финансовая помощь.

Согласно П(с)БУ 3 п.7 оценка дохода производится в следующие моменты, которые ведут к увеличению собственного капитала:

- поступление актива;

- погашение обязательств.

В отдельных случаях в момент поступления активов производится отсрочка признания дохода, т.е. признаются доходы будущих периодов. Связано это с отсутствием юридического основания. Например, при получении авансом арендной платы, средства за подписку, абонентной платы.

Под расходами согласно П(с)БУ 3 п.4 понимается уменьшение экономических выгод в виде выбытия активов или увеличения обязательств, которые ведут к уменьшению собственного капитала (исключение - изъятие или распределение собственниками).

Совершенно очевидно, что расходы возникают, прежде всего, одновременно с доходами при передаче активов покупателям (потребителям), а также при признании доходов от оказания услуг. Но известно, что услуга нематериальна и при ее оказании заказчику (клиенту) активы не передаются. Вместе с тем признание расходов может не быть связано с получением доходов. Это в случаях, когда рост обязательств предприятия ведет к уменьшению собственного капитала. Например. Предприятие начисляет проценты за пользование деньгами или активами, стоимость которых не включается в производственную себестоимость продукции, работ, услуг. Поэтому согласно П(с)БУ3 п.8 расходы признаются в следующие моменты, которые ведут к уменьшению капитала предприятия:

1) выбытие активов;

2) увеличение обязательств.

Этот случай (второй) имеет место при приобретении предприятием активов, получение услуг, предназначенных для полного потребления в течение отчетного периода. Если этот период более длительный (даже несколько отчетных), т.е. объект основных средств (фондов) нематериален, то его стоимость включается в расход в виде амортизации в течение тех отчетных периодов, когда наступают соответствующие экономические выгоды П(с)БУ3 п.9.

Амортизация является наиболее субъективным (более всего зависящим от учетной политики предприятия) расходом. Особенность этого расхода в том, что в момент его признания обязательства предприятия не увеличиваются, а уменьшение активов осуществляется путем начисления амортизации, т.е. не влечет денежных или материальных затрат. Амортизация начисляется по нормам, установленным самим предприятием самостоятельно (для включения в смету затрат), но налоговый учет не дает такой свободы.

Расходы, которые следует немедленно отражать в отчете о финансовых результатах, в случае уценки активов, а также, сверхнормативные расходы, включаются в себестоимость реализованной продукции в период их возникновения.

Признание расходов и доходов осуществляется только в том случае, когда их оценка может быть произведена достоверно. Отражается на счете 79 "Финансовые результаты". Эта оценка согласно П(с)БУ6 п.3 называется учетной, используется с целью распределения расходов и доходов между соответствующими отчетными периодами. Но учетная оценка может пересматриваться, если изменяются обстоятельства при получении дополнительной информации, на которой базировалась эта оценка. Последствия изменения в учетных оценках включают в ту же статью отчета о финансовых результатах, которая ранее применялась для отражения доходов или расходов и в том же периоде, в котором произошло изменение.

Финансовый результат определяется на счете 79 в следующей последовательности:

1. Очищение реализованных доходов от косвенных налогов и других сумм, не являющихся доходами (НДС, акцизы, пошлины);

2. Определение валовой прибыли (убытков) вычитанием из доходов себестоимости реализованной продукции;

3. Определение прибыли от операционной деятельности вычитанием из доходов от операционной деятельности административных расходов, расходов на сбыт, а также корректировка этой суммы на прибыль от прочей операционной деятельности;

4. Определение прибыли от участия в капитале;

5. Определение прибыли от финансовой деятельности;

6. Определение прочих доходов и расходов;

7. Итоговое определение финансового результата (прибыль, убыток) от обычной деятельности до и после налогообложения;

8. Определение доходов и расходов от чрезвычайных событий (прибыль, убыток);

9. Определение общей прибыли (убытка) т.е. финансового результата.

В этой же таблице рассчитывается и налог на прибыль, как разница строк: стр.15 стр.16стр.17. Полученная налогооблагаемая база соотносится к установленному Законом проценту налога на прибыль, т.е. с полученной налогооблагаемой базы берется процент налога на прибыль, установленный Законом.