Тема 8. Управленческий учет.

Учет – это область управления без которой ни одна компания не проживет и дня. Учет с точки зрения менеджмента – это сбор, регистрация и обобщение всей информации, необходимой руководству фирмы для принятия управленческих решений.

Традиционный бухучет по своей природе не отвечает интересам управления.

В силу своей специфики бухучет – учет обращений в прошлое, он имеет характер регистрации (обязательно в денежном измерителе) состояния имущества и финансов предприятия на данный момент времени. Произошел факт хозяйственной деятельности – нужно отразить его в документах. Нет документа – нет и факта хозяйственной деятельности. Естественно, что факт можно отобразить только после того, как он состоялся, т.е. это учет, обращенный в прошлое, когда уже ничего сделать нельзя, кроме как обобщить и принять факты. А управлять нужно в момент возникновения факта.

На западе 90% времени и ресурсов тратят на постановку и ведение управленческого учета и только 10% на финансовую бухгалтерию или счетоводство. У нас это соотношение выглядит с точностью до наоборот.

Две проблемы связанных с бухучетом

• низкая оперативность

• форма и содержание не отвечают

Западная бухгалтерия носит двухкруговой характер

1-й учет финансовых потоков, результат – финансовая отчетность предназначенная для инвесторов, кредиторов, государства, потенциальных и реальных собствнников.

Отсюда вытекает необходимость создания национальных стандартов учета.

2-й круг – связан с преобразованием факторов бизнеса в продукты ....в результата производственной деятельности. Это учет материальных потоков, затрат и с/с продукции. Основные пользователи этой информации – внутренние (менеджеры фирмы). В регламентацию 2-го круга учета государство (внешние контрагенты) не вмешивается.

Чтобы управлять, нужно контролировать труд, ценообразование, рентабельность, распределение ответственности и многое другое. В идеале управленческий учет носит всеобъемлющий характер.

Рис.

Интеграция

- горизонтальная связана с тем, что система учета может быть эффективной при условии, что данные учетных блоков сопоставимы между собой.

Сопряженность форм и регламентов

- вертикальная охватывает цикл осуществления управленческих действий план - организация - учет - контроль - анализ - регулирование.

Именно с вертикальной интеграцией на западе связано понятие контролинг. Это наиболее продвинутый управленческий учет, ориентированный не столько на решение задач учета, сколько на принятие комплексных управленческих решений.

Управленческий учет имеет характер коммерческой тайны компании, поэтому системы управленческого учета сложно изучать.

Однако есть общие принципы, модули (кубики), но в каждой фирме их складывают по своему.

На схеме (рис. ) показано, каким образом локальные блоки учета должны быть сопряжены с бухучетом и между собой.

1. Необходимо, чтобы центрам учета рабочего плана счетов бухгалтерии соответствовали организационные и финансовые структуры, а также структура центров планирования

рис.

Аналитика центров учета рабочего плана счетов бухгалтерии (орг. стр-ра, ЦФУ, ЦПЛ)

Аналитика рабочего плана счетов - (статьи дохода и расхода финансовых бюджетов, формы финансовых приложений бизнес-планов). Соответствующие регламенты

Учет затрат в бюджетировании (учет производственных затрат, учет затрат при расчете с/с, учет опорной цены)

Учет хода организационных и производственных процессов (учет реализации операционной части бизнес-плана)

2. Форматы финансовых бюджетов должны совпадать в бизнес-плане, финансах, бухучете

Регламент работы бухгалтера м-т.

Преобразование бухучета в интегрированный учет должно иметь эволюционный характер, т.е. последов. .............. предприятия.

- переход к финансовой структуре и выделение ЦФУ

- настройка системы аналитических признаков (для заданной глубины и детализации учета)

- выработка регламентов представления и обработки информации и действий всех служб по выполнению учетных функций

- разработка и реализация политики бухучета и управленческого учета в целом.

Результатом постановки интегрированного учета в фирме должно стать появление внутренних отчетов для менеджеров в удобных для них форматах и в зависимости от функциональных обязанностей и статуса. (Разные по содержанию, но всегда на базе единого информационного поля)

доступ менеджеров разного ранга и инф.

экономия финансовых и управленческих ресурсов за счет исключения дублирования

Альтернативы: ЦФО с привязкой их к АУ структуре - калькулирование с помощью ЦФУ (центров затрат) без однозначной привязки

ответственность подразумевает право влиять на параметр за который ЦФО отвечает, т.е. если центр прибыли, значит руководитель должен иметь право участвовать в процессе ценообразования. Кстати, отделы менеджмента в мировой практике играют роль центра ФО, где соединяются производственные затраты и доход от продаж.

Тема. Экономика на внутрифирменном уровне. Правила "игры". Задачи хозрасчета.

Каковы реальные возможности руководства компании управлять экономикой в рамках предприятия?

рис.

- Три фигуры на поле управления.

- Активная позиция по отношению к госрегулированию

- Роль руководства по отношению к подразделению подобна роли государства, задающего правила игры.

Если попытаться сопоставить чисто административные методы руководства и экономические, то можно обнаружить, что только одна из трех вышеназванных сущностей имеет значение при административном руководстве - внутрифирменный регламент.

Почему? Порядок разнесения общих затрат на затраты подразделений и учетная политика (расчет экономических результатов подразделений) совершенно не играют роли, если деятельность нижестоящих (по отношению к руководству) менеджеров оценивается с точки зрения выполнения ими административных указаний (приказов). Помните из менеджмента? Распоряжение - безальтернативное задание.

Армия.

Однако оценивать эффективность руководителя производственного подразделения исключительно с точки зрения исполнения заданий вышестоящего руководства безнадежная (бессмысленная) затея, хотя бы потому, что они по большей части внутренне противоречивы (стой там...) (Больше делать, меньше тратить).

Иными словами, даже в отсутствие экономического стимулирования, оценка деятельности подразделения и его руководителя должна быть комплексной, а это предполагает наличие минимальных элементов хозрасчета.

Руководителя могут снять за грубые административные промахи, но делают это неохотно, если его подразделение добилось роста комплексных показателей.

Из центра нельзя видеть абсолютно все лучшие альтернативы на каждом рабочем месте, поэтому у исполнителя должна быть определенная свобода выбора. А параметры должны регулироваться в соответствии с правилом количества степеней свободы системы.

Поэтому можно обобщенно сказать, что движущей силой саморегулирования системы наряду с административными инструментами, является экономический механизм внутрипроизводственных отношений, объективно предполагающий наличие некоторой формы хозрасчета. И эта форма хозрасчета должна отвечать ряду критериев.

Почти забытое понятие хозрасчета становится актуальным. Даже в тех фирмах, где не произнося этого слова, а звучит модное "дивизионализация", "бизнес-единица" на деле используют какую-нибудь модель хозрасчета для определения экономического результата. Самое принципиальное в хозрасчете - стремление оценивать не результат в целом, а результат отдельных хозяйственных единиц. Но способ оценки может быть не эффективным.

Например: модель оценки финансовых результатов по прибыли ЦФУ. Возможны такие проблемы. Война критериев: ни один из ЦФУ не хочет брать на себя "лишние" общефирменные расходы. Причем объективной основы разрешения конфликта не существует. Выход один - договориться. А проблема эмоционального разрешения конфликта - узкое место в управлении по финансовым результатам. Все осложняется, если бизнес-процесс имеет быструю динамику и основания для разнесения затрат могут меняться ежемесячно, еженедельно, т.е. время достижения согласия больше срока стабильного состояния бизнес процесса. Директор вынужден непрерывно согласовывать интересы.

Моделью экономического управления по финансовым результатам, когда прибыль рассчитывается не только по компании в целом, но и по отдельным ЦФУ, пользуется около 20% компаний.

Финансовый результат здесь равен разнице между доходами и суммой прямых и так называемых общефирменных затрат, которые осуществляются руководством фирмы, а затем разносятся между ЦФУ. Общий финансовый результат вычисляется по формуле 2.

рис.

При этом следует отметить следующее: т.к. единого алгоритма расчета полной с/с не существует, результат зависит от учетной политики компании или прибыль ЦФУ определяется φ_i но и часть других затрат в РСЭО и ОХР не контролируются данными ЦФУ.

Модель может применяться для независимых ЦФУ, где меньше связей между бизнесами, но точность расчета прибыли ЦФУ падает в системе с сильной внутренней кооперацией.

Другая модель опирается на маржинальный доход и затраты, прибыль же считается только по всей компании в целом. Задача управления в этом случае сводится к управлению маржинальным заказом, общефирменными затратами по ЦФУ и контролем за тем, чтобы ОФ расходы покрывались за счет деятельности ЦФУ.

Модель экономического управления по маржинальному заказу и затратам.

рис.

Однако проблема определения дохода ЦФУ (цеха) остается и здесь. А это предполагает введение своего рода Госкомцен внутри предприятия, который объективно и правильно будет определять цены на промежуточную продукцию.

Т.е. задача приобретает новое обличие - определение трансфертных (внутренних) цен. Это намного сложнее, чем разнести затраты.

Имеется только 2 выхода:

- идти на это (2,3)

- считать только производственные затраты (4, 5). Многие идут по второму пути.

Вывод:

Ни одна модель не лучше и не хуже другой. Но их идеология разная. Первая модель опирается на американскую идею дивизионализации, вторая на немецкую традицию скрупулезного учета затрат.

Модель экономического управления по финансовым результатам с трансфертным ценообразованием.

рис.

т.е. трансфертная цена (внутренняя) - это доход одних центров прибыли и расход других. ? участвуют в трансфертном ценообразовании центры затрат?

Алгоритм перехода к одной из моделей хозрасчета.

Рис.

Варианты определяются числом комбинаций элементов входящих в модели напр..... Помимо административных имеются центры затрат (охрана, транспорт, тех. обслуживание...)

Сценарий: строят консолидированный бюджет по затратам, либо по отдельности разносят по ЦФУ, либо не разнося и покрывают за счет общего дохода ........., либо центры затрат прикрепляют к центрам доходов.

Логистика

Способы дезорганизации процесса в руках руководителей.

Инструменты для организации бизнес процессов:

планы мероприятий

органайзеры

системы на основе диагр..........

СПУ

системы проджект-менеджмента

контекстные структуризаторы (IDEF)

кейс-технологии

За последние 5-10 лет произошел скачок повышения культуры работы руководителя, мало заметное со стороны. Средства СПУ изсестны давно, но мало использовались на практике, а сейчас их включают в качество типового блока в массовые программы для офисных систем. Это позволяет всех у кого есть ПК организовать работу на более высокой технологической основе. И это не требует ни финансовых ресурсов, ни наличия штата специалистов высокого класса.

Для некоторых компаний (10-20%) простых средств недостаточно, т.к. процессы длинны, сложны, многослойны.

Семейство программ проджект-менеджмент, построенные на принципе СПУ, обладают большим спектром управленческих возможностей. Следующий шаг - семейство IDEF и кейс-технологии. Образно говоря, они позволяют проектировать несколько ............ одновременно и связывать их друг с другом.

Технологический процесс цеха/завода (не увидеть с одной точки)

Работа с персоналом по анализу текущей ситуации

Факты, свидетельствующие о том, что пора думать о порядке реорганизации б. процесса

½ заказов, отгружаемых клиентам не поступает им вовремя (приходится выяснять, что произошло)

выяснение статуса заказа отнимает значительную часть времени сотрудников отдела сбыта

компания вынуждена держать большой страховой запас для удовлетворения потребителей потенциальных клиентов

в ½ случаев часть заказанных товаров отсутствует на складе и клиент вынужден ждать

некоторые постоянные клиенты уходят к конкурентам.

Опасность субоптимизации (недостаток бюрократических структур) на уровне функциональных подразделений, а в логистике - звеньев логической цепи.

Тема. Функции и система внутренних цен

Прежде, чем говорить о функциях внутренних цен, кратко рассмотрим функции цены во взаимоотношениях предприятия с внешним окружением и попробуем оценить, могут ли внутренние цены играть те же роли.

Цена - это сумма денег, за которую покупатель готов купить товар, а производитель - продать.

Учетная функция. Цена служит средством исчисления всех стоимостных показателей (объем продукции фирмы, объем капитальных вложений, рентабельности, производительности труда, фондоотдача). В этом качестве и проявляется учетная функция цены. Очевидно, что если система внутренних цен объективна и сбалансирована, то в этом качестве внутренние цены могут стать базой объективной оценки деятельности подразделений. Однако имеется ряд но: ограничений

цены, сформированные для исчисления маржинального дохода подразделения, не могут обеспечить вполне сопоставимые результаты работы

фирма в целом и ее структурные единицы. и все же сама возможность сопоставить маржинальные издержки и доход очень полезна в тактическом и стратегическом плане. Убытки на определенных стадиях производственного процесса позволяют высветить проблемы.

руководитель, ориентированный на маржинальный доход, не заинтересован в снижении доли ........... расходов

возрастает опасность субоптимизации (хорошие показатели ..........в ущерб интересам фирмы)

Распределительная функция. Между субъектами экономической системы - перераспределяется государством ......... доход. Внутри фирмы функцию перераспределения берет на себя руководство. При этом перераспределяться могут ФОТ между хозрасчетными подразделениями и некоторые затраты социального характера.

Функция сбалансирования спроса и предложения. Известно, что данная функция цены успешно реализуется в условиях конкурентного рынка. На предприятии, где конкурентное предложение и спрос отсутствуют. Эта функция не реализуется. Предоставление покупателю (в лице начальника цеха например) возможности выбрать продавца на стороне ведет часто к злоупотреблениям.

Однако завышенная внутренняя цена на продукт, по сравнению с ценами вне предприятия, важный аргумент для принятия решений.

Функция цена как средства рационального размещения производства не может играть какой-либо роли на предприятии, т.к. на стадии планирования производства (ТПП) критерием размещения линий являются миниальные издержки.

Стабилизирующая функция цены связана с тем, что цены дифференцированы в зависимости от технического уровня и качества продукции. Однако на предприятиях отсутствует понятие сорт п/ф либо скидки (надбавки) к цене за качество п/ф. пока это "терра инкогнито". Однако нет ничего невозможного в данной области, методы оценки качества разработаны.

При наличии развитой системы внутреннего ценообразования создания механизма скидок (наценок) в целях последующего перераспределения ФОТ может заработать стимулирующая функция.

Подводя итог, можно сказать, что на предприятии проявляются 1,2 функции внутренних цен, но наибольший потенциал заложен в 4 и 5. Выбор поставщика, закрытие убыточных производств.

Внутренняя цена - один из основных инструментов организации внутренних экономических отношений. Они могут составлять основу договорных отношений между предприятием и его подразделениями относительно материально-технического обеспечения последних и поставки ТП на склад предприятия, а также между самими подразделениями относительно реализации продукции (работ, услуг) по внутризаводской кооперации. Обычная практика формирования внутризаводских цен "издержки + прибыль"

Форм

где - коэффициент распределения прибыли, который доводится до всех подразделений в виде единой нормы рентабельности

Добавляются издержки (исключаются прошлый труд и влияние изменчивости.

Форм

Прямым счетом: з/п (основная, дополнителдьная, отг...) амортизация

Форм

Распределение чистой прибыли (после уплаты налогов) между производственными подразделениями носит условный характер, т.к. решения о выплате дивидендов, образовании различных фондов, использовании прибыли на развитие предприятия принимаются на уровне высшего руководства.

Провозглашенный принцип самоокупаемости и частичного самофинансирования (в силу правовых ограничений) в лучшем случае может распространяться лишь на часть ФОТ. Почему? Начальник цеха не является уполномоченным представителем собственника, а потому не вправе распоряжаться прибылью. ФОТ в законодательном порядке ограничен снизу (минимальные гарантии) и сверху правами собственника.

Поэтому, только часть прибыли, если это оговорено в положении о предприятии и решениями собственника (акционерным собранием) может направляться на премирование. Именно эту часть прибыли и можно связать с результатами хозяйственной деятельности.

Ф-ла

где ..... - часть прибыли предприятия, подлежащая распределению на цели премирования персонала либо чистая прибыль. В последнем случае необходимо определиться относительно связи ФОТ и прибыли.

.............- коэффициент распределения прибыли, который доводится до всех подразделений в виде единой нормы рентабельности.

Различные подходы в отношении....предопределяют и разницу в расчете внутренних цен.

...........

В равной степени этот переход может распространяться на цеха выпускающие ГП при определении ФОТ этих цехов:

................

Очевидно, что в этом случае в цену не включена стоимость материалов и экономических ресурсов. Это позволяет нивелировать (исключить) влияние изменения цен (что не зависит от цеха, ЦФУ) при оценке его деятельности. Этот путь вряд ли можно считать приемлемым, поскольку он не ориентирует персонал ЦФУ на снижение расхода материалов.

Рычаги персонала (руководителя цеха):

сокращение численности

увеличение Vij (что ограничено)

сокращение затрат на капремонт и реконструкцию, модернизация, следовательно снижение амортизационных отчислений (при методе по остаточной стоимости)

вывоз излишнего оборудования.

Неплохо - но маневр ограничен, да и цена не может служить ориентиром при отпуске п/ф на сторону.

Первый вар. недостаток - при закупке материалов по более высокой цене, чем в плане, это негативно отражается на результатах хозяйственной деятельности ЦФУ.

Два пути:

- поправка Сij на индекс инфляции (постоянно)

- при рачете хоз.расчетной с/с продукции исключить влияние цен на материалы (фактические затраты по плановым ценам). При этом обычный факторный анализ влияния цен и норм расхода материалов и энергоресурсов позволяет руководству осуществлять последующий контроль работы службы закупок.

У персонала широкое поле деятельности (в т.ч. по замене материалов и внедрению новых технологий). Однако последнее требует расширение прав ЦФУ в использовании прибыли (образование фонда накопления).

относительная и .........самостоятельность (аренда ОПФ)

относительная экономическая самостоятельность путем сокращения числа централизовано планируемых показателей.

относительная финансовая самостоятельность (внутризаводской хозрасчетный банк?) (Расчеты? между ЦФУ .....банка) (в составе бухгалтерии предприятия)

Урегулировать права ЦФУ в финансовых вопросах на уровне регламентов подразделения. Возникновение ЦФО (самостоятельное юридическое лицо) возможно на базе подразделений, с несвязанным бизнесом (рем. завод), т.к. на базе цехов основного производства это может приводить к разрыву технологической цепочки. Заданный уровень относительной самостоятельности ЦФУ определяет баланс их прав и обязанностей в системе договорных отношений между подразделениями. При углублении самостоятельности расширяются права руководителя ЦФУ при заключении договоров (аренды, поставки сырья, материалов, ГП, выполнен ия работ и оказания услуг и т.д.). По мере углубления самостоятельности устная форма заменяется на письменную (объем, номенклатура, сроки поставок, норма расхода, нормативы, лимиты, внутренние цены, перечень претензий и размер санкций).