Analiz / 1, 5. Учет основных средств и анализ эффективности их использования

Темы 1, 5. Учет основных средств и анализ эффективности их использования (Учет основных средств и анализ их состояния)

Основные средства, их классификация и оценка

Согласно пункту 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, основные средства - это совокупность материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

В Положении по бухгалтерскому учету 6/01 "Учет основных средств" [6] отсутствует условие о материально-вещественном содержании актива при его признании в качестве объекта основных средств. Актив, согласно данному положению, принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этих основных средств.

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

С 2006 года п. 5 ПБУ 6/01 предоставляет организации право устанавливать стоимостный критерий (не более 20 000 руб.) для отражения активов в составе основных средств. Данное ограничение должно быть отражено в учетной политике предприятия. Новая редакция ПБУ 6/01 предусматривает увеличение минимальной стоимости основных средств в 2 раза – с 20000 до 40000 руб. с бухгалтерской отчетности 2011 г.

Имущество, стоимость которого ниже установленного критерия, должно учитываться в составе материально-производственных запасов.

В соответствии с п.3 ПБУ 6/01 не применяется в отношении следующих фондов (они фонды входят не в основные фонды, а в фонды обращения):

• машин, оборудования и иных аналогичных предметов, числящихся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары - на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность;

• предметов, сданных в монтаж или подлежащих монтажу, находящихся в пути;

• капитальных и финансовых вложений.

В целях главы 25 НК РФ под основными средствами понимается «часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей».[2]

Таким образом, налоговое законодательство в отличие от законодательства по бухгалтерскому учету определяет понятие «основные средства» через термин «имущество» (не раскрывая термин), и не учитывает такие критерии как:

• использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

• способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов в бухгалтерском учете к основным средствам относятся:

1. здания,

2. сооружения,

3. рабочие и силовые машины и оборудование,

4. измерительные и регулирующие приборы и устройства,

5. вычислительная техника,

6. транспортные средства,

7. инструмент,

8. производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности,

9. рабочий, продуктивный и племенной скот,

11. многолетние насаждения.

Для целей налогового учета применяется Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы.

Основные средства предприятия разнообразны по составу и назначению. Чтобы вести их учет, необходимо классификация их по видам, назначению или характеру участия в процессе производства, отраслям народного хозяйства, степени использования и по принадлежности.

Классификация основных средств представлена в таблице 10.

Таблица – Классификация основных средств

Признак классификации основных средств	Группы
1. По видам:	• здания; • сооружения; • машины и оборудование; • производственный и хозяйственный инвентарь; • инструмент; • транспортные средства; • другие.
2. В зависимости от имеющихся прав на объекты основных средств:	а) объекты, принадлежащие организации на правах собственности, (в том числе и сданные в аренду, переданные в безвозмездное пользование, переданные в доверительное управление); б) находящиеся у организации на правах оперативного управления или хозяйственном ведении; в) арендованные основные средства, т.е. находящиеся во временном пользовании за определённую плату; г) основные средства, полученные организацией в безвозмездное пользование; д) основные средства, полученные организацией в доверительное управление.
3. По степени использования:	а) действующие в эксплуатации; б) в запасе (резерве); в) в ремонте;
		г) в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации; д) на консервации.
4. В зависимости от характера участия в хозяйственной деятельности:		а) производственные; б) непроизводственные; г) жилье.
5. По отраслевому признаку:		а) промышленность; б) сельское хозяйство; в) транспорт; г) т.д.

Классификация основных средств по видам положена в основу их аналитического учета.

В состав производственных основных средств входят объекты, используемые при осуществлении хозяйственной деятельности. В частности, производственные здания, сооружения, передаточные устройства, силовые машины и оборудование, рабочие машины и оборудование и др.

К непроизводственным основным средствам относятся объекты, предназначенные для обслуживания социально-бытовых и культурных потребностей населения. В частности, здания клубов, дворцов и домов культуры, здания гостиниц, бань, санпропускников и др.

В состав жилья включаются объекты, предназначенные для проживания людей: жилые дома, общежития и пр.

Помимо классификации необходимым условием правильного учета основных средств является единый принцип их оценки. Различают три оценки основных средств: первоначальная, восстановительная и остаточная.

Согласно ПБУ 6/01 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая складывается в момент вступления объекта в эксплуатацию в данной организации. Российским законодательством установлены различные требования к определению первоначальной стоимости, которые зависят от способа поступления объекта основных средств.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату (как новых, так и бывших в эксплуатации), признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

суммы, уплачиваемые за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением объекта основных средств;

таможенные пошлины и таможенные сборы;

невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которых приобретен объект основных средств;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается его денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

Основные средства в процессе использования теряют свои физические и технико-экономические качества, другими словами изнашиваются. Износ основных средств учитывается на счетах износа. Разность между балансовой стоимостью основных средств и суммой накопленного износа называется остаточной стоимостью основных средств. Оценка одинаковых объектов основных средств, введенных в эксплуатацию в различное время, может быть различной. Это зависит от времени, места и способа сооружения и приобретения основных средств. Поэтому возникает необходимость в определении восстановительной стоимости основных средств. Под восстановительной стоимостью понимают стоимость воспроизводства основных средств, то есть сооружения и приобретения, исходя из действующих цен на момент переоценки.

Положением по бухгалтерскому учету основных средств допускается изменение первоначальной стоимости основных средств в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости.

Анализ состава, динамики и состояния основных средств

Для того чтобы дать объективную оценку эффективности использования основных средств предприятия необходимо сравнить показатели эффективности использования за последний отчетный период с аналогичным периодом прошлого и позапрошлого годов.

Сначала необходимо провести анализ основных средств по составу и структуре.

Оценка движения основных средств проводится на основе коэффициентов, которые анализируются в динамике за ряд лет.

Таблица - Показатели движения и состояния основных средств

Наименования показателей	Методы расчета	Экономическая интерпретация показателей
1. Показатели движения
1.1 Коэффициент поступления ввода (КВВ)		Доля поступивших ОС за период
1.2 Коэффициент обновления (Коб)		Доля новых ОС на предприятии
1.3 Коэффициент выбытия ОС (Квыб)		Доля выбывших ОС за период
1.4 Коэффициент прироста (Кпр)		Темп прироста ОС
2. Показатели состояния
2.1 Коэфициент износа (Ки)		Доля стоимости ОС, перенесенная на продукцию
2.2 Коэффициент годности (Кг)		Уровень годности ОС

Показатели эффективности использования основных средств

Основные фонды занимают, как правило, основной удельный вес в общей сумме основного капитала предприятия. От их количества, стоимости, технического уровня, эффективности использования во многом зависят конечные результаты деятельности предприятия: выпуск продукции, ее себестоимость, прибыль, рентабельность, устойчивость финансового состояния.

Обобщающим показателем эффективности использования основных средств является фондоотдача (ФО):

ФО= ВП/Ср. ОС, (12)

где ОП - объем выпуска продукции;

Ср. п. в. с – Среднегодовая стоимость основных средств.

При расчете показателя учитываются собственные и арендованные основные средства, не учитываются основные средства, находящиеся на консервации и сданные в аренду.

Другим важным показателем, характеризующим эффективность использования основных средств, является фондоемкость:

ФЕ=1/ФО = Ср. ОС/ ВП, (13)

где Ср. ОС - среднегодовая стоимость основных средств;

Об. В - объем выпуска продукции.

Изменение фондоемкости в динамике показывает изменение стоимости основных средств на один рубль продукции и применяется при определении суммы относительного перерасхода или экономии средств в основные фонды (Э):

Э = (ФЕ₁ – ФЕ_о) VВП₁ , (14)

где ФЕ₁, ФЕ_о - фондоемкость отчетного и базисного периода соответственно;

VВП₁ - объем выпуска продукции в отчетном периоде.

Наиболее обобщающим показателем эффективности использования основных средств является фондорентабельность.

Ф_рент = П(У)_{до налогообл} / Ср.ОС, (15)

где Ф_рент - фондорентабельность;

П(У)_{до налогообл} = прибыль (убыток) до налогообложения.

Все показатели рассчитывают также для активной части основных средств.

Частные показатели применяются для характеристики использования отдельных видов машин, оборудования, производственной площади, например, средний выпуск продукции в натуральном выражении на единицу оборудования за смену, выпуск продукции на 1 м² производственной площади и т.д.

В процессе анализа изучаются динамика перечисленных показателей, выполнение плана по их уровню, проводятся межхозяйственные сравнения.

Источники данных для анализа: бизнес-план предприятия, план технического развития, отчетный бухгалтерский баланс предприятия, приложение к балансу, отчет о наличии и движении основных средств, баланс производственной мощности, данные о переоценке основных средств, инвентарные карточки учета основных средств, проектно-сметная, техническая документация и др.

Факторный анализ показателей эффективности использования основных средств

Большую роль в анализе эффективности использования основных средств занимает факторный анализ показателей эффективности использования основных средств, т.е. необходимо проанализировать влияние факторов на изменение результативных показателей эффективности использования основных средств. Рассмотрим факторную модель фондоотдачи основных средств.

Фондоотдача (Фо) является интенсивным фактором и существует в тесной зависимости от производительности труда (Пр) и фондовооруженности (Фво). В факторной модели эта зависимость представлена формулой:

ФО = ПТ / Фво, (16)

где ПТ - производительность труда;

Фво – фондовооруженность труда.

Производительность труда определяется отношением объема произведенной продукции к среднесписочной численности работников, т.е. по следующей формуле:

ПТ = ВП / Ср.Ч., (17)

где Ср. Ч – среднесписочная численность работников.

Фондовооруженность труда – это отношение среднегодовой стоимости основных средств к среднесписочной численности работников, т.е.

Фво = Ср.ОС / Ср.Ч,

Факторный анализ фондоотдачи основных средств включает в себя следующие этапы:

1. Подготовка исходной информации к расчету:

- показатель фондоотдачи за базисный год,

ФОо = ПТо / ФВо;

- показатель фондоотдачи условный,

ФОусл = ПТо / Фво₁;

- показатель фондоотдачи за отчетный год,

ФО₁ = ПТ₁ /Фво₁.

2. Непосредственно проводится факторный анализ фондоотдачи основных средств, в результате которого выявляется влияние факторов на изменение фондоотдачи:

±ФО = ФО₁ – ФОо,

в том числе за счет влияния факторов:

- фондовооруженности труда

±ФО (Фво) = ФОусл – Фо;

- производительности труда

±ФО (ПТ) = ФО₁ – Фоусл.

Расчет общего влияния факторов на фондоотдачу:

±ФО = ±ФО (Фво) ± ФО (ПТ).

3. Результаты факторного анализа оформляются в таблицу, по данным которой проводится анализ и делаются выводы.