1.2. Законодательные основы бухгалтерского учета
Нормативное регулирование бухгалтерского учета в Российской Федерации, согласно действующему законодательству, осуществляется Правительством РФ, которое выполняет эту функцию через Министерство финансов РФ. В последние годы изменения, происходящие в экономике страны, обусловили необходимость реформирования системы нормативного регулирования бухгалтерского учета.
Высший уровеньрегулирования состоит из Закона о бухгалтерском учете, других федеральных законов, указов президента и постановлений правительства. Несомненно, Федеральный закон «О бухгалтерском учете» занимает в этой системе особое место. В Законе определяются цели и задачи бухгалтерского учета, общие методы ведения и порядок нормативного регулирования, обязанности и ответственность организаций и учреждений за состояние бухгалтерского учета и отчетности, соподчиненность бухгалтерского учета с другими законодательными актами. Отдельные нормы, регулирующие бухгалтерский учет, содержатся в Гражданском кодексе РФ и Налоговом кодексе РФ.
Второй уровеньрегулирования бухгалтерского учета составляют положения (стандарты) по бухгалтерскому учету (так называемые ПБУ – положения по бухгалтерскому учету) и другие нормативные акты и методические указания. В положениях по бухгалтерскому учету обобщены принципы и базовые правила бухгалтерского учета, изложены основные понятия, относящиеся к отдельным участкам учета, возможные бухгалтерские приемы без раскрытия конкретного механизма применения их к определенному виду деятельности. Предполагается разработать около 30 национальных стандартов. Разработка национальных стандартов бухгалтерского учета – ПБУ осуществляется в соответствии с международными стандартами бухгалтерского учета.
К этому же уровню законодательного регулирования относятся и методические указания по ведению бухгалтерского учета, в том числе инструкции, рекомендации. Задача этих документов состоит в раскрытии конкретного механизма применения принципов бухгалтерского учета к определенному виду деятельности, объектам учета и т.п. Правительство РФ устанавливает состав затрат по производству и реализации продукции, включаемых в себестоимость продукции; нормы и порядок амортизации основных средств и нематериальных активов; переоценку имущества и т.д. К документам этого уровня относится План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению.
Третий уровень состоит из рабочих документов организации, формирующих ее учетную политику в методическом, техническом и организационном аспектах.
Существуют и другие трактовки многоуровневой системы регулирования организации и методов бухгалтерского учета, но во всех случаях эти системы начинаются с Закона о бухгалтерском учете и заканчиваются рабочими документами организации. Поскольку данная система все-таки еще находится в процессе становления, то возможно ее изменение и развитие.
1.3. Предмет и методологические основы бухгалтерского учета
Предмет любой науки – это та часть или сторона объективной действительности, которая изучается только данной наукой. Предмет – это то специфическое, что позволяет отличать данную науку среди множества других наук.
Один и тот же объект исследования может рассматриваться различными науками. Например, хозяйственная деятельность предприятий и фирм является объектом изучения многих экономических наук. Однако каждая из них выделяет в этом объекте свои специфические стороны.
В Федеральном законе «О бухгалтерском учете» к объекту бухгалтерского учета относится «имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности» (пункт 2 статьи 1)
Предмет бухгалтерского учета – хозяйственная деятельность предприятий и организаций в той ее части, которая может быть представлена информацией в едином денежном измерителе (с дополнением в натуральных и трудовых измерителях). Бухгалтерский учет имеет дело с системой информации о кругообороте средств и ресурсов фирм в процессе воспроизводства.
Основные задачи бухгалтерского учета также сформулированы в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» (пункт 3 статьи 1). К основным задачам бухгалтерского учета относятся:
формирование полной и достоверной информации о деятельности организации, ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности – руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;
обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;
предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.
Решаются перечисленные задачи бухгалтерского учета благодаря применению специфического метода бухгалтерского учета.
Метод науки представляет собой совокупность способов и приемов, при помощи которых она изучает и раскрывает свой предмет. Метод бухгалтерского учета реализуется через:
документацию;
инвентаризацию;
балансовое обобщение информации;
счета и двойную запись;
оценку;
калькуляцию.
Документация означает, что по поводу каждой совершенной хозяйственной операции существует письменное свидетельство, придающее ей юридическую силу. В бухгалтерском учете имеется целая система документов с определенной классификацией.
Хозяйственная операция – это микропроцесс хозяйственной жизни фирмы. Хозяйственная операция фиксирует отдельные действия, вызывающие изменения в составе имущества фирмы или в источниках его образования. (Например, отдельными хозяйственными операциями являются оприходование поступивших на склад материалов, начисление заработной платы, отгрузка готовой продукции и т.д.).
Инвентаризация – приведение в соответствие фактического наличия имущества фирмы с данными бухгалтерского учета. Инвентаризации подвергаются практически все виды имущества фирмы: товарно-материальные запасы на складах, основные средства, незавершенное производство, денежные средств в кассе.
В Федеральном законе «О бухгалтерском учете» (статья 12) указывается, что порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.
Проведение инвентаризации обязательно:
при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального предприятия;
перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
при смене материально ответственных лиц;
при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
при реорганизации или ликвидации организации;
в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.
В пункте 3 статьи 12 определен порядок отражения расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета:
а) излишек имущества приходуется, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации – на увеличение финансирования (фондов);
б) недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм – на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации – на уменьшение финансирования (фондов).
Перед проведением инвентаризации приказом руководителя фирмы должна быть сформирована инвентаризационная комиссия в составе не менее трех человек. По результатам инвентаризации заполняется акт типовой формы.
Балансовое отражение информации в бухгалтерском учете предполагает ведение бухгалтерских балансов. Балансовый метод впервые был использован в бухгалтерском учете, хотя в дальнейшем он был использован и в других экономических науках. Слово «баланс» означает две уравновешенные «чаши». Балансовый метод обобщения информации означает наличие двух информационных комплексов, стремящихся к определенному равновесию. Бухгалтерский баланс показывает состояние хозяйственных средств и источников их формирования на определенную дату.
Хозяйственные средства – это средства, которыми располагает фирма, то есть имущество фирмы в виде материально-вещественных предметов, денежных средств и долговые права (дебиторская задолженность). Источники указывают, за счет чего профинансированы данные хозяйственные средства, то есть к источникам относятся уставный капитал, прибыль, кредиторская задолженность. Хозяйственные средства, сгруппированные с точки зрения их участия в обороте, образуют актив бухгалтерского баланса. Источники образования хозяйственных средств образуют пассив бухгалтерского баланса. Между активом и пассивом бухгалтерского баланса всегда существует равенство (подробнее об этом в пункте 1.4 настоящей главы).
Метод счетов и двойной записи означает, что информация по текущим хозяйственным операциям отражается на счетах бухгалтерского учета методом двойной записи.
Счет – элементарный накопительный регистр для хранения информации о текущем состоянии хозяйственных средств фирмы и источников их возникновения (подробнее о счетах в пункте 1.6).
Двойная запись предполагает, что в результате отражения хозяйственных операций одна и та же сумма проходит по дебету одного счета и по кредиту другого счета. Хотя возможны ситуации, когда дебетуется один счет , а кредитуется несколько счетов или дебетуется несколько счетов, а кредитуется один (так называемые сложные проводки). В этих случаях общая сумма, которая проходит по дебету, должна быть равна сумме, проходящей по кредиту.
Оценка – способ выражения хозяйственных средств фирмы и их источников в денежном выражении. Основная часть документации, учетных регистров и отчетности фирмы предполагает использование денежного измерителя как наиболее универсального. В отдельных случаях в бухгалтерском учете используются натуральные (например, для ведения учета материальных запасов на складе) и трудовые (часы, человеко-часы) измерители. В большинстве случаев стоимостная оценка возможна в связи с использованием цен и счетов на приобретаемые или реализуемые ценности. Если с течением времени в результате инфляционных процессов стоимостная оценка имущества, числящегося на балансе фирмы, устаревает и не отражает реальной стоимости данного имущества, то в бухгалтерском учете предусмотрена возможность переоценки (например, переоценка основных средств). Для денежной оценки производимой фирмой продукции и услуг используется метод калькуляции.
Калькуляция – способ группировки затрат по месту их возникновения для определения себестоимости. В основном метод калькуляции используется для определения себестоимости продукции, работ, услуг. Но бухгалтерский учет шире чем другие экономические науки использует данный метод. Калькуляция используется для определения затрат на ремонт, стоимости строительства для определения общей величины накладных расходов. В настоящее время экономические службы фирмы самостоятельно разрабатывают приемлемые для фирмы статьи калькуляции, но в большинстве случаев они однотипны и включают в себя:
Затраты на основные материалы, в том числе транспортно-заготовительные расходы (без возвратных отходов).
Затраты на комплектующие с учетом транспортно-заготовительных расходов.
Затраты на заработную плату основных производственных рабочих.
Начисления, которые в соответствии с законодательством делаются пропорционально заработной плате и включаются в себестоимость.
Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования (в них входят расходы на поддержание оборудования в рабочем состоянии, амортизационные отчисления по оборудованию, смазочные и обтирочные материалы, заработная плата с начислениями наладчиков и т.д.).
Накладные расходы подразделения фирмы (для промышленных предприятий это цеховые расходы). В эти расходы включаются затраты фирмы на содержание управляющего и обслуживающего персонала фирмы, амортизация здания цеха и т.д.
Накладные расходы фирмы в целом.
В зависимости от объекта калькулирования и специфики фирмы содержание и наименование статей калькуляции может меняться.
Основные принципы ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации определяются Федеральный законом «О бухгалтерском учете» и первым бухгалтерским стандартом «Учетная политика организации». В этих документах выделяются следующие принципы:
Требование полноты. В бухгалтерском учете должны находить отражение все факты хозяйственной деятельности.
Требование своевременности. Принцип своевременности в России не только задекларирован, но и выполняется весьма строго. У нас подход к срокам сдачи отчетности даже более строгий, чем на Западе.
Требование осмотрительности – большая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов.
Требование приоритета содержания над формой – отражение в бухгалтерском учете факторов хозяйственной деятельности, исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования.
Требование непротиворечивости – тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца.
Требование рациональности – рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности.
Допущение имущественной обособленности, которое соответствует принципу единицы учета.
Допущение непрерывности деятельности предприятия, которое соответствует принципу продолжающейся деятельности.
Допущение последовательности применения учетной политики – выбранная учетная политика последовательно применяется от одного отчетного года к другому.