Лизинг 2 Макет

Глава 3. Проблемные вопросы налогообложения лизинговой деятельности 123

дов, должны учитываться в полном объеме с учетом затрат на приобретение предмета лизинга.

3.2.Проблема применения налоговых вычетов

по НДС

Когда реализуется предмет лизинга, продавец, дополнительно к цене (тарифу) предмета лизинга обязан предъявить к оплате лизинговой компании соответствующую сумму НДС. Предъяв< ление происходит путем выставления счета<фактуры, содержа< щего, помимо прочего, сведения о сумме предъявленного НДС. Данную сумму лизинговая компания вправе, при соблюдении определенных условий, принять к вычету, т. е. вычесть ее из об< щей суммы НДС, исчисленной ею с лизинговых платежей.

Так же происходит с суммами НДС, уплаченных лизинговой компанией при ввозе предмета лизинга на таможенную терри< торию Российской Федерации, а также с суммами НДС, предъяв< ленных лизинговой компании и уплаченных ею при приобрете< нии другого имущества, работ, услуг.

При порядке применения указанных налоговых вычетов:

1.Приобретенное имущество (работы, услуги) должно быть предназначено для осуществления операций, облагаемых НДС. Лизинговые операции в общем случае НДС облага< ются, поэтому данное условие для лизинговой компании в общем случае выполняется.

2.Приобретенное имущество (работы, услуги) должно быть принято лизинговой компанией на учет на основании соответ< ствующих первичных документов. По мнению Министерства финансов РФ, по имуществу, предназначенному для предо< ставления в лизинг, вычет осуществляется после отражения его на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценно< сти». Такой вывод содержится, например, в письме Мини< стерства финансов РФ от 4 октября 2005 г. № 03–04–11/261. Однако первично предмет лизинга в соответствии с уста< новленными правилами ведения бухгалтерского учета — Пла< ном счетов бухгалтерского учета финансово<хозяйственной

деятельности организаций и инструкцией по его примене< нию, утвержденными Приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. № 94н, — отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». По нашему мнению, гл. 21 не обуславливает предоставление налоговых вычетов счетом, на котором учтено приобретенное имущество. Данная позиция косвенно подтверждается постановлением президи< ума Высшего арбитражного суда РФ от 24 февраля 2004 г. № 10865/03. Поэтому мы считаем, что лизинговая компания вправе воспользоваться вычетом в момент принятия предме< та лизинга на учет на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», не дожидаясь его отражения на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Судя по наличию от< дельных арбитражных прецедентов, например, постановле< нию Федерального арбитражного суда Северно<Западного округа от 30 июня 2005 г. по делу № А56–21170/04, некото< рые налоговые органы, в принципе, ставят под сомнение воз< можность вычета НДС по предметам лизинга, ссылаясь на то, что, в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, предмет лизинга учитывается не в качестве основных средств, а в качестве доходных вложений в материальные ценности. С данной позицией мы не согласны, так как гл. 21 не ставит предоставление налоговых вычетов при приобре< тении имущества в зависимость от того, в каком качестве оно учитывается в бухгалтерском учете у покупателя. Указанный судебный акт подтверждает данную позицию.

3.У лизинговой компании должны иметься в наличии счета< фактуры, оформленные продавцами с соблюдением требо< ваний пп. 5 и 6 ст. 169 Налогового кодекса РФ.

4.Лизинговая компания должна фактически уплатить НДС поставщику. Наибольшее число вопросов на практике вы< зывает именно данное условие.

Так, одним из них является вопрос о том, в какой момент считать НДС фактически уплаченным поставщику, если оплата произве< дена за счет заемных средств. В связи с тем, что использование при< влеченных средств для реализации договора лизинга является спе<

Глава 3. Проблемные вопросы налогообложения лизинговой деятельности 125

цифической особенностью лизинговой деятельности, для лизинго< вых компаний данный вопрос особенно актуален.

Глава 21 НК РФ буквально не обуславливает предоставление налоговых вычетов способом приобретения имущества, отчуж< денного налогоплательщиком в оплату предъявленных ему по< ставщиками сумм налога на добавленную стоимость. В частно< сти, гл. 21 НК РФ не ставит прямо предоставление налоговых вычетов в зависимость от возврата заемных средств, за счет ко< торых уплачивался налог поставщику.

3.3.Проблемы учета расходов в виде процентов за пользование заемными средствами

Расходы, связанные с процентами по долговым обязательствам любого вида, признаются внереализационными расходами нало< гоплательщика. Согласно абзацу 2<му подп. 2 п. 1 ст. 265 Нало< гового кодекса РФ, расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида, вне зависимости от характера пре< доставленного кредита или займа (текущего и/или инвестици< онного). Из этого фискальные ведомства, а также большинство независимых экспертов сделали вывод о том, что проценты по заемным средствам, привлеченным для приобретения основных средств, в том числе предмета лизинга, не включаются в перво< начальную стоимость приобретаемого имущества, а относятся к внереализационным расходам. Так, например, в письме Мини< стерства финансов РФ от 10 ноября 2005 г. № 03–03–04/2/112 указано, что «проценты, начисленные с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 Кодекса, по кредиту, полученному для приобретения лизингового имущества, относятся к внереализа< ционным расходам лизингодателя и не включаются в первона< чальную стоимость объекта основных средств».

По нашему мнению, данный вывод не является бесспорным. В силу п. 1 ст. 257 и п. 5 ст. 270 Налогового кодекса РФ, расходы по приобретению основных средств не учитываются в составе текущих расходов, а капитализируются в первоначальной сто< имости основных средств. Проценты за пользование заемными

средствами, привлеченными для приобретения основных средств, являются, по нашему мнению, расходами, непосредственно свя< занными с приобретением основных средств. Таким образом, мы полагаем, что проценты по заемному обязательству, привлечен< ному для приобретения основных средств, начисленные до мо< мента ввода основного средства в эксплуатацию, не относятся к внереализационным расходам, а формируют первоначальную стоимость основного средства. Указание абзаца 2 подп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ мы воспринимаем, как разрешаю< щее учитывать проценты в составе внереализационных расхо< дов после окончания формирования первоначальной стоимости основного средства и ввода его в эксплуатацию.

К расходам относятся проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начислен< ных налогоплательщиком по долговому обязательству процен< тов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце — для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из факти< чески полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых усло< виях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогич< ные обеспечения. При этом существенным отклонением разме< ра начисленных процентов по долговому обязательству счита< ется отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

Когда отсутствуют долговые обязательства перед российскими организациями, выданные в том же квартале на сопоставимых условиях, а также, по выбору налогоплательщика, предельная ве< личина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в услов< ных денежных единицах по установленному соглашением сто< рон курсу условных денежных единиц), принимается равной

Глава 3. Проблемные вопросы налогообложения лизинговой деятельности 127

ставке рефинансирования Центрального банка Российской Фе< дерации, увеличенной в 1,1 раза, — при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% — по долговым обязатель< ствам в иностранной валюте.

В течение продолжительного времени оставался дискуссион< ным вопрос о том, какую ставку рефинансирования принимать в расчет предельного размера расходов в виде процентов: на дату привлечения долгового обязательства, на дату признания рас< ходов в виде процентов либо на какую<нибудь другую дату.

С принятием поправок в гл. 25 Федеральным законом от 6 июня 2005 г. № 58<ФЗ данный вопрос решен. Под ставкой рефинансиро< вания Центрального банка Российской Федерации понимается:

!в отношении долговых обязательств, не содержащих усло< вия об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, — ставка рефинансиро< вания Центрального банка Российской Федерации, действо< вавшая на дату привлечения денежных средств;

!в отношении прочих долговых обязательств — ставка рефи< нансирования Центрального банка Российской Федерации, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

ПРИЛОЖЕНИЯ

Приложение 1

Гражданский кодекс РФ (часть 2) (извлечение)

6. Финансовая аренда (лизинг)

Статья 665. Договор финансовой аренды

По договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обя< зуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских це< лей. Арендодатель в этом случае не несет ответственности за выбор предме< та аренды и продавца.

Договором финансовой аренды может быть предусмотрено, что выбор продавца и приобретаемого имущества осуществляется арендодателем.

Статья 666. Предмет договора финансовой аренды

Предметом договора финансовой аренды могут быть любые непотреб< ляемые вещи, используемые для предпринимательской деятельности, кро< ме земельных участков и других природных объектов.

Статья 667. Уведомление продавца о сдаче имущества в аренду

Арендодатель, приобретая имущество для арендатора, должен уведо< мить продавца о том, что имущество предназначено для передачи его в аренду определенному лицу.

Статья 668. Передача арендатору предмета договора финансовой аренды

1.Если иное не предусмотрено договором финансовой аренды, имуще< ство, являющееся предметом этого договора, передается продавцом непо< средственно арендатору в месте нахождения последнего.

2.В случае, когда имущество, являющееся предметом договора финан< совой аренды, не передано арендатору в указанный в этом договоре срок,

аесли в договоре такой срок не указан, в разумный срок, арендатор впра< ве, если просрочка допущена по обстоятельствам, за которые отвечает арен< додатель, потребовать расторжения договора и возмещения убытков.

Статья 669. Переход к арендатору риска случайной гибели или слуF чайной порчи имущества

Риск случайной гибели или случайной порчи арендованного имуще< ства переходит к арендатору в момент передачи ему арендованного иму< щества, если иное не предусмотрено договором финансовой аренды.

Статья 670. Ответственность продавца

1.Арендатор вправе предъявлять непосредственно продавцу имущества, являющегося предметом договора финансовой аренды, требования, выте< кающие из договора купли<продажи, заключенного между продавцом и арен< додателем, в частности, в отношении качества и комплектности имущества, сроков его поставки, и в других случаях ненадлежащего исполнения дого< вора продавцом. При этом арендатор имеет права и несет обязанности, пре< дусмотренные настоящим Кодексом для покупателя, кроме обязанности оплатить приобретенное имущество, как если бы он был стороной договора купли<продажи указанного имущества. Однако арендатор не может растор< гнуть договор купли<продажи с продавцом без согласия арендодателя.

В отношениях с продавцом арендатор и арендодатель выступают как солидарные кредиторы.

2.Если иное не предусмотрено договором финансовой аренды, арендода< тель не отвечает перед арендатором за выполнение продавцом требований, вытекающих из договора купли<продажи, кроме случаев, когда ответствен< ность за выбор продавца лежит на арендодателе. В последнем случае арен< датор вправе по своему выбору предъявлять требования, вытекающие из договора купли<продажи, как непосредственно продавцу имущества, так

иарендодателю, которые несут солидарную ответственность.

Приложение 2

Федеральный закон от 29 октября 1998 г. № 164FФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»

(с изменениями от 29 января, 24 декабря 2002 г.)

Целями настоящего Федерального закона являются развитие форм инве< стиций в средства производства на основе финансовой аренды (лизинга) (да< лее — лизинг), защита прав собственности, прав участников инвестиционно< го процесса, обеспечение эффективности инвестирования.

В настоящем Федеральном законе определены правовые и организа< ционно<экономические особенности лизинга.

Глава I. Общие положения

Статья 1. Сфера применения настоящего Федерального закона

Сферой применения настоящего Федерального закона является лизинг имущества, относящегося к непотребляемым вещам (кроме земельных уча< стков и других природных объектов), передаваемым во временное владе< ние и в пользование физическим и юридическим лицам.

Статья 2. Основные понятия, используемые в настоящем ФедеральF ном законе

В настоящем Федеральном законе используются следующие основные понятия:

!лизинг — совокупность экономических и правовых отношений, воз< никающих в связи с реализацией договора лизинга, в том числе при< обретением предмета лизинга;

!договор лизинга — договор, в соответствии с которым арендодатель (далее — лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указан< ное арендатором (далее — лизингополучатель) имущество у определен< ного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование. Договором лизинга может быть предусмотрено, что выбор продавца и приобретаемого имущества осуществляется лизингодателем;

!лизинговая деятельность — вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг.

Статья 3. Предмет лизинга

1. Предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, соору< жения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недви< жимое имущество, которое может использоваться для предприниматель< ской деятельности.

2. Предметом лизинга не могут быть земельные участки и другие при< родные объекты, а также имущество, которое федеральными законами запрещено для свободного обращения или для которого установлен осо< бый порядок обращения.

Статья 4. Субъекты лизинга

1. Субъектами лизинга являются:

!лизингодатель — физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе реа< лизации договора лизинга в собственность имущество и предостав< ляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за опреде< ленную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга;

!лизингополучатель — физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизин< га за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование в соответствии с договором лизинга;

!продавец — физическое или юридическое лицо, которое в соответ< ствии с договором купли<продажи с лизингодателем продает лизин< годателю в обусловленный срок имущество, являющееся предметом лизинга. Продавец обязан передать предмет лизинга лизингодателю или лизингополучателю в соответствии с условиями договора купли< продажи. Продавец может одновременно выступать в качестве лизин<

гополучателя в пределах 1<го лизингового правоотношения.

2. Любой из субъектов лизинга может быть резидентом Российской Федерации или нерезидентом Российской Федерации.

Статья 5. Лизинговые компании (фирмы)

1.Лизинговые компании (фирмы) — коммерческие организации (рези< денты Российской Федерации или нерезиденты Российской Федерации), выполняющие в соответствии с законодательством Российской Федерации

исо своими учредительными документами функции лизингодателей.

2.Учредителями лизинговых компаний (фирм) могут быть юридиче< ские, физические лица (резиденты Российской Федерации или нерези< денты Российской Федерации).

3.Лизинговая компания — нерезидент Российской Федерации — ино< странное юридическое лицо, осуществляющее лизинговую деятельность на территории Российской Федерации.

4.Лизинговые компании имеют право привлекать средства юридических

и(или) физических лиц (резидентов Российской Федерации и нерезиден< тов Российской Федерации) для осуществления лизинговой деятельности в установленном законодательством Российской Федерации порядке.

Статья 7. Формы лизинга

1.Основными формами лизинга являются внутренний лизинг и меж< дународный лизинг.

При осуществлении внутреннего лизинга лизингодатель и лизингопо< лучатель являются резидентами Российской Федерации.

При осуществлении международного лизинга лизингодатель или ли< зингополучатель является нерезидентом Российской Федерации.

2.Договор лизинга может включать в себя условия оказания дополни< тельных услуг и проведения дополнительных работ.

Дополнительные услуги (работы) — услуги (работы) любого рода, ока< занные лизингодателем как до начала пользования, так и в процессе пользо< вания предметом лизинга лизингополучателем и непосредственно связан< ные с реализацией договора лизинга.

Перечень, объем и стоимость дополнительных услуг (работ) определя< ются соглашением сторон.

Статья 8. Сублизинг

1.Сублизинг — вид поднайма предмета лизинга, при котором лизингопо< лучатель по договору лизинга передает третьим лицам (лизингополучателям по договору сублизинга) во владение и в пользование за плату и на срок в соответствии с условиями договора сублизинга имущество, полученное ра< нее от лизингодателя по договору лизинга и составляющее предмет лизинга.

При передаче имущества в сублизинг право требования к продавцу пе< реходит к лизингополучателю по договору сублизинга.

2.При передаче предмета лизинга в сублизинг обязательным является согласие лизингодателя в письменной форме.

Глава II. Правовые основы лизинговых отношений

Статья 10. Права и обязанности участников договора лизинга

1.Права и обязанности сторон договора лизинга регулируются граж< данским законодательством Российской Федерации, настоящим Феде< ральным законом и договором лизинга.

2.При осуществлении лизинга лизингополучатель вправе предъявлять непосредственно продавцу предмета лизинга требования к качеству и комп< лектности, срокам исполнения обязанности передать товар и другие требо< вания, установленные законодательством Российской Федерации и догово< ром купли<продажи между продавцом и лизингодателем.

Статья 11. Право собственности на предмет лизинга

1.Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя.

2.Право владения и пользования предметом лизинга переходит к лизин< гополучателю в полном объеме, если договором лизинга не установлено иное.