Модуль_5

6.2.2. Классификация затрат для определения плановой и фактической себестоимости продукции (работ, услуг)

Для создания актива, выполнения работы или услуги должны быть использованы (израсходованы) ресурсы самых различных видов. Именно большое количество операций по использованию тех или иных ресурсов и длительный период их осуществления заставляют делать калькуляцию. Под калькулированием следует понимать выделение и накопление затрат, понесенных для создания продукта.

Для расчета себестоимости единицы продукции и выявления резервов снижения себестоимости продукции необходимо знать не только общую сумму затрат предприятия по тому или иному экономическому элементу, но и величину расходов в зависимости от места их возникновения. Такую возможность дает классификация по статьям затрат (по статьям калькуляции), сущностью которой как раз и является разграничение затрат по целевому назначению и месту их возникновения.

Классификация затрат по статьям калькуляции имеет существенные отличия по отраслям промышленности, отражая их специфику.

Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) – это исчисление величины затрат, приходящихся на выпуск или на единицу продукции.

Ведомость, в которой производится расчет затрат на единицу продукции, называется калькуляцией.

В настоящее время существует типовая номенклатура статей, которая включает:

1)сырье и основные материалы;

2)возвратные отходы (вычитаются);

3)покупные изделия и полуфабрикаты;

4)топливо для технологических целей;

5)энергия для технологических целей;

6)заработная плата производственных рабочих;

7)отчисления на социальные нужды производственных рабочих;

8)расходы на подготовку и освоение производства;

9)общепроизводственные расходы;

10)общехозяйственные расходы;

11)потери от брака;

12)прочие производственные расходы;

Итого производственная себестоимость

13)расходы на продажу.

Всего полная себестоимость

2. По отношению к объекту отнесения затраты подразделяются на прямые и косвенные.

Объектом отнесения затрат называется тот объект, по отношению к которому они накапливаются и к которому они приписываются.

Группировка затрат на основные и накладные не совпадает с группировкой затрат на прямые и косвенные.

Прямыми являются затраты, которые могут быть непосредственно отнесены на определенный вид продукции или работ, с изготовлением или выполнением которых они связаны или подразделение предприятия.

Косвенные затраты связаны с изготовлением всех видов продукции или выполнением всех видов работ. Косвенными называют затраты, которые нельзя рассчитать по отдельным изделиям по признаку прямой принадлежности, поскольку они связаны с изготовлением нескольких видов продукции или с различными стадиями ее обработки. Их группируют в комплексы, а затем включают в себестоимость конкретных видов изделий путем распределения пропорционально какой-либо условной базе. К

косвенным затратам относятся расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, на подготовку и освоение производства, общепроизводственные, общехозяйственные и прочие производственные затраты.

Расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования

составляют важнейшую часть всех косвенных затрат.

Кним относят:

амортизацию оборудования и транспортных средств;

оплату труда вспомогательных рабочих, обслуживающих оборудование;

отчисления на социальные нужды этих рабочих;

стоимость вспомогательных материалов, необходимых для ухода за оборудованием;

стоимость топлива и энергии на приведение в действие производственного оборудования;

затраты на текущий ремонт оборудования и транспортных средств;

внутризаводское перемещение грузов и т. д.

В общепроизводственные затраты входят оплата труда аппарата управления цехов, амортизация и текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря общецехового назначения, затраты по охране труда. В отчетную себестоимость включаются потери от простоев, порчи материальных ценностей и другие непроизводительные расходы.

К общехозяйственным затратам относят оплату труда аппарата управления предприятия, расходы на содержание пожарной и сторожевой охраны, командировочные расходы, канцелярские, почтовотелекоммуникационные расходы, расходы на содержание зданий заводоуправления (отопление, освещение, текущий ремонт) и легкового транспорта, амортизацию основных средств общезаводского назначения.

3.По целесообразности расходования производственные затраты подразделяются на производительные и непроизводительные.

Производительные затраты связаны с изготовлением продукции. Непроизводительные затраты связаны с выпуском брака, потерями от

простоев и т.п.

4.В зависимости от связи с производством различают затраты производственные и расходы на продажу.

Производственные расходы связаны с выпуском продукции в цехах основного и вспомогательного производства, и они образуют производственную себестоимость.

Расходы на продажу вызываются процессом реализации продукции.

5.В зависимости от времени возникновения различают затраты единовременные, текущие и будущие.

Единовременные – затраты на подготовку и освоение выпуска новых видов продукции.

Текущие затраты относятся на затраты текущего периода.

Будущие затраты включаются в затраты периодов, следующих за отчетным.

6.По однородности состава различают затраты элементные и комплексные.

Элементные затраты однородны по экономическому содержанию, к ним относятся расходы на сырье и материалы, заработную плату, топливо, энергию и др.

Комплексные затраты представляют собой совокупность разнородных экономических элементов. К ним относятся общепроизводственные расходы, общехозяйственные расходы, расходы по освоению производства новых видов продукции, потери от брака, расходы на продажу. Каждая из перечисленных статей включает в соответствии с их целевым назначением затраты на материалы, топливо, заработную плату и др.

7.По возможности охвата планом все затраты делятся на планируемые

инепланируемые.

Планируемые затраты – это неизбежные затраты предприятия, вытекающие из характера его хозяйственной деятельности и предусмотренные сметой затрат на производство.

Непланируемые — это непроизводительные расходы, не являющиеся экономически неизбежными и не вытекающие из нормальной хозяйственной деятельности предприятия. Это прямые потери, не включаемые в смету затрат на производство; недостачи; потери от порчи сырья и материалов при хранении; потери от брака и простоев.

Помимо рассмотренных группировок затраты могут также группироваться по характеру производства (основное и вспомогательное); по цехам; по видам продукции (работ, услуг); по отдельным заказам; по стадиям производства (фазам, переделам).

Все затраты промышленного предприятия, подлежащие включению в себестоимость готовой продукции, в конечном счете полностью

распределяются, т.е. включаются в себестоимость отдельных видов произведенной продукции (или групп однородной продукции).

Группировка затрат по статьям себестоимости обеспечивает выделение расходов, связанных с производством отдельных видов продукции. Эти расходы относят на себестоимость продукции прямо или косвенно. В целом по промышленности и ее ведущим отраслям структура затрат представлена в табл. 6.1.

Таблица 6.1

Структура затрат на производство продукции в промышленности (%)1

6.2.3. Классификация затрат для целей управления прибылью

1. Классификация затрат по отношению к объему производства

В зависимости от того, изменяются ли издержки при изменении объема производства затраты следует разделять на постоянные и переменные (рис.

6.4.).

Под постоянными затратами понимаются такие издержки, общая сумма которых в данный период времени не зависит непосредственно от величины и структуры производства и реализации продукции, а на единицу продукции они изменяются обратно пропорционально объему выпуска продукции.

Важно отметить, что постоянные издержки в различные периоды могут составлять разные величины. К примеру, вполне возможно, что арендная плата за помещения и оклады сотрудников в более поздний период будет выше, несмотря на прежний производственный потенциал. Решающим фактором при отнесении издержек в определенный период к постоянным является то, остаются ли они неизменными в случае увеличения или уменьшения производства и реализации.

1 Российский статистический ежегодник: Стат. сб./Госкомстат России. - М., 2001.

с.550

Постоянные затраты могут быть разделены на две группы: остаточные

истартовые.

Костаточным затратам относится та часть постоянных издержек, которые продолжает нести предприятие, несмотря на то, что производство и реализация на какое-то время полностью остановлены.

Производственные затраты предприятия

Рис. 6.6. Классификация затрат по отношению к изменению объема производства, Cw - общие переменные затраты, Qшт – объем производства продукции

К стартовым затратам относится та часть постоянных издержек, которые возникают с возобновлением производства и реализации.

Между остаточными и стартовыми затратами не существует четкого разграничения. На то, относить ли данный вид издержек к той или иной группе, в основном влияет срок, на который остановлены производство и реализация. Чем продолжительнее период остановки хозяйственной деятельности, тем меньше будут остаточные издержки, поскольку возрастают возможности освободиться от различных договоров (например, договор о найме на работу, договоров аренды).

Различение издержек на остаточные и стартовые может представлять интерес в случае, когда рассматривается вопрос о целесообразности полного прекращения хозяйственной деятельности.

При расширении потенциала, направленном на увеличение объема производства и реализации, произойдет рост постоянных затрат. Этот рост произойдет в форме скачков, ибо необходимые для расширения производственные факторы могут приобретаться лишь в определенных необходимых количествах (наращивание машинного парка, увеличение числа штатных сотрудников, расширение помещений и др.)

Можно также представить себе ситуации, когда возникает потребность уменьшить потенциал с соответствующим уменьшением постоянных затрат. Если речь идет, к примеру, о сокращении штатов в связи со сворачиванием производства, то осуществить это можно будет по прошествии определенного времени, соответствующего сроку выдачи уведомлений об увольнении. Такие затраты будут называться обратимыми.

По иному обстоит дело с уменьшением той части постоянных затрат, которая связана с основными средствами предприятия, например амортизация оборудования. Разумеется, можно продать часть машинного парка. Однако когда у одного предприятия данной отрасли имеются лишние производственные мощности, такие же мощности есть и у других предприятий, которые явились бы в противном случае их потенциальными покупателями. Подобная ситуация приводит к тому, что цены, например, оборудования оказываются невысокими, и это влечет за собой большие потери для предприятия, продающего их, в форме экстраординарных списаний (амортизации). Такие издержки называются необратимыми.

Если расширение потенциала фирмы приводит к росту необратимых издержек, то это гораздо более рискованно, чем в том случае, если бы эти издержки были обратимыми.

Под переменными затратами понимаются издержки, общая величина которых в данный период времени находится в непосредственной зависимости от объема производства и реализации, а также их структуры при производстве и реализации нескольких видов продукции. На единицу продукции эти издержки остаются постоянными.

Примеры переменных затрат: издержки на приобретение сырья, рабочей силы, энергии.

Переменные затрат бывают трех видов (рис. 6.6):

под дигрессивными переменными затратами понимают переменные издержки, которые изменяются в относительно меньшей пропорции, чем объем производства и реализации продукции;

под пропорциональными переменными затратами понимают переменные издержки, которые изменяются в относительно той же пропорции, что и объем производства и реализации продукции;

под прогрессивными переменными затратами понимают переменные издержки, которые изменяются в относительно большей пропорции, чем объем производства и реализации.

В рамках принятия управленческих решений и для целей планирования принято считать, что все переменные затраты ведут себя в зависимости от динамики производства и реализации как пропорциональные, поэтому об этой категории затрат обычно говорят как об условно-переменных затратах.

Итак, все производственные затраты для целей принятия управленческих решений классифицируются на условно-переменные и условно-постоянные. Данная группировка позволяет определить взаимосвязь между использованием производственных мощностей, трудовых и материальных ресурсов и соответствующими затратами и, в конечном итоге, установить оптимальное соотношение между объемом выпускаемой продукции и затратами. Она является основной группировкой для внедрения на предприятиях системы «Direct costing».

Классификация затрат по признаку зависимости от объема производства имеет важное значение в расчете эффективности мероприятий, направленных на снижение себестоимости продукции. При увеличении объема производства непропорциональные затраты (условно-постоянные) сокращаются в расчете на единицу продукции, что приводит к снижению себестоимости изделия в целом.

Особого внимания при данной классификации затрат заслуживает динамика поведения удельных затрат, т.е. затрат на единицу продукции.

Рис. 6.8. Динамика изменения затрат на единицу продукции в зависимости от категории, а) для условно-постоянных Cf1, б) для условно-переменных Cv1; Cf и Cv – общая сумма условно-постоянных и условно-переменных затрат, Q

–объем производства продукции

2.Предельные затраты (дискретные и непрерывные)

Рассматриваемые в бухгалтерском учете затраты являются

суммарными (валовыми), они характеризуют производственный процесс в целом. На предприятиях часто возникает вопрос, насколько может оправдать себя расширение или сокращение производства и реализации. При решении этих вопросов необходимо рассчитать величину издержек прироста при расширении экономической деятельности и соответственно издержек сокращения при ее сворачивании. То есть требуется ответить на вопрос: как изменятся валовые издержки при изменении объема производства и

реализации. Иными словами как влияет на затраты объем выпуска не во всем диапазоне от 0 шт. до некоторого объема (Q шт.), а только в «пределе» при текущем значении Q. В этом случае говорят о предельных издержках.

Обычно выделяют:

дискретные предельные издержки (собственно предельные издержки) –

это прирост валовых издержек при изменении объема производства и реализации на 1 ед.;

непрерывные предельные издержки - это средняя величина издержек прироста или издержек сокращения на единицу продукции, возникших

как следствие изменения объемов производства и реализации более чем на одну единицу.

Например, если известно, что ожидаемая величина постоянных издержек предприятия в будущем году составит 10 тыс. руб., динамика величины переменных и дискретных предельных издержек приведена в табл.

6.3.

Величина собственно предельных издержек рассчитываться, как разница величин переменных издержек, если постоянные издержки остаются без изменения. Однако следует обратить внимание на то, что при росте объема производства и реализации в величину собственно предельных издержек может включаться и вероятный скачок постоянных издержек. Кроме того, в величину собственно предельных издержек на первую единицу могут включаться и вероятные стартовые издержки.

Обычно дискретные издержки используются в тех случаях, когда продукция является крупной и «дорогой». В этом случае целесообразно и удобно производить расчеты, соответствующие самым минимальным изменениям в производстве и реализации - на одну единицу.

В иных случаях изменение издержек планируются в соответствии с гораздо большими изменениями объемов производства и реализации. В таких случаях вычислить собственно предельные издержки трудно, а иногда и не представляется возможным. Однако можно рассчитать величину, приближающуюся по значению к собственно предельным издержкам: так называемые усредненные предельные издержки (непрерывные предельные издержки).