Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Бухгалтерский управленческий учет в сельскохозяйственных организациях. Т.2. Учебное пособие.pdf
21
Другой метод сравнительного анализа счетов, являясь более простым, но более грубым по точности, применяется в основном на небольших предприятиях, где отсутствует система технологического нормирования. Суть данного метода заключается в том, что за ряд
прошлых лет отчетных периодов по данным оперативной отчетности сопоставляются объемы производства с динамикой расходования вспомогательных материалов и на основе средневзвешенной устанавливаются нормы расхода на данный бюджетный период в натуральном
выражении. Затем эти нормы применяются к плановым объемам производства для определения потребности во вспомогательных материалах.
Потребность во вспомогательных материалах, относящихся к постоянным расходам,
рассчитывается несколько иначе. Отличие состоит в том, что большая их часть определяется
на основе так называемого сметного планирования по центрам ответственности. В ходе него
каждое подразделение (центр ответственности) подает на начало бюджетного периода в
бюджетный отдел проект сметы затрат, под которые данное подразделение просит средства,
в том числе и величину вспомогательных материалов как одну из статей сметы. Бюджетный
отдел корректирует сметы подразделения и выводит общую плановую величину потребности
во вспомогательных материалах по подразделениям. Другая часть вспомогательных материалов определяется расчетным путем (например, представительские расходы и пр.).
После того как определена потребность в основных и вспомогательных материалах по
различным стадиям финансового цикла производится расчет совокупной потребности в материалах, которые необходимо приобрести предприятию у сторонних организаций. В результате формируется бюджет закупок основных материалов (приложение 5) и бюджет закупок прочих активов.
Чтобы найти плановую общую сумму затрат на материалы, устанавливают учетные
цены, при этом в сельскохозяйственных организациях необходимо иметь в виду следующее:
а) сельскохозяйственная продукция и заготовленные материалы собственного производства текущего года до определения в конце года фактической себестоимости учитываются по плановой себестоимости производства и заготовления, продукция производства прошлых лет – по фактической, покупные – по фактическим затратам приобретения (включая
расходы по доставке в сельскохозяйственную организацию);
б) запасные части и ремонтные материалы, горючее и смазочные материалы, биопрепараты, медикаменты и химикаты, инструменты и мелкий инвентарь, минеральные удобрения, твердое топливо, строительные материалы, поступающие в сельскохозяйственные организации с различными транспортно-заготовительными расходами, учитываются по расчетным ценам, устанавливаемым исходя из цен поставщика, торговых наценок, транспортных
тарифов, расходов по доставке материальных ценностей в сельскохозяйственную организацию.
На этом же этапе планирования потребностей определяется нормативная потребность
в прямых затратах труда на бюджетный период по всем видам производств, с обязательным
выделением переменной и постоянной части заработной платы и формированием соответствующих статей в бюджетах производственных потребностей.
Бюджет прямых затрат труда необходим для управления эффективностью затрат на
оплату труда, оценки эффективности системы мотивации, действующей на предприятии, и
основывается на данных бюджета производства и нормативах затрат труда основных рабочих на изготовление продукции в данном производственном подразделении. Для определения плановых затрат на оплату труда ожидаемый объем производства умножают на трудоемкость единицы продукции, а затем полученную трудоемкость выпуска умножают на стоимость одного человека-часа. При составлении бюджета следует помнить, что в соответствии
с «Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат труда и его оплаты в
сельскохозяйственных организациях» [24] оплата труда делится на основную и дополнительную. В планируемый состав затрат на оплату труда включаются: выплаты заработной
платы за выполнение плановых работ; премии и надбавки стимулирующего характера по системным положениям; выплаты компенсирующего характера, связанные с режимом работы
22
и условиями труда; оплата очередных и дополнительных отпусков; оплата по договорам
гражданско-правового характера; другие виды выплат, установленные в соответствии с законодательством.
В качестве ограничения может быть установлена верхняя планка для постоянной заработной платы. Если суммарные расходы на оплату труда растут за счет переменной части,
то это нормально, поскольку она зависит от результатов работы. Однако рост постоянной
части зарплаты возможен, но только если существенно меняются масштабы деятельности
предприятия или внешние условия хозяйствования (например инфляция). На основе рассчитанных плановых сумм выплат и предусмотренных вознаграждений сотрудникам формируются начисления, предназначенные для пенсионного обеспечения, социального страхования,
медицинского страхования и страховых взносов по страхованию от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний. Затраты на оплату труда также рассчитывают по видам производимой продукции (приложение 6), по центрам затрат, а затем сводят в
единую форму.
Далее рассчитывается потребность в работах и услугах и составляется бюджет рас-
ходов на работы и услуги. Для обслуживания отраслей основного производства на предприятиях создаются вспомогательные производства, от качества, своевременности выполнения
работ, оказания услуг которых зависит слаженность работы основных производств. К вспомогательным производствам сельскохозяйственных предприятий относятся машиннотракторный парк, автомобильный транспорт, ремонтные мастерские, электроснабжение, водоснабжение, гужевой транспорт и т.п. Кроме того, сельскохозяйственным предприятиям
оказывают услуги сторонние организации, в частности транспортные услуги, услуги по проведению химических защитных мероприятий и т.д. (приложение 7).
После калькуляции всех статей прямых затрат (основных и вспомогательных материалов, оплаты труда) можно определить потребность в затратах общепроизводственного характера, при этом общепроизводственные расходы планируются по статьям затрат в разрезе
только основных производств.
Бюджеты накладных производственных расходов (общепроизводственных расходов)
можно формировать в постатейной разбивке. Номенклатура статей накладных расходов (это
относится и к непроизводственным накладным расходам) для целей бюджетирования определяется особенностями деятельности предприятия, а также аналитическими и контрольными потребностями руководства.
В соответствии с «Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат
на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях» [23] аналитический учет расходов по обслуживанию производства и управлению в составе счета 25 «Общепроизводственные расходы» (субсчета 25-1
«Общепроизводственные расходы растениеводства», 25-2 «Общепроизводственные расходы
животноводства», 25-3 «Общепроизводственные расходы промышленных производств»)
осуществляется по следующей номенклатуре статей (табл. 5.2).
В целях повышения аналитичности и эффективности принятия управленческих решений необходимо предложенные статьи детализировать и включить их в бюджет производственных накладных расходов при производстве отдельных видов продукции (приложение
8).
После определения всех прямых затрат материалов, труда и косвенных производственных расходов можем рассчитать производственную себестоимость готовой продукции.
Для этого путем консолидации бюджетов потребностей (кроме административных и постоянной части коммерческих расходов) составляется бюджет производственных затрат по
видам продукции, включающий следующие показатели:
- сумма незавершенного производства на начало периода;
- плановые производственные затраты, в том числе:
- основные материалы;
- заработная плата основных производственных рабочих;
- отчисления на социальные нужды;
№ п/п
Статьи затрат
1
Материальные затраты (стоимость различных материалов, топлива, производ-
общепроизводственные цели – общеотраслевые, бригадные, фермерские нужды)
2
Оплата труда (основная, дополнительная, натуральная и т.д. соответствующего цехового персонала)
3
Отчисления на социальные нужды (по установленным ставкам от суммы оплаты
труда соответствующего цехового персонала)
4
Амортизация основных средств (зданий, сооружений, специальных машин, инвен-
таря общебригадного, общефермского, цехового, отраслевого назначения)
5
Услуги вспомогательных производств
6
Прочие расходы (не учтенные в предыдущих статьях)
7
Непроизводительные расходы (потери от простоев, испорченные ценности при
хранении в бригадных и цеховых кладовых и т.д.)
- потери от падежа животных;
- работы и услуги;
- содержание основных средств;
- общепроизводственные расходы;
- остаток незавершенного производства на конец периода.
Таблица 5.3. Типовая номенклатура калькуляционных статей учета общепроиз-
водственных расходов
ственного и хозяйственного инвентаря и т.д.; услуги сторонних организаций на
23
Схематично бюджет производственных затрат для яровой пшеницы представлен в
приложении 9.
При подготовке, выполнении и анализе бюджетов производственных расходов подразделений и целого предприятия, представленных в разрезе отдельных видов продукции,
следует помнить, что суммы общепроизводственных расходов, как правило, относятся к центру ответственности в целом, а на готовую продукцию они распределяются согласно расчетным ставкам распределения, которые будут рассмотрены в следующей главе.
Определив производственную себестоимость производимой продукции, переходят к
бюджетированию коммерческих расходов, которые могут подразделяться на переменные и
постоянные, если на предприятии прменяется система учета по ограниченной себестимости.
На этом этапе исчисляем сумму коммерческих затрат, напрямую связанных со сбытом определенной продукции. К ним относятся вспомогательные материалы на упаковку,
транспортные расходы, расходы на прямую рекламу и т.п. Бюджет потребностей в этих затратах рассчитывается в разрезе отдельных видов продукции на основе плановых величин
баз распределения (объемов продажи отдельных видов продукции в количественном или денежном выражении) и нормативов расхода или ограничительных коэффициентов. В этом же
бюджете отражают постоянную часть коммерческих затрат в разрезе соответствующих статей.
После прибавления нормативной величины прямых коммерческих расходов, в случае
использования учета по ограниченной себестоимости, получают плановую величину полных
переменных затрат в себестоимости продаж на данный бюджетный период.
Данные бюджетов производственных потребностей, остатков готовой продукции являются основанием для составления бюджета себестоимости проданной продукции, необходимого для формирования соответствующих статей в бюджете доходов и расходов. Данный бюджет содержит следующие показатели (в разрезе продуктов, отраслей): стоимость
остатка готовой продукции на начало периода; стоимость произведенной продукции; стоимость остатка готовой продукции; стоимость реализованной продукции за период. Путем
24
вычитания третьего показателя из суммы первых двух показателей можно получить необходимую стоимость реализованной продукции.
Затем, сопоставляя плановый физический объем, отпускную цену и себестоимость реализации, можно рассчитать прогнозную величину маржинального дохода и прямой рентабельности по видам продукции, что отражается непосредственно в бюджете доходов и расходов. Это позволит на данном этапе выявить наиболее выгодные каналы сбыта, типы покупателей и виды продукции. На основании чего для достижения поставленной цели (утвержденного уровня рентабельности производства и продаж) необходимо произвести корректировку ранее составленных бюджетов.
Коммерческие расходы включают в себя все, что связано с продажей продукции:
- переменную часть заработной платы сотрудников отдела маркетинга и отделов про-
даж (дирекция коммерческого директора);
- транспортные расходы, связанные с доставкой продукции клиентам;
- рекламу;
- маркетинг и т.д.
Назначение бюджета коммерческих расходов – гарантирование выполнение бюджета
продаж (приложение 10). Оба эти бюджета должны быть связаны между собой. Любые изменения в бюджете продаж могут приводить к изменению в бюджете коммерческих расходов и наоборот. Если, например, в бюджете продаж были увеличены объемы продаж, то это
должно повлиять на изменение (в сторону увеличения) транспортных расходов, заработной
платы или количество сотрудников отдела маркетинга и отдела продаж, затрат на рекламу и
т.д. Однако не все коммерческие расходы изменяются пропорционально изменению выручки
от продажи продукции или объема продаж, поэтому принято разделять коммерческие расходы на переменные (прямые) и условно-постоянные.
Переменные (прямые) коммерческие расходы, размер которых можно нормировать
исходя из технологических потребностей, в зависимости от выбранной учетной политики
включают непосредственно в производственную себестоимость продукции (затраты на упаковку, расфасовку, маркировку и т.п.). Постоянные – относят общей суммой на финансовый
результат деятельности (затраты на маркетинговые исследования, командировочные расходы
и т.д.). Их размер можно лимитировать (ограничивать) в процентном отношении к объему
выручки или другой базе.
Помимо формирования бюджета коммерческих расходов в целом по предприятию,
его можно составлять по каналам сбыта, регионам, группам клиентов, рекламным акциям и
т.д.
Другой вид постоянных расходов, общехозяйственные (административные), включает
в себя расходы на содержание (командировочные, представительские расходы, служебный
транспорт и т.п.) и оплату труда высшего руководства предприятия (ИТР и АУП), содержание здания управления предприятия (коммунальные платежи, ремонт), услуги сторонних организаций (юридические, аудиторские, услуги связи и др.), канцтовары и т.д.
Лимиты всех видов административных расходов должны устанавливаться в виде фиксированных сумм на предстоящий период, обеспечивающих соответствующие нормативы
показателей прибыли. Увеличение лимитов накладных управленческих расходов возможно,
но только при одновременном более высоком росте объемов продаж и маржинального дохода. В результате размеры (сумма) накладных расходов будет увеличиваться, а их доля в объеме продаж - уменьшаться. Это является основным принципом формирования бюджета ад-
министративных расходов, который, кроме как по статьям затрат, должен составляться и в
разрезе подразделений, что позволит упростить его анализ и при планировании, и при контроле, и при подведении итогов исполнения бюджета (приложение 11).
Составление операционного бюджета завершается разработкой бюджета доходов и
расходов, который представляет собой прогноз отчета о финансовых результатах и, следова-
тельно, позволяет проанализировать, какую прибыль предприятие получит в планируемом
периоде. В бюджете доходов и расходов все показатели формируются на основе функцио-
25
нальных бюджетов. Так, сведения о выручке поступают из сводного бюджета продаж, о производственных затратах – из нормативных калькуляций производственных затрат; о непроизводственных расходах – из бюджетов коммерческих, административных и других накладных расходов. При этом бюджеты производственных затрат центров ответственности являются основой при исчислении нормативных коэффициентов распределения накладных расходов.
В большинстве случаев форма сводного бюджета доходов и расходов соответствует
формату отчета о финансовых результатах. Фактический отчет о финансовых результатах
может совпасть с бюджетным документом в том случае, если все бюджеты будут выполнены
в течение планового периода. Для повышения информативности бюджета доходов и расходов в него можно включать показатели, которые относятся к подразделениям и продуктам,
на основе которых формируются функциональные бюджеты. Отметим, что некоторые авторы включают бюджет доходов и расходов в состав финансового бюджета.
5.5.3. Особенности и порядок составления финансовых бюджетов
Составной частью сводного бюджета являются финансовые бюджеты, процесс составления, консолидации и контроля исполнения которых называется финансовым бюдже-
тированием.
При внедрении бюджетирования в сельскохозяйственных предприятиях необходимо
составление всех трех финансовых бюджетов, характеризующих финансово-экономическое
состояние предприятия в трех разрезах:
- бюджет капитальных затрат или инвестиционный бюджет;
- бюджет доходов и расходов;
- бюджет движения денежных средств.
Кроме того, в финансовый бюджет включают прогнозируемый баланс (бюджет по
балансовому листу) и прогнозный отчет о финансовом положении.
. Разработка того или иного финансового бюджета преследует определенные цели.
Бюджет капитальных затрат, или инвестиционный бюджет, отражает основные
направления капитальных вложений и получение инвестиционных ресурсов. Данный бюджет включает издержки, связанные:
1) с покупкой земли, подготовкой участка и его улучшением;
2) с покупкой здания и работами по гражданскому строительству;
3) с технологией производства, закупкой машин и оборудования;
4) с пополнением основного стада и закладкой многолетних насаждений;
5) с затратами, входящими в структуру основного капитала, например на права при-
обретения на промышленную собственность, «ноу-хау», патенты.
В данный бюджет включаются также затраты на поставку, упаковку и транспортировку, пошлины и монтаж.
Данный бюджет оказывает существенное влияние на:
- бюджет денежных средств, так как затрагивает расходы на приобретение или строи-
тельство, а также выплаты процентов за кредиты;
- прогнозируемый отчет о прибылях и убытках;
- прогнозируемый бухгалтерский баланс, изменяя сальдо на счетах основных средств
и других долгосрочных активов.
Бюджет капитальных вложений обсуждается и принимается на высшем уровне управления организации.
Бюджет доходов и расходов (бюджет (отчет) о финансовых результатах) – бюджет,
показывающий соотношение всех доходов от продажи в бюджетный период со всеми видами
расходов, которые будут понесены для получения этих доходов. Разница между ними (по
видам деятельности) показывает прибыль или убыток, который получит организация за отчетный период.
26
Разработка бюджета доходов и расходов на бюджетный период преследует следующие цели:
- повышение эффективности деятельности предприятия;
- обеспечение положительного финансового результата (прибыли) предприятия (хол-
динга);
- контроль за рентабельностью продаж и производства.
Важнейшей задачей, стоящей перед любым отечественным сельскохозяйственным
предприятием, является получение прибыли, т.е. когда получаемый маржинальный доход
покрывает постоянные затраты и обеспечивает необходимую величину чистой прибыли.
Правила финансового менеджмента и планирования допускают, что организация может быть
не прибыльна в отдельные месяцы (например в связи с сезонностью), но суммарная прибыль
за год должна быть выше нуля, т.е. объем продаж при заданной цене и издержках должен
быть выше точки безубыточности. Нижнее ограничение может быть установлено не только
на сумму прибыли, но и на показатель рентабельности производства и продаж.
Годовая прибыль может быть меньше нуля по двум причинам:
- деятельность предприятия организована неэффективно, при этом имеются резервы
повышения эффективности использования имеющегося потенциала (ресурсов);
- предприятие производит продукцию такого качества и в таком ассортименте, которые в принципе не имеют достаточного покупательского спроса, поэтому предприятие работает ниже точки безубыточности.
Для устранения причин убыточности в первом случае необходимо изучить и скоррек-
тировать основные бизнес-процессы предприятия для повышения их эффективности. С этой
целью возвращаются к операционным функциональным бюджетам, в которых содержится
информация о планируемом протекании бизнес-процессов в бюджетном периоде.
Во втором случае необходимо скорректировать не только текущую деятельность, но и
принять решение стратегического характера о диверсификации или закрытии предприятия.
Хотя последнее является «непопулярным решением», поскольку закрытие предприятия приводит к росту безработицы и другим негативным социально-экономическим последствиям,
которые имеют усиленное воздействие в сельском хозяйстве. Поэтому основным направлением здесь должно стать увеличение внимания к инвестиционному бюджетированию и анализу проектов развития, которые могут существенно изменить потенциал предприятия и
улучшить ее финансово-экономическое состояние.
Традиционно, в качестве классификации статей БДР используются ПБУ 9/99, ПБУ
10/99.
Поскольку основной деятельностью сельскохозяйственных предприятий является
продажа готовой сельскохозяйственной продукции, продукции ее переработки, а также сопутствующие услуги (доставка, переработка давальческого сырья, ремонт и т.д.), то доходы
и связанные с их получением расходы лучше отражать по видам производств: растениеводство, животноводство, промышленного производства. Тогда как доходы и связанные с ними
расходы от прочей продажи товаров, работ, услуг (вспомогательного производства) можно
отразить отдельно.
Обязательным условием разработки формата БДР является разделение затрат на переменные и постоянные, что позволяет найти маржинальный доход как разницу между чистой выручкой, находимой вычитанием из общего оборота вычитаемых налогов с этого оборота, и суммой переменных затрат. При этом себестоимость проданной продукции (без постоянных затрат) определяется с учетом стоимости остатка продукции на начало отчетного
периода, суммы нормативных переменных затрат на единицу проданной продукции (работ,
услуг) и остатка готовой продукции на конец периода. Затем из суммы маржинального дохода вычитаются общей суммой постоянные коммерческие и административные расходы. В
результате получается прибыль (убыток) от продаж.
Данные для заполнения этой части БДР берутся из бюджета продаж, бюджета производственных затрат, бюджетов коммерческих и административных расходов.
27
Далее приступают к планированию доходов и расходов по финансовой деятельности.
Основную часть доходов и расходов по финансовой деятельности составляют доходы и расходы от участия в других организациях (поступления и расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации; прав, возникающих из патентов
на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
поступления и расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций,
прибыль или убыток от участия в совместной деятельности), поступления и расходы, связанные с операциями по предоставлению займов другим организациям, получением кредитов и
займов в виде процентов по ним, по вложениям в долговые ценные бумаги и т.п.
Доходы и расходы от инвестиционной деятельности включаются в сводный БДР не
полностью. К БДР текущего бюджетного периода будут относиться доходы и расходы, связанные с выбытием имущества (основных средств, нематериальных активов, прочих материалов), тогда как и расходы, связанные с вложениями во внеоборотные активы, будут включаться в бюджет по балансовому листу как увеличение суммы внеоборотных активов (после
ввода в эксплуатацию) или незавершенного строительства и монтажа.
Часть прочих доходов и расходов (такие как штрафы, пени, неустойки, прибыль прошлых лет), выявленная в отчетном периоде, и убытки прошлых лет, признанные в отчетном
году, и другие не подлежат бюджетированию, поскольку носят вероятностный характер.
Кроме того, с прибыли, полученной от прочей деятельности (кроме бюджетных субсидий),
сельскохозяйственные предприятия обязаны уплачивать налог на прибыль. Для прогноза
прочих доходов и расходов могут быть использованы методы экстраполяции, в основе которых лежат математически-статистические методы обработки прошлых данных и проекции
их на будущие периоды.
Сумма налогов, относимая на финансовые результаты деятельности предприятия в
бюджетном периоде, берется из специально составленного бюджета расходов по налогам,
который также необходим для составления бюджета движения денежных средств. При использовании БДР необходимо исходить из того, что принципы признания доходов и расходов в бюджетировании должны совпадать с теми, что прописаны в учетной политике организации, составляемой в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» и Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/08). Так, если в
БДР выручка и связанные с ее получением расходы признаются по мере оплаты отгруженной
продукции, выполненных работ, оказанных услуг, а в бухгалтерском учете – по мере отгрузки, то возникает разница, равная сумме дебиторской задолженности и стоимости реализованной, но еще не оплаченной продукции. Отметим, что часть специалистов бюджет доходов
и расходов включают в состав операционного бюджета.
Составление бюджета движения денежных средств (БДДС) связано с достижением
следующих целей:
- обеспечение финансами выполнение БДР;
- эффективное использование денежных средств (собственных и заемных);
- определение взаимосвязи между денежными потоками, финансовым результатом и
изменением финансового положения предприятия.
Достижение первых двух целей возможно путем составления БДДС прямым методом,
при котором финансовые потоки считаются по статьям поступлений и выплат.
Бюджет движения денежных средств, составленный прямым методом, – это бюджет,
отражающий будущие денежные притоки и оттоки в предприятии по трем направлениям:
производственном, инвестиционном, финансовом.
Данная классификация движения денежных средств является отражением той классификации, которая использовалась при составлении БДР. Это позволяет установить прямую
связь между этими двумя видами бюджетов.
В сельскохозяйственных предприятиях основное производственное, или операцион-
ное, направление связано с производством и продажей сельскохозяйственной продукции.
Главный приток денежных средств у них связан с операциями по продаже продукции. Дру-
28
гими статьями притока являются получение процентов по дебиторским долгам, платежи от
сдачи имущества в аренду и другие, т.е. любая прочая деятельность предприятия, не относящаяся к инвестиционной и финансовой.
Основными статьями оттока денежных средств по операционной (основной) деятельности являются:
- выплаты по закупаемым кормам, средствам защиты птицы, строительным материа-
лам, запчастям и ГСМ, семенам, удобрениям поставщикам;
- выплаты заработной платы;
- выплаты по выполненным работам, оказанным услугам сторонних организаций,
например водо-, электро-, теплоснабжение, услуги связи, ремонт основных средств и т.д.
- налоги и сборы;
- страховые платежи по обязательному страхованию автотранспортных средств, ра-
ботников от несчастных случаев и т.д., по добровольному страхованию имущества и т.д.
- затраты на рекламу.
Разница между притоком и оттоком денежных средств под влиянием хозяйственных
операций определяет чистый приток или отток («кассовый рост или уменьшение») денежных
средств хозяйства.
Инвестиционная деятельность в БДДС отражает:
- вложения хозяйства во внеоборотные активы (приобретение, строительство основ-
ных средств, нематериальных активов и других долгосрочных активов), платежи за финансовые вложения в другие компании (кроме ценных бумаг, рассматриваемых как эквиваленты
денежных средств или приобретенных в коммерческих целях);
- денежные поступления от продажи объектов, перечисленных выше.
При этом следует исходить из того, что прибыль (убыток) от продажи основных
средств и иного имущества есть результат прочей операционной деятельности, а денежные
потоки, связанные с такими операциями, относятся к инвестиционной деятельности.
Сравнение притоков и оттоков денежных средств дает конечный результат: излишек
(профицит) или недостаток (дефицит) денежных средств по инвестиционной деятельности.
Третье направление движения денежных средств – финансовая деятельность пред-
приятия, представляющая собой совокупность операций, приводящих к изменениям в размерах и структуре собственного и заемного капитала, кроме текущей кредиторской задолженности. К ней относятся:
- денежные поступления от эмиссии акций и иных ценных бумаг (для акционерных
обществ), в том числе облигаций, векселей, а также получения краткосрочных и долгосрочных кредитов и займов;
- денежные выплаты в ходе выкупа или погашения акций общества, дивиденды, для
погашения кредитов и займов, а также для погашения задолженности по финансовой аренде.
Итоговой статьей БДДС должен стать остаток (сальдо) денежных средств в кассе, на
расчетном и других счетах, а также стоимость высоколиквидных ценных бумаг.
Необходимым условием разработки эффективной финансовой модели бюджетирования является составление бюджета по балансовому листу (ББЛ).
Бюджет по балансовому листу (прогнозный баланс, расчетный баланс) – это бюджет,
отражающий соотношение активов и пассивов организации в соответствии со сложившейся
структурой и размеров активов, обязательств собственного капитала и их изменением в процессе реализации других финансовых и операционных бюджетов.
Назначение ББЛ заключается в следующем:
1) определение соответствия (сбалансированности) активов и пассивов предприятия
(оценка возможности выполнения БДР и БДДС);
2) повышение эффективности использования активов и источников их фи-
нансирования;
3) контроль за основными финансовыми показателями (ликвидности, пла-
тежеспособности, независимости и др.).
29
Кроме того, составление ББЛ преследует также другую цель – формирование целостной финансовой модели бюджетирования.
Финансовая модель бюджетирования представляет собой методику расчета всех используемых бюджетов, а также прописывает все существующие взаимосвязи между статьями бюджетов. Бюджет по балансовому листу в данной модели выступает связующим звеном
всех бюджетов предприятия. Его составление позволяет выявить ошибки и недочеты, допущенные при составлении других бюджетов, не только логически-экономического характера,
но и чисто математические. Если значения активов и пассивов в ББЛ совпадают, то значит
построенная модель замкнута и не содержит расчетных ошибок. Однако на практике не обязательно добиваться абсолютного равенства активов и пассивов. Допустимым значением
разницы является 1 % от валюты баланса. Если отклонение составляет менее 1 % от валюты
баланса, то в практике финансового бюджетирования это считается хорошей точностью финансовой модели бюджетирования.
Наличие всех трех финансовых бюджетов позволит провести комплексный финансовый анализ как прошлого, так и будущего финансово-экономического состояния предприятия. Полная система бюджетирования позволяет эффективно управлять предприятием за
счет планирования и контроля:
- ликвидности (на основе данных БДДС, ББЛ);
- рентабельности (по БДР);
- деловой активности (по БДР, ББЛ);
- финансовой устойчивости (по БДР, ББЛ).
Составление ББЛ возможно либо по укрупненной (упрощенной) форме с раскрытием
только наиболее важных статей баланса, либо по развернутой (детализированной) форме с
отражением всей номенклатуры статей активов и пассивов.
В основе составления баланса лежит уравнение:
Актив = Обязательства + Капитал.
Суть его состоит в том, что все активы предприятия финансируются из двух источников:
1) собственного капитала
2) привлеченных из внешних источников в виде обязательств.
Баланс, составленный на бюджетный период, должен удовлетворять следующим тре-
бованиям:
1) раздельное представление краткосрочных (до 12 месяцев) и долгосрочных (свыше
12 месяцев) и активов и пассивов, собственных и заемных средств;
2) отражение состояния (размер, структура) на начало и конец бюджетного периода,
динамики стоимости оборотных и внеоборотных активов, обязательств, капиталов, прибыли;
3) Возможность по данным бюджета определять финансовые коэффициенты, прово-
дить план-факт анализ и т.д. [61].
5.5.4. Контроль и анализ исполнения сводного бюджета
сельскохозяйственного предприятия
Второй стадией бюджетного цикла в сельскохозяйственном предприятии является
контроль (мониторинг) исполнения сводного бюджета. Это очень важный этап, в основе которого лежит учет и бюджетирование по центрам ответственности (ЦФО). Именно центры
ответственности являются объектами системы внутреннего контроля и основой построения
системы материального стимулирования.
Под системой внутреннего контроля и исполнения бюджета понимается логическая
структура формальных и неформальных процедур, предназначенная для анализа и оценки
эффективности использования ресурсов, управления затратами, доходами и обязательствами
предприятия в течение бюджетного периода. Иными словами, это периодический мониторинг текущей деятельности, сравнение объемов производства, затрат и результатов (доходов)
30
с бюджетными стандартами и избежание их перерасхода (ресурсов) или недополучения
(прибыли). Под этим процессом понимается:
- текущее принятие управленческих решений на различных уровнях управле-
ния, исходя из критерия выбора оптимальных альтернатив в рамках установленного бюджета
для достижения контрольных бюджетных показателей, осуществляется центрами ответственности;
- поступление информации о ходе исполнения бюджетов от центров ответственности
(объектов бюджетирования) соответствующим управленческим службам (субъектам бюджетирования);
- анализ текущей информации об исполнении бюджета, подготовка и предоставление
рекомендаций (финансовому директору и бюджетному комитету) по корректировке оперативной деятельности в разрезе центров ответственности проводят управленческие службы.
Направленность на текущий период бюджетирования определяет данный этап как текущий бюджетный контроль. Кроме текущего бюджетного контроля выделяют еще два вида
бюджетного контроля: предварительный и заключительный, которые соответствуют первой
(составление сводного бюджета отчетного периода) и третьей (план-факт анализ исполнения
бюджета отчетного периода) стадиям бюджетного цикла.
Предварительный бюджетный контроль проводится до начала действий по выполнению в соответствии со стратегическими целями, тактическими целями и задачами предприятия на бюджетный период. Его задача заключается в установлении контроля до того, как
возникнут какие-либо трудности, препятствующие выполнению бюджета. При предварительном контроле производится расчет прогнозных коэффициентов финансового состояния
предприятия по финансовым бюджетам (БДР, БДДР, ББЛ) предприятия и сравнение их с
нормативными показателями. После чего осуществляется корректировка сводного бюджета
до приемлемого уровня показателей финансовой устойчивости путем сокращения финансового дефицита.
Заключительный бюджетный контроль может осуществляться по двум направлениям:
- сразу по завершению контролируемой операции (деятельности), используя данные
оперативного учета;
- по истечении определенного заранее периода времени, используя данные бухгалтер-
ского управленческого учета для сопоставления фактических результатов и бюджетных показателей.
Однако, в отличие от текущего контроля, он не обладает возможностью оперативного
вмешательства (корректировки) в деятельность подразделений, поскольку предназначен для
решения других задач:
1) на основе полученной целостной информации вносятся корректировки в будущие
бюджеты с учетом изменившихся условий деятельности (технологии производства, цен на
материальные ресурсы и т.д.);
2) опираясь на более точный расчет фактических показателей бюджетов, дается более
объективная оценка деятельности руководителей (менеджеров) и подчиненных им центров
ответственности.
Контроль исполнения бюджета ведется одновременно в двух основных плоскостях:
- в подразделениях (ЦФО), отвечающих за выполнение своих бюджетов и достижение
поставленных бюджетных показателей. Он необходим для самостоятельной корректировки
текущей деятельности подразделения в оперативном порядке с целью наиболее эффективного исполнения бюджета;
- службами аппарата управления, ответственными за разработку и консолидацию
сводного бюджета предприятия. Службами управления на основе текущего и последующего
анализа разрабатываются рекомендательные записки высшему руководству предприятия
(финансовому и генеральному директору) для централизованной координации (сверху) оперативной деятельности подразделений, а также вносятся корректировки в хозяйственную
стратегию и тактику предприятия и разрабатывается бюджет на следующий период.