Бухгалтерский учет производственных запасов

случаев, когда невозможно установить стоимость переданных ценностей, - для целей налогообложения эта стоимость устанавливается исходя из требований ст. 40 НК РФ).

Пример

Организация «Светоч» помимо выпуска металлопродукции производит контрольно-кассовые машины. Организация заключила договор мены с мебельной фабрикой, в соответствии с которым она передает 10 единиц контрольно кассовой техники модели ЭКР-2102К, а взамен получает 100 стульев. Договором установлено, что обмениваемое имущество признано равноценным, цена сделки составляет 106200 рублей (в том числе НДС - 16200 рублей).

Организация «Светоч» обычно приобретает аналогичные стулья по цене 1062 рубля за штуку (в том числе НДС - 162 рубля), а мебельная фабрика обычно приобретает такую контрольно-кассовую технику по цене 13500 рублей, в том числе НДС - 2060 рублей. Себестоимость единицы готовой продукции у организации «Светоч» составляет 7000 рублей, себестоимость одного стула составляет - 680 рублей.

Обычная цена реализации контрольно-кассовой техники составляет 11800 рублей (в том числе НДС - 1800 рублей), а обычная цена реализации стульев 1121 рубль (в том числе НДС - 171 рубль). Указанные цены соответствуют рыночному уровню цен.

Предположим, что организация «Светоч» первой осуществила поставку своей продукции. Так как поставка товаров по договору мены осуществляется неодновременно, то в учете данной организации бухгалтер это отразит следующим образом:

исходя из балансовой стоимости переданной по договору мены продукции (контрольно-кассовой техники) (70 000 рублей х 18% = 12 600 рублей). Основание - п. 2 ст. 172 НК РФ

21

1.3 Инвентаризация и проверки

Обязанность организаций проводить инвентаризацию имущества и обязательств, необходимую для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, установлена ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Порядок (количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень запасов, проверяемых при каждой из них, и т.д.) проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Проведение инвентаризации обязательно:

при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года). В организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров и материалов проводится в период их наименьших остатков;

при смене материально ответственных лиц;

при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

при реорганизации или ликвидации организации;

в других случаях, предусмотренных законодательством РФ.

Порядок проведения инвентаризации оформляется в виде приложения к приказу об

учетной политике.

Плановые инвентаризации проводятся в заранее установленные сроки. К плановым инвентаризациям относятся ежегодные инвентаризации, проводимые перед составлением годового отчета.

С целью организации текущего контроля за сохранностью запасов, оперативного выявления возможных расхождений между данными бухгалтерского учета и их фактическим наличием по отдельным наименованиям и (или) группам в местах хранения и эксплуатации в организациях проводятся проверки.

Порядок проведения проверок, в том числе определение конкретных наименований, видов, групп запасов, подлежащих проверке, сроки проведения проверки и

22

т.п., устанавливается руководителем организации, а также руководителями подразделений организации по поручению руководителя организации.

Участие материально ответственных лиц при проведении инвентаризации обязательно.

Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.

До проведения инвентаризации бухгалтерия готовит инвентаризационные описи, не заполняя графу "По данным бухгалтерского учета", по объектам и структурным подразделениям, подлежащим инвентаризации, не менее чем в двух экземплярах, которые раздаются всем материально ответственным лицам для заполнения графы "Фактическое наличие" с указанием сроков заполнения.

Материально ответственное лицо перед проведением инвентаризации должно подготовить все материальные ценности (рассортировать), оформить все приходные и расходные документы.

Если в организации отсутствует материально ответственное лицо, то им является руководитель организации.

Грубейшей ошибкой является заполнение инвентаризационных описей со слов материально ответственных лиц.

После проведения всех необходимых подготовительных мероприятий производится опись имущества и обязательств, то есть их вещественная и документальная проверки.

Вещественная и документальная проверки осуществляются, как правило, сплошным методом, то есть пересчитываются абсолютно все товары и ценности.

Формы инвентаризационных описей и актов инвентаризации утверждены постановлением Госкомстата РФ от 18.08.1998 г. № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации"

23

Инвентаризационные описи и акты инвентаризации, составленные по соответствующим типовым унифицированным формам, являются первичными учетными документами.

При заполнении соответствующих граф инвентаризационных описей и актов инвентаризации указывается денежная оценка каждого вида имущества и обязательств по данным первичных документов и регистров бухгалтерского учета.

Ошибки, допущенные при заполнении инвентарных описей, исправляются во всех экземплярах описей следующим образом: неправильные записи зачеркиваются одной линией и над ними проставляются правильные цифры. Исправления должны быть согласованы со всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами и подписываются ими.

В инвентаризационных описях и актах инвентаризации не должны оставаться незаполненные строки (во всех оставшихся незаполненными строках описи или акта должны быть поставлены прочерки).

На последней странице инвентаризационной описи делается отметка о проверке цен и подсчете итогов за подписями лиц, производивших проверку.

Инвентаризационные описи подписываются всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами.

После завершения инвентаризации инвентаризационные описи передаются в бухгалтерию, где производится сравнение данных учета и данных инвентаризации и составляется сличительная ведомость типовой формы.

24

Выявленные в результате инвентаризации излишки имущества должны быть приняты к учету и в соответствующей сумме зачислены на финансовые результаты организации.

Согласно п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материальнопроизводственных запасов, выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются в следующем порядке:

а) излишки запасов приходуются по рыночным ценам, и одновременно их стоимость относится:

в коммерческих организациях – на финансовые результаты;

в некоммерческих организациях – на увеличение доходов; Излишки, выявленные при инвентаризации, принимаются в бухгалтерском учете

по дебету соответствующего счета учета материальных ценностей (01 "Основные средства", 10 "Материалы", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция", 50 "Касса" и др.) и кредиту счета 91, субсчет "Прочие доходы" (91-1)).

Пример

В конце года ООО «Факел» проводил ежегодную инвентаризацию, в результате которой были выявлены излишки строительных материалов.

Рыночная стоимость данных материалов – 14 000 руб. На основании решения инвентаризационной комиссии, отраженного в протоколе заседания по результатам инвентаризации, бухгалтер оформил следующую проводку:

б) суммы недостач и порчи запасов списываются со счетов учета по их фактической себестоимости, которая включает в себя договорную (учетную) цену запаса и долю транспортно - заготовительных расходов, относящуюся к этому запасу. Порядок расчета указанной доли устанавливается организацией самостоятельно. В бухгалтерском учете данная операция отражается по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и кредиту счетов учета запасов - в части договорной (учетной) цены запаса и дебету счета "Недостачи и потери от порчи ценностей" и кредиту счета "Отклонение в стоимости материалов", при использовании в учетной политике организации счетов заготовления и приобретения материалов или соответствующего субсчета к счетам учета запасов в части доли транспортно - заготовительных расходов.

При порче запасов, которые могут быть использованы в организации или проданы (с уценкой), последние одновременно приходуются по рыночным ценам с учетом их физического состояния с уменьшением на эту сумму потерь от порчи.

25

Недостача запасов и их порча списываются со счета "Недостачи и потери от порчи ценностей" в пределах норм естественной убыли на счета учета затрат на производство или (и) на расходы на продажу; сверх норм - за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи запасов и их порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации, на увеличение расходов у некоммерческой организации. Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач.

Недостача запасов в пределах установленных норм естественной убыли определяется после зачета недостач запасов излишками по пересортице. В том случае, если после зачета по пересортице, произведенного в установленном порядке, все же оказалась недостача запасов, то нормы естественной убыли должны применяться только по тому наименованию запасов, по которому установлена недостача. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм.

Выявленные недостачи отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

Результаты инвентаризации для целей налогообложения учитываются несколько

иначе.

Доходы в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации, признаются внереализационными доходами налогоплательщика (п. 20 ст. 250 Налогового кодекса РФ).

Внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ (п. 5 ст. 274).

Вп. 2 ст. 254 НК РФ установлен порядок определения стоимости материальнопроизводственных запасов в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, в соответствии с которым вышеуказанная стоимость рассчитывается как сумма налога, исчисленная с выявленного дохода.

Вналоговом учете стоимость материально-производственных запасов определяется как сумма налога, исчисленная именно с дохода, а не как сумма налога на прибыль.

26

Пример

В декабре при проведении инвентаризации ООО «Факел» выявил излишки материально-производственных запасов. Излишки оценены по цене возможной реализации на рынке и отражены в налоговом регистре "Внереализационные доходы" в сумме 2000 руб. При дальнейшей реализации излишков или при их списании в производство организация определяет в соответствии с установленной методикой расчета сумму материальных расходов, которая и будет уменьшать сумму внереализационных доходов, в следующем порядке:

2000 руб. x 20% = 400 руб.

Допустим, ООО «Факел» реализует излишки материально-производственных запасов в этом же периоде по цене 1200 руб. Налоговая база по налогу на прибыль составит 2800 руб. (2000 руб. + 1200 руб. – 2000 руб. x 20%).

Для целей налогового учета потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ, приравниваются к материальным расходам (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ).

Суммы выявленной недостачи материально-производственных запасов сверх норм естественной убыли не могут включаться организацией в состав расходов для целей налогового учета, потому что эти расходы не соответствуют критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

2.Учет материалов

2.1Формирование себестоимости материально-производственных затрат

Учетный процесс формирования фактической себестоимости материалов может быть организован двумя способами. Он может осуществляться с применением счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" или же непосредственно на счете 10 "Материалы".

При формировании фактической себестоимости материалов непосредственно на счете 10 "Материалы" все данные о фактических расходах, понесенных при заготовлении материалов, собираются по дебету этого счета. Внутри счета 10 могут быть открыты аналитические позиции для пообъектного учета запасов в разрезе учетных цен с выделением разниц между стоимостью запасов по этим ценам и фактической себестоимостью их приобретения (заготовления), то есть отклонений в стоимости материальных ценностей. При этом в учете могут производиться следующие записи:

Дебет 10 Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - отражена покупная стоимость материалов на основании накладной и счета-фактуры поставщика.

Кроме того, затраты, связанные с приобретением МПЗ и осуществленные до момента их поступления в организацию, также отражаются на счете 10 "Материалы", формируя тем самым фактическую себестоимость МПЗ.

27

Данный метод учета материалов достаточно трудоемок и требует значительных трудозатрат. По этой причине он применяется в основном производственными организациями, имеющими небольшую номенклатуру используемых материалов, хотя при достаточно высоком уровне автоматизации бухгалтерского и складского учета может применяться и при широкой номенклатуре МПЗ.

Пример

Организация металлообработки ООО "Металлопрофиль" приобрела 8 тонн силумина марки АК 12ч для производства продукции, договорная стоимость которого составляет 332 760 руб. (в том числе НДС – 50 760 руб.). Для оплаты материалов 1 апреля организацией в банке был взят кредит сроком на 1 год на сумму 332 760 руб. Процентная ставка составляет 30% годовых, в соответствии с условиями договора уплата процентов производится помесячно.

Расчетные документы от поставщика поступили 10 апреля, материалы оплачены 15 апреля, приняты к учету 5 мая.

Кроме того, организацией осуществлены расходы, связанные с приобретением материалов, в том числе командировочные расходы представителя организации, выезжавшего на предприятие-поставщик для заключения договора:

стоимость проезда – 2832 руб. (в том числе НДС – 432 руб.);

стоимость проживания в гостинице – 1500 руб. (подтверждена счетом, счетфактура отсутствует);

суточные – 500 руб.

Были также оплачены услуги транспортной организации по доставке материалов в сумме 35 400 руб. (в том числе НДС – 5400 руб.) и осуществлены расходы по страхованию груза - 5% от стоимости перевозимых материалов - 16 638 руб.

Учетной политикой ООО "Металлопрофиль" утверждено, что учет материалов осуществляется по фактическим ценам приобретения.

Все перечисленные расходы включаются в себестоимость МПЗ на основании п. 6 ПБУ 5/01. Кроме того, в себестоимость включается сумма процентов по кредиту, начисленная до принятия материалов к учету. Начиная с 6 мая начисленные проценты в себестоимость материалов не включаются.

В бухгалтерском учете ООО "Металлопрофиль" приобретение данной партии материалов отражается следующими записями:

28

Таким образом, фактическая себестоимость 1 тонны силумина составляет: (282 000 + 4400 + 9572,55 + 30 000 + 16 638) : 8 = 42 826,32 руб.

Формирование фактической себестоимости материалов с использованием дополнительных счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" сопровождается учетом материалов на счете 10 по учетным ценам.

Учетные (плановые) цены фактически представляют собой цены, которые остаются неизменными в течение определенного временного периода до момента их пересмотра экономическими службами организации.

Учетная цена позволяет на каждом этапе производства и реализации определять отклонение фактических цен от эталонных - плановых, нормативных - значений. Этот прием имеет контрольное значение.

Согласно п. 80 Методических указаний по бухгалтерскому учету материальнопроизводственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 г. № 119н, в аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения материалов организациям

29

предоставлено право самостоятельно устанавливать принципы формирования учетной цены. При этом в качестве учетных цен на материалы применяются:

договорные цены;

фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца или отчетного периода (отчетного года);

планово-расчетные цены, разрабатываемые и утверждаемые организацией применительно к уровню фактической себестоимости соответствующих материалов (эти цены предназначены для использования внутри организации);

средняя цена группы, представляющая разновидность планово-расчетной цены и устанавливаемая в случаях укрупнения номенклатурных номеров материалов путем объединения в один номенклатурный номер нескольких видов однородных материалов, имеющих незначительные колебания в ценах. При этом на складе такие материалы учитываются на одной карточке. При существенных отклонениях планово-расчетных и средних цен от рыночных цен они подлежат пересмотру. Такие отклонения, как правило, не должны превышать 10%.

Вслучае применения договорных цен в качестве учетных другие расходы, включаемые в фактическую себестоимость материалов, учитываются в составе транспортно-заготовительных расходов. Также в составе транспортно-заготовительных расходов учитываются отклонения:

возникающие между фактической себестоимостью материалов, сформированной в текущем месяце, и их учетной ценой (при использовании фактической себестоимости материалов в качестве учетной цены);

договорных цен от планово-расчетных (при применении планово-расчетных цен в качестве учетных цен);

возникающие между фактической себестоимостью материалов и средней ценой

группы (при использовании средней цены группы в качестве учетной цены).

Тем не менее, любой выбранный метод должен быть закреплен в учетной политике организации. При этом на дебете счета 15 собираются все расходы, связанные с приобретением материалов, то есть отражается их покупная стоимость (фактическая себестоимость). Запись по дебету счета 15 делается при поступлении в организацию расчетных документов от поставщика независимо от момента поступления самих материалов:

Дебет 15 Кредит 60 – отражена покупная стоимость материалов на основании расчетных документов поставщика. Аналогичный порядок бухгалтерского отражения предусмотрен в отношении возникающих положительных или отрицательных (сторнировочная запись) суммовых разниц (если стоимость приобретаемых материалов выражена в условных единицах);

Дебет 15 Кредит 60 – отражены транспортные расходы по приобретению материалов (на основании счета-фактуры транспортной организации);

30