Анализ финансовой отчетности порядок формирования отчета о движении денежных средств. Учебное пособие

По строке 4223 – «в связи с приобретением долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), предоставление займов другим лицам» – указывается сумма платежей, направленных: на предоставление процентных займов; приобретение векселей и облигаций; приобретенных прав требования к третьим лицам. Эта строка заполняется по данным дебетового оборота счета 58 «Финансовые вложения» в корреспонденции со счетами 50–52.

В строке 4224 – «процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционного актива» – указывается сумма уплаченных процентов, относящихся на увеличение стоимости инвестиционного актива.

Последней строкой в разделе расходов по инвестиционной деятельности является строка 4229 – «прочие платежи». В ней указывается сумма платежей: по налогу на прибыль с инвестиционных операций; суммы, направленные во вклады в совместную деятельность; прочие платежи, связанные с инвестиционными операциями организации.

Раздел «Денежные потоки от инвестиционных операций» завершается итоговой строкой 4200 – «Сальдо денежных потоков от инвестиционных операций». Показатель этой строки определяется как разница между суммой денежных средств, поступивших в результате инвестиционной деятельности, и суммой денежных средств, выбывших в результате такой деятельности [2]. Если сумма выбывших денежных средств превышает сумму полученных денежных средств, показатель этой строки будет отрицательным. Он указывается в круглых скобках.

Втабл. 2.2 приведен пример определения сальдо денежных потоков от текущих операций на основе следующих условий.

ООО «Центр» оплатило приобретенное помещение стоимостью 4 000 000 руб.; предоставило другой организации заем в сумме 600 000 руб. Поступлений по инвестиционной деятельности у организации в данном отчетном периоде не было.

Врезультате денежные потоки от инвестиционных операций в отчете о движении денежных средств будут выглядеть, как показано

втабл. 2.2.

Встроке 4221 – платежи «в том числе в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов – (4000).

21

По строке 4223 – платежи «в связи с приобретением долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), предоставление займов другим лицам» – (600).

По строке 4220 – «Платежи – всего» – (4600).

По строке 4200 – «Сальдо денежных потоков от инвестиционных операций» – (4600).

Таблица 2.2

Пример определения результата движения денежных средств от инвестиционной деятельности, тыс. руб.

22

2.3. Движение денежных средств по финансовой деятельности

Вмеждународной практике в разделе отчета, характеризующем денежные потоки от финансовой деятельности, принято отражать притоки и оттоки денежных средств, связанные с использованием внешнего финансирования: собственного и заемного.

Изменения собственного капитала в разделе финансовой деятельности обычно представлены денежными поступлениями от эмиссии акций, полученным эмиссионным доходом. Изменение собственного капитала в результате получения чистой прибыли или убытка в разделе финансовой деятельности не учитывается, поскольку расходы и доходы, связанные с формированием финансового результата, отражаются в разделе текущей деятельности. Показатели раздела «Денежные потоки от финансовых операций» определяются на основании изменения по разделам баланса «Капитал и резервы», «Долгосрочные обязательства», «Краткосрочные обязательства».

Вразделе отражаются суммы денежных потоков, связанных с привлечением финансирования на долговой или долевой основе. Такие операции влекут за собой изменения структуры и величины: капитала организации; заемных средств организации.

Денежными потоками от финансовой деятельности являются:

––денежные поступления от выпуска акций и других долевых инструментов, а также дополнительных вложений собственников;

––поступления от выпуска облигаций, займов, долгосрочных и крат­ косрочных кредитов;

––перечисления средств в погашение основной суммы долга по полученным кредитам и займам;

––платежи в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговых ценных бумаг;

––средства, направленные на выкуп собственных акций;

––уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли

впользу собственников (участников).

Раздел начинается строками, которые предназначены для отражения сумм денежных средств, поступивших от финансовой деятельности.

Рассмотрим подробнее, как заполняются показатели этих строк. В строке 4310 – «Поступления – всего» – указывается общая сумма поступлений от финансовых операций, которая рассчитывается

как сумма строк 4311–4319.

23

По строке 4311 – «получение кредитов и займов» – указывается сумма поступлений денежных средств и их эквивалентов в качестве кредитов и займов (включая поступления по беспроцентным займам), полученные от банков и других организаций. Полученные заемные средства учитываются по кредиту счетов 66 «Краткосрочные кредиты и займы» и 67 «Долгосрочные кредиты и займы» в корреспонденции со счетами 50–52.

По строке 4312 – «денежных вкладов собственников (участников)» – указывается сумма денежных вкладов собственников (участников) организации, не приводящих к увеличению долей участия.

Встроке 4313 – «от выпуска акций, увеличения долей участия» – указывается сумма поступлений, полученных в счет оплаты: акций организации (ее акционерами); долей в уставном капитале организации (ее учредителями); дополнительно размещенных акций; дополнительных денежных вкладов, приводящих к увеличению доли участия.

Встроке 4314 – «от выпуска облигаций, векселей и других долговых ценных бумаг и др.» – указывается сумма поступлений от оплаты выданных организацией векселей, эмиссии облигаций, иных долговых ценных бумаг.

Встроке 4319 – «прочие поступления» – указывается сумма прочих поступлений, связанных с финансовыми операциями организации.

После того как в форме № 4 будут указаны суммы поступлений по финансовой деятельности, заполняются строки, в которых отражается расходование денежных средств по финансовой деятельности. Все показатели, касающиеся использования денежных средств, отражаются в круглых скобках.

Подраздел расходования денежных средств по финансовой деятельности начинается со строки 4320, по которой указывается сумма платежей по финансовым операциям (рассчитывается как сумма строк 4321–4329).

Встроке 4321 – «собственникам (участникам) в связи с выкупом

уних акций (долей участия) организации или их выходом из состава участников» – указывается сумма выплат: действительной стоимости доли (части доли) участнику (кредиторам, наследникам, правопреемникам); за собственные акции, которые выкуплены у акционеров (кредиторов, наследников, правопреемников).

Встроке 4322 – «на выплату дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников)» – указывается сумма фактических выплат дивидендов и иных сумм, связанных с распределением прибыли в пользу собственников (участников).

24

Встроке 4323 – «в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговых ценных бумаг, возврат кредитов и займов» – указывается сумма платежей, направленных на погашение долговых обязательств (кредитов, займов, собственных векселей и прочих долговых бумаг). Они учитываются по дебету счетов 66 «Краткосрочные кредиты и займы» и 67 «Долгосрочные кредиты и займы» в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Вэтой строке отражаются только суммы основного долга. Проценты, уплаченные за пользование займами и кредитами, в ней не показываются. Они учитываются в разделе движения денежных средств по текущей деятельности.

По строке 4329 – «прочие платежи» – указывается сумма прочих платежей, связанных с финансовыми операциями организации.

Вэтой строке могут отражаться, например лизинговые платежи, уплачиваемые организацией.

Итоговая строка денежных потоков по финансовым операциям – 4300 – «Сальдо денежных потоков от финансовых операций». Показатель этой строки формируется как разность между суммами денежных средств, полученными от финансовой деятельности, и суммами денежных средств, использованными в ней [3]. Отрицательный результат показывается в круглых скобках.

Втабл. 2.3 приведен пример определения сальдо денежных потоков от финансовых операций на основе следующих условий.

ООО «Центр» погасило ранее полученный беспроцентный денежный заем в сумме 400 000 руб. Поступлений по финансовой деятельности у организации в данном отчетном периоде не было.

Врезультате денежные потоки от финансовых операций в отчете о движении денежных средств будут выглядеть, как показано

втабл. 2.3.

По строке 4323 – Платежи «в связи с погашением (выкупом) векселей и других ценных бумаг, возврат кредитов и займов» – (400).

По строке 4320 – «Платежи – всего» – (400).

По строке 4300 «Сальдо денежных потоков от финансовых операций» – (400).

Определив показатели, характеризующие движение денежных средств по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, приступают к заполнению итоговых строк. Они размещены в конце формы № 4 «Отчет о движении денежных средств».

25

В строке 4400 – «Сальдо денежных потоков за отчетный период» – отражается увеличение или уменьшение денежных средств организации в целом по всем видам деятельности. Этот показатель определяется как сумма значений трех итоговых строк по разделам «Денежные потоки от текущих операций», «Денежные потоки от инвестиционных операций» и «Денежные потоки от финансовых операций» (при этом отрицательные показатели прибавляются:

––Сальдо денежных потоков от текущих операций (строка 4100);

––Сальдо денежных потоков от инвестиционных операций (стро-

ка 4200);

–– Сальдо денежных потоков от финансовых операций (стро-

ка 4300).

Таблица 2.3

Пример определения результата движения денежных средств от финансовой деятельности, тыс. руб.

26

Строка 4400 = Строка 4100 + Строка 4200 + Строка 4300. (2.4)

Значение строки «Сальдо денежных потоков за отчетный период» может быть и положительным, и отрицательным. Если сформировалась отрицательная величина, ее отражают в круглых скобках.

Показатель «Остаток денежных средств и денежных эквивалентов на начало отчетного периода» – строка 4450 – отражает сумму остатка денежных средств и денежных эквивалентов на начало года. Этот показатель должен быть увязан с показателем строки бухгалтерского баланса 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты» на начало года. Если эти суммы не равны, то необходимо расшифровать и пояснить возникшие отклонения.

В строке 4500 – «Остаток денежных средств и денежных эквивалентов на конец отчетного периода» – указывается сумма остатка денежных средств и денежных эквивалентов на конец года. Показатель данной строки формируется следующим образом: к остатку денежных средств на начало отчетного периода нужно прибавить (вычесть) значение строки «Сальдо денежных потоков за отчетный период».

Продолжая предыдущий пример, предположим, что у ООО«Центр» на начало отчетного периода на расчетных счетах и в кассе был денежный остаток в размере 1 095 000 руб. Тогда сальдо денежных средств и денежных эквивалентов на конец отчетного периода будет отражено в форме, представленной в табл. 2.4.

По строке 4400 – «Сальдо денежных потоков за отчетный период» – положительный денежный поток по текущей деятельности: 5355 складывается с отрицательными денежными потоками (оттоками) по инвестиционной (4600) и финансовой (400) видам деятельности, т.е.:

5355 – 4 600 – 400 = 355 тыс. руб.

С учетом сальдо денежных средств и денежных эквивалентов на начало периода в размере 1095 тыс. руб. (строка 4450) конечный остаток денежных средств и денежных эквивалентов имеет положитель-

ную величину – 1450 тыс. руб. (355 + 1095).

Состав денежных средств и денежных эквивалентов на начало отчетного периода должен быть раскрыт организацией в пояснениях к годовой бухгалтерской отчетности.

27

«___» _____________________ 20 ____

Показатель строки «Остаток денежных средств и денежных эквивалентов на конец отчетного периода» равняется сумме остатков, отраженных на конец отчетного года на счетах 50 (за исключением суммы на субсчете «Денежные документы»), 51, 52, 55 и 57.

Этот показатель должен быть увязан с показателем строки бухгалтерского баланса 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты» на конец года. Если эти суммы не равны, необходима расшифровка и пояснения к возникшим отклонениям.

В строке 4490 – «Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю» – «свернуто» указывается итоговая сумма курсовых разниц, возникших в связи с пересчетом в рубли валютных денежных средств и эквивалентов. Сумма разницы определяется следующим образом:

Величина влияния изменения курса иностранной валюты по отношению к рублю = общая сумма положительных курсовых разниц за отчетный год – общая сумма отрицательных курсовых разниц за отчетный год.

Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круг­ лых скобках.

Данные для определения итогового сальдо по курсовым разницам отражаются на счете бухгалтерского учета 91 «Прочие доходы и расходы».

28

Расчет показателя по строке 4490 – «Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю» – рассмотрим на следующем примере.

Вмае ООО «Центр» получило от иностранного покупателя на валютный счет 4000 дол. США. Официальный курс рубля, установленный Банком России на эту дату, составлял 57,5 руб / долл. США.

Виюле ООО «Центр» перечислило иностранному поставщику 3000 долл. США с валютного счета. Официальный курс рубля, установленный Банком России на эту дату. 60,74 руб / долл. США.

На отчетную дату (составление Отчета – 31 декабря) курс Банка России составил 65 руб / долл. США.

При составлении годовой бухгалтерской отчетности в форме отчета о движении денежных средств движение валютных средств отражено по курсу на 31 декабря, т.е.:

(4000 долл. США – 3000 долл США) · 65 руб / долл. США =

=65 000 руб.

Вбухгалтерском учете движение этих сумм было отражено по курсу на день совершения операций:

(4000 долл США · 57,5 руб / долл. США) – (3000 долл. США ·

· 60,74 руб / долл. США) = 47 780 руб.

Показатель по строке 4490 будет равен разнице между суммами валюты на конец отчетного периода , и суммами, отраженными в бухгалтерском учете:

65 000 руб. – 47 780 руб. = 17 220 руб.

Этот показатель отражает итоговую величину курсовых разниц за отчетный период. В случае, если величина показателя отрицательная,

вотчете о движении денежных средств по строке 4490 он отражается

вкруглых скобках.

29

3. Методы формирования отчета

Отчет о движении денежных средств необходим многим пользователям информации: как руководителям для контроля над денежными потоками, так и сторонним инвесторам и акционерам, которые на основании данных отчета могут делать выводы об управлении ликвидностью организации, ее доходах и способности привлекать значительные суммы денежных средств.

Вмеждународной практике при составлении отчета о движении денежных средств используют правила, которые установлены МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств» [8]. В соответствии с этим документом отчет должен содержать информацию о денежных потоках компании в разрезе операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. Для составления отчета в части операционной деятельности МСФО 7 допускает использование двух методов: прямого и косвенного. Информацию же о денежных потоках в разрезе финансовой и инвестиционной деятельности можно представлять только прямым методом.

Вроссийской практике прямой метод утвержден к применению соответствующими нормативными актами, регулирующими в Российской Федерации порядок ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, в частности: ПБУ 23/2011 [1] и ПБУ

4/99 [5].

Особенности прямого метода состоят в следующем:

––он основан на анализе движения денежных средств по счетам организации;

––отражает основные источники притока и оттока денежных средств;

––позволяет выявить взаимосвязь между суммами реализации и денежной выручкой;

––является простым и понятным;

––имеет высокую трудоемкость составления.

Прямой метод основан на информации обо всех операциях, произ-

веденных в отчетном периоде по счетам в банках и с кассовой наличностью, сгруппированной определенным образом. Балансирование потоков денежных средств достигается путем суммирования всех поступлений и вычитания из полученной суммы всех выплат, произведенных организацией в разрезе видов деятельности. Этот метод обеспечивает получение информации, необходимой для оценки будущих потоков денежных средств, которая отсутствует при использовании косвенного метода.

30