Налоговое право / Енгибаров / нормы / Сапрыкина

На правах рукописи

САПРЫКИНА ИРИНА АНАТОЛЬЕВНА

ПРОЦЕССУАЛЬНЫЕ НОРМЫ НАЛОГОВОГО ПРАВА

Специальность: 12.00.14 – административное право, финансовое право,

информационное право

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени

кандидата юридических наук

Воронеж – 2009

2

Диссертация выполнена в Воронежском государственном университете

Защита состоится 6 апреля 2009 года в 15.00 часов на заседании диссертационного совета Д 212.038.04 при Воронежском государственном университете по адресу: 394006, г. Воронеж, пл. Ленина, 10, корпус 9, ауд. 610.

С диссертацией можно ознакомиться в научной библиотеке Воронежского государственного университета.

Автореферат разослан ___ марта 2009 г.

3

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы диссертационного исследования. На современном этапе все чаще возникают вопросы, связанные с процессуальной регламентацией налогово-правового регулирования. Подобная ситуация не случайна.

В советский период процессуальный порядок взимания налогов и сборов не имел особого значения, так как, во-первых, не существовало налогов в современном понимании этого явления, и, во-вторых, в условиях административно-командной системы не возникало практической необходимости для развития процессуальной составляющей налогообложения.

С появлением различных форм собственности объективно возникает конфликт экономических интересов, который имеет место при уплате налогов и связан с перераспределением средств из частной формы собственности в собственность государственную. Соответственно, возникает необходимость детального урегулирования порядка уплаты налогов и деятельности налоговых органов.

Принятая в 1998 году часть первая Налогового кодекса РФ уже изначально содержала в своем составе как материальные, так и процессуальные налогово-правовые нормы. Однако количество налогово-процессуальных норм по сравнению с материальными было минимальным. Эти немногочисленные нормы касались порядка изменения срока уплаты налогов и сборов,

принудительного исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, зачета или возврата излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налога,

порядка проведения налоговых проверок.

В последующем, в целях предотвращения возможных конфликтов в сфере налогообложения, среди многих позитивных изменений в налогово-правовом регулировании наблюдалось увеличение удельного веса налогово-

процессуальных норм. Как результат, актуализировалась налогово-

процессуальная проблематика.

В современных условиях актуальность темы диссертационного исследования определяется следующими причинами:

4

Во-первых, научная разработка категории «процессуальные нормы налогового права» определяется потребностями законодательной практики.

Сегодня законодатель все более детализирует правоприменительную деятельность налоговых органов, устанавливая дополнительные процессуальные обязанности налоговых органов, вводя новые сроки принятия правоприменительных актов. Однако многие законодательные нововведения деятельности налоговых органов не становятся существенными гарантиями прав налогоплательщиков, и, чаще всего, из-за того, что они не обеспечены мерами налогово-процессуальной ответственности за их невыполнение. В связи с этим в настоящее время становятся актуальными исследования и предложения,

вскрывающие природу налогово-процессуального регулирования и намечающие пути его дальнейшего развития.

Во-вторых, детальная процессуальная регламентация отношений,

возникающих в сфере налогообложения, будет способствовать усилению гарантий прав налогоплательщика, бесконфликтной реализации его отношений с налоговыми органами.

В-третьих, развитая процессуальная составляющая налогово-правового регулирования является свидетельством высокого уровня юридической техники налогового законотворчества и, соответственно, обусловливает совершенствование правоприменительной практики в сфере налогообложения.

В-четвертых, четко сформулированные, последовательно расположенные в законе налогово-процессуальные нормы обеспечивают их единообразное толкование различными субъектами правоприменения.

Таким образом, исследование налогово-процессуальных норм на современном этапе имеет теоретическую и практическую значимость.

Степень научной разработанности темы. Ранее в отечественной финансово-правовой науке комплексное исследование налогово-

процессуальных норм не проводилось. Вместе с тем отдельные аспекты данной проблемы традиционно затрагиваются учеными, хотя, чаще всего, через призму налогового процесса. В некоторых учебниках по финансовому праву содержатся разделы, посвященные процессуальной составляющей налогово-

правового регулирования. Также имеются научные статьи, освещающие

5

проблематику, связанную с налогово-процессуальными нормами. Однако в большинстве работ преобладает описательный подход к рассматриваемому

правовому явлению.

Базовыми источниками при написании настоящей диссертации стали

труды и выводы ученых по общей теории права и государства: С.С. Алексеева,

А.Б. Венгерова, И.Я. Дюрягина, Т.В. Кашаниной, В.В. Лазарева, Р.З. Лившица,

А.В. Малько, М.Н. Марченко, В.С. Нерсесянца, А.С. Пиголкина,

Ю.А. Тихомирова.

При проведении исследования автор опирался на труды ученых в области

финансового права, изучавших различные вопросы налогового права и процесса:

А.В. Брызгалина, Д.В. Винницкого, Е.Ю. Грачевой, М.В. Карасевой (Сенцовой),

Л.Д. Кокоревым, Е.Г. Лукьяновой, В.О. Лучиным, С.Н. Махиной, П.Е. Недбайло,

И.В. Пановой, К.К. Панько, А.Г. Паулем, В.Н. Протасовым, В.А. Рязановским,

В.Д. Сорокиным, Ю.Н. Стариловым, М.К. Треушниковым и некоторыми другими.

При написании диссертации использовались труды зарубежных авторов:

П.М. Годме, Р.Ф. Иеринга, Д. Ллойда, Р. Польссона, Г. Радбруха, Л. Фуллера.

Объект и предмет исследования. Объектом диссертационного исследования являются налогово-процессуальные отношения. Предметом исследования являются процессуальные нормы налогового права, а также судебные решения и практика налоговых органов в сфере налогообложения.

Цели и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка теории налогово-процессуальных норм, а также подготовка предложений по совершенствованию действующего законодательства о налогах и сборах. Для достижения поставленной цели в работе требуется разрешить следующие задачи:

6

1)предложить понятие налогово-процессуальных норм;

2)рассмотреть источники (формы) процессуальных норм налогового

права;

3)охарактеризовать структуру налогового процесса как основу классификации налогово-процессуальных норм;

4)выявить и раскрыть особенности налогово-процессуальных норм,

обеспечивающих реализацию материальных регулятивных и материальных

охранительных налоговых норм;

5)изучить форму, в которой реализуются налогово-процессуальные нормы, то есть налогово-процессуальные отношения;

6)дать характеристику правового механизма реализации налогово-

процессуальных норм.

Методологические и теоретические задачи исследования. При

решении поставленных задач в диссертационном исследовании использовались следующие методы: диалектический, системный, исторический,

абстрагирования, анализа и синтеза, сравнительно-правовой, формально-

юридический, статистический и метод обращения к другим наукам.

Нормативная и эмпирическая база исследования. Нормативную базу исследования составили Конституция РФ, Налоговый кодекс РФ, федеральные законы и законы субъектов Российской Федерации, подзаконные нормативные правовые акты, нормативные правовые акты органов местного самоуправления.

Эмпирическую базу исследования образуют практика деятельности Конституционного Суда РФ, Высшего Арбитражного Суда РФ, федеральных и региональных арбитражных судов, правоприменительная практика налоговых органов.

Научная новизна диссертационного исследования. Научная новизна диссертационной работы заключается в том, что это первое комплексное теоретическое исследование налогово-процессуальных норм. В данном исследовании определяется понятие и выявляются особенности налогово-

процессуальных норм, предлагаются различные способы классификации налогово-процессуальных норм, что обеспечивает особый подход к анализу специфических черт процессуальных норм налогового права. Новой является

7

адаптация механизма реализации правовых норм, разработанного в теории права и в некоторых отраслевых науках, к реализации налогово-процессуальных норм.

На защиту выносятся следующие новые и обладающие элементами новизны для финансово-правовой науки положения и выводы:

1. Налогово-процессуальная норма – это общеобязательное, формально определенное правило поведения (предписание), которое исходит от государства и охраняется его принудительной силой, являющееся формой упорядочения властной деятельности уполномоченных государством в сфере налогов и сборов органов, должностных лиц, осуществляемой в связи с реализацией основной обязанности налогоплательщика – уплатой налога, а

также иной тесно связанной с этим деятельностью, в том числе по взысканию налога, осуществлению налогового контроля, привлечению к ответственности лиц, совершивших налоговые правонарушения, а также обжалованию актов налоговых органов, действий и бездействия их должностных лиц во внесудебном порядке.

2. Основным источником налогово-процессуальных норм выступает Налоговый кодекс РФ, а также принимаемые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах. Налогово-процессуальные нормы содержатся также в правовых позициях, выраженных в решениях Конституционного Суда РФ.

Законодательство субъектов РФ о налогах и сборах, нормативные правовые акты муниципальных образований о налогах и сборах, а также нормативные правовые акты Правительства РФ, федеральных органов исполнительной власти,

органов исполнительной власти субъектов РФ, исполнительных органов местного самоуправления о налогах и сборах, как показывает их анализ, в

большинстве случаях в современных редакциях не содержат налогово-

процессуальных норм.

3. Основу классификации налогово-процессуальных норм составляет структура налогового процесса, которая включает в свой состав следующие процессуальные стадии:

а) корректировки налоговой обязанности;

8

б) принудительного исполнения налогоплательщиком его налоговой

обязанности;

в) налогового контроля;

г) привлечения к налоговой ответственности;

д) обжалования актов налоговых органов и действий и бездействия их

налогово-процессуальные нормы, обеспечивающие реализацию регулятивных материальных налоговых норм, и налогово-процессуальные нормы,

обеспечивающие реализацию охранительных материальных налоговых норм. К

первой группе относятся нормы, имеющие место на стадиях: корректировки налоговой обязанности; принудительного исполнения налогоплательщиком его налоговой обязанности; налогового контроля. Ко второй группе относятся нормы, имеющие место на стадиях: привлечения к налоговой ответственности;

обжалования актов налоговых органов и действий и бездействия их должностных лиц во внесудебном порядке.

5. Налогово-процессуальные нормы адресованы таким правоприменительным органам и должностным лицам, как Правительство РФ,

министр финансов РФ, налоговые органы РФ, таможенные органы РФ.

6. Налогово-процессуальные нормы не могут быть адресованы судам,

которые, принимая решения об отсрочке или рассрочке по уплате государственной пошлины, руководствуются нормами гражданского и арбитражного процессов.

7. В настоящее время в рамках Налогового кодекса РФ отсутствует единый подход к форме и содержанию, а также к порядку принятия процессуальных актов налоговых органов. В целях устранения данного пробела в Налоговом кодексе РФ следует установить закрытый перечень сведений,

которые должны содержаться в каждом из процессуальных актов. Форма таких документов может устанавливаться в подзаконных нормативных правовых актах. Подобное совершенствование законодательства о налогах и сборах, с

одной стороны, будет способствовать более эффективной работе налоговых органов, а, с другой, - гарантировать защиту прав налогоплательщиков.

9

Отсылочный способ изложения правовых норм в данном случае лишь предопределяет искажение правоприменительной деятельности налоговых органов.

8. Налоговые процессуальные нормы всегда являются обязывающими. В

то же время они обеспечивают реализацию материальных норм-дозволений,

норм-предписаний и норм-запретов.

9. Особенность налогово-процессуальных норм состоит в том, что в современных условиях они очень часто в законодательстве о налогах и сборах возникают postfactum, то есть после того, как Конституционный Суд РФ сформулировал правовую позицию, фактически устанавливающую процессуальное правило. Динамика налогово-процессуальных норм зачастую подвержена сильному влиянию тех позиций, которые сформулированы в решениях Конституционного Суда РФ. Правовые позиции Конституционного Суда РФ составляют основу многих изменений, вносимых в Налоговый кодекс РФ.

10. Налогово-процессуальным отношением является двустороннее отношение, возникающее между налоговыми органами РФ, таможенными органами РФ и, в редких случаях, Правительством РФ и министром финансов РФ, с одной стороны, и налогоплательщиками (плательщиками сборов), налоговыми агентами, с другой стороны.

11. В налогово-процессуальном отношении в качестве элемента его структуры следует выделять объект, которым является правоприменительная деятельность властных субъектов. Результаты такой правоприменительной деятельности имеют определенную форму выражения в различных процессуальных актах налоговых органов. Процессуальные акты субъектов налогового правоприменения составляют предмет налогово-процессуального отношения.

Теоретическая и практическая значимость исследования.

Теоретические выводы и предложения, сделанные в работе, могут быть использованы для дальнейшего совершенствования законодательства о налогах и сборах, в частности, при внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс РФ.

10

Некоторые положения диссертационного исследования восполняют пробелы в теории финансового и, в частности, налогового права. Теоретическая направленность исследования позволяет применять его для научных разработок в области налогового процесса и теории налогового права в целом.

Основные выводы работы могут найти применение в практической деятельности налоговых органов РФ.

Положения диссертационного исследования могут быть использованы при преподавании учебных курсов «Финансовое право» и «Налоговое право».

Апробация результатов исследования.

Важнейшие положения диссертационной работы опубликованы автором в сборниках научных трудов юридического факультета Воронежского государственного университета, сборниках научных трудов Воронежского государственного университета и других сборниках.

Проблемные вопросы диссертационного исследования были освещены автором в ходе выступлений на Международной научно-практической конференции РАЮН «Современное законодательство: теория и практика (к 100-

летию Государственной Думы России)», проходившей в Москве 22-23 декабря

2005 г. в Российской академии юридических наук МГУ имени М.В. Ломоносова;

Международной научной конференции «Современные проблемы теории налогового права», которая состоялась 4-6 сентября 2006 г. в Воронежском государственном университете; Международной научно-практической конференции «Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации 2006 года» в Москве, в Российской академии правосудия, 12-13 апреля 2007 г.; Международной научно-практической конференции в Польше «Finanse i rachunkovosc wobec wyzwan procesow globalizacyjnych». Torun. Wyzsza szkola bankowa, 26-28 апреля 2007 г.; Международной научно-

практической конференции, посвященной 50-летнему юбилею юридического факультета Воронежского государственного университета «Правовые реформы в современной России: значение, результаты, перспективы», проходившей 20-21

ноября 2008 г. в Воронежском государственном университете.