Налоговое право / Гатчина / налог на прибыль / Новиков

21

од, который необходим для расчета тех или иных критериев, предусмотренных налоговым законодательством. Автор научно обосновывает и подтверждает практическими примерами, что действующему законодательству соответствует следующее деление доходов организаций в целях исчисления налога на прибыль:

−доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав

(ст. 249 НК РФ),

−внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ).

Для научно обоснованного подхода к решению проблемы классификации доходов проведен детальный анализ легального определения таких дефиниций как доход от реализации и внереализационный доход. Необходимость этого вызвана, в первую очередь, тем, что законодателю не удалось избежать размытости формулировок. Рассматривая различные виды доходов, учитываемых при формировании налоговой базы, обосновывается авторский подход к возможности учета материальной выгоды, как составляющего элемента налоговой базы. Декларируя общие нормы, законодатель в первой части Налогового кодекса РФ, а именно в ст. 41 НК РФ действительно определил возможность существования дохода в виде материальной выгоды, причем как в отношении доходов физических, так и юридических лиц. Выгода определяется в отношении налогообложения доходов физических лиц в соответствии с главами 23 НК РФ "Налог на доходы физических лиц", а в отношении доходов юридических лиц

— в соответствии с главой 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций". По правилам, определенным в Налоговом кодексе РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Из вышесказанного следует, что при определении дохода для целей налогообложения доходов как физических, так и юридических лиц существует некий элемент виртуальности. Можно предположить, что возможность учета экономической выгоды и порядок ее оценки в качестве объекта обложения тем или иным налогом должны регулироваться соответствующими главами НК РФ. Од-

22

нако во второй части Налогового кодекса законодатель, подробно изложив суть нормы в гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ в отношении доходов физических лиц, не посчитал необходимым аналогичным образом сформулировать нормы в гл. 25 «Налог на прибыль организаций» в отношении доходов юридических лиц. Это естественно способствует неоднозначному пониманию норм налогового законодательства налогоплательщиками и приводит к достаточно серьезным спорам с контролирующими органами, которые все чаще заканчиваются судебными процессами.

Во втором параграфе «Совершенствование нормативно-правового регулирования признания расходов организаций для целей формирования налоговой базы при налогообложении прибыли», диссертант исследует проблемы юридического оформления расходов организаций для целей налогообложения прибыли организаций, а также определяет основные направления совершенствования их нормативно-правового регулирования.

При исчислении налога на прибыль организаций налогоплательщик уменьшает полученные и признанные в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Причем, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами в соответствии с требованиями п.1 ст. 252 НК РФ понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Понятие «экономическая оправданность затрат» не раскрыто ни в одном нормативно-правовом акте. Неопределенность, абстрактность и оценочный характер требований, предъявляемых к расходам, уменьшающим доходы, приводят к многочисленным налоговым спорам, возникающим между налогоплательщиком и контролирующими органами.

Существует несколько подходов в отношении экономического обоснования затрат. Налоговый кодекс РФ не содержит разъяснений по данному вопросу. В большинстве случаев контролирующие органы при анализе расходов,

23

произведенных налогоплательщиком, ставят признание расхода экономически обоснованным в зависимость от признания дохода в конкретном отчетном (налоговом) периоде. То есть, мнение сводится к тому, что организация вправе учесть расходы в случае, когда ведется деятельность, направленная на получение доходов, но при этом в конкретном отчетном (налоговом) периоде доходы от деятельности отсутствуют.

Результаты диссертационного исследования наглядно свидетельствуют о том, что мнение о непризнании расходов при отсутствии дохода в конкретных отчетных (налоговых) периодах неверно, так как экономическая обоснованность расходов подменяется экономической эффективностью. Но налоговое законодательство квалифицирует расходы как экономически оправданные вне зависимости от их экономической эффективности, поскольку допускает принятие затрат и в случае несения компанией убытка, позволяя даже переносить этот убыток на будущее (ст. 283 НК РФ). Кроме этого, к компетенции контролирующих органов не отнесено рассмотрение целесообразности или эффективности тех или иных расходов. Оценка эффективности и целесообразности затрат возложена на самого налогоплательщика, как субъекту предпринимательской деятельности. Так же оценка эффективности расходов не влияет на обоснованность признание расходов. Предпринимательская деятельность ведется на свой риск, и даже при максимальной осмотрительности невозможно дать гарантию, что та или иная сделка совершается на разумно выгодных условиях. Контроль же за ее эффективностью ведется в рамках частноправовых отношений собственником бизнеса, так как на налоговые органы возложены функции контроля за соблюдением налогового законодательства, а не функции принуждения налогоплательщиков более эффективно вести бизнес угрозами привлечения к налоговой ответственности.

Третий параграф «Совершенствование нормативно-правового регулирования порядка формирования налоговой базы организаций при осуществлении оплаты труда работников», посвящен проблеме возможности учета отдельных видов расходов в процессе формирования налоговой базы при расчетах с пер-

24

соналом по оплате труда и обоснованию путей совершенствования налогового законодательства по этому вопросу.

Анализ надзорно-контрольной деятельности государственных инспекций труда в субъектах Российской Федерации и динамики состояния задолженности по заработной плате работникам организаций всех форм собственности свидетельствует, что в целом проблема обеспечения соблюдения требований трудового законодательства об оплате труда остается достаточно острой, несмотря на значительные позитивные сдвиги в этой области.

Всоответствии со ст. 129 Трудового кодекса РФ под заработной платой (оплатой труда работника) понимается — вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Вэтой связи для работодателя наиболее остро стоит вопрос о порядке признания расходов на оплату труда для целей исчисления налога на прибыль организаций. Любые расходы, которые налогоплательщик планирует принять для целей налогообложения должны соответствовать критериям, установленным статьей 252 НК РФ. А именно, расходы должны быть документально подтверждены, экономически обоснованы и связаны с производственным (управленческим) процессом. Расходы, которые связаны с оплатой труда, должны так же соответствовать требованиям ст. 255 НК РФ «Расходы на оплату труда». Основное требование, которое выдвигает законодатель, заключается в том, что

врасходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления,

25

расходы, связанные с содержанием этих работников, в случае, если они предусмотрены нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Одновременно, при применении положений статьи 255 НК РФ необходимо учитывать так же требования ст. 270 Налогового кодекса РФ «Расходы, не учитываемые в целях налогообложения», а именно п. 21 ст.270 НК РФ. Пунктом 21 ст. 270 НК РФ предусмотрено, что в составе расходов, не учитываемых для целей налогообложения прибыли, отражаются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Таким образом, расходы на оплату труда должны учитываться для целей налогообложения прибыли только в том случае, если нормы коллективного договора, правил внутреннего трудового распорядка организации, положений о премировании и (или) других локальных нормативных актов, принятых организацией отражены в конкретном трудовом договоре, заключаемом между работодателем и работником. Как следует из требований ст. 255 НК РФ, налогоплательщик имеет право принять в расходы все выплаты, связанный с оплатой труда, предусмотренные, как трудовым, так и коллективным договором. Однако, п.21 ст. 270 НК РФ в расходы позволяет принять только те выплаты, которые предусмотрены исключительно трудовым договором. Исследуемый вопрос вызывает значительные затруднения в правоприменительной практике и приводит к необоснованным судебным издержкам. Неверное признание налогоплательщиком расходов на оплату труда для целей исчисления налога на прибыль организаций приводит не только к искажению налоговой базы и неверному исчислению и уплате налога на прибыль организаций, но и будет способствовать искажению налоговой базы и неверному исчислению, как единого социального налога, так и страховых взносов в Пенсионный фонд.

В заключении излагаются основные положения, итоги и выводы проведенного диссертационного исследования, дана оценка состояния правового регулирования вопросов формирования налоговой базы по налогу на прибыль ор-

26

ганизаций, сформулированы предложения по совершенствованию действующего законодательства в данной сфере.

По теме исследования автором опубликованы следующие работы:

Работы, опубликованные в ведущих рецензируемых научных журналах и изданиях, определенных Высшей аттестационной комиссией:

1. Новиков И.В. Признание дохода в виде материальной выгоды для

целей исчисления налога на прибыль организаций // Современное право. — 2007. — № 9/1. — 0,5 п.л.

Работы, опубликованные в иных рецензируемых научных изданиях:

2. Новиков И.В. Особенности нормативно-правового регулирования порядка формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций при осуществлении расчетов с персоналом по оплате труда // Право и жизнь. — 2008. — № 122(4). — 0,7 п.л.

Иные научные и учебно-методические работы:

3.Новиков И.В. Особенности формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций: Монография. — М.: Ависта консалтинг, 2007. — 3,5 п.л.

4.Новиков И.В. Налог на прибыль организаций: Учебно-методическое пособие. — М.: РосНОУ, 2008. — 4 п.л.