книги из ГПНТБ / Михайлин П.А. Нормирование и контроль производственных затрат при внутрихозяйственном расчете

вместо счета «Прибыли и убытки» в план счетов бухгалтерского учета счет № 99 «Чистый доход» с такими субсчетами: 1—«Резуль­ таты от производства продукции», 2 — «Результаты от реализации», 3 — «Непроизводственные доходы и расходы», 4 — «Чистый доход и его распределение».

При определении валового дохода из стоимости валовой продук­ ции надо исключать только материальные затраты и амортизацион­ ные отчисления. Все элементы чистого дохода общества независимо от того, включаются они в себестоимость продукции или нет, долж­ ны относится к валовому и чистому доходу. Наряду с этим следует

20

Для отражения чистого дохода (или убытков) табл. 12 годового отчета колхоза, где рассчитывается себестоимость продукции, надо дополнить графами: «Стоимость продукции по государственным закупочным ценам» и «Чистый доход или убытки, связанные с про­ изводством продукции».

3. ВКЛЮЧЕНИЕ В ИЗДЕРЖКИ ПРОИЗВОДСТВА ЗАТРАТ НА РЕМОНТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Средства труда в процессе производства постепенно снаши­ ваются и утрачивают способность выполнять свойственные им •функции. Чтобы полностью или частично ликвидировать последст­ вия износа отдельных узлов или механизмов, периодически произ­ водят ремонт средств труда. Периодичность ремонта зависит от характера использования основных средств: более активно исполь­ зуемые основные средства производства (например, рабочие маши­ ны) снашиваются быстрее, поэтому и ремонтируются они чаще.

В целях предупреждения окончательного износа отдельных час­ тей, узлов и механизмов проводят предупредительные ремонты и технические уходы. Время от времени проводятся более существен­ ные ремонты средств труда — текущие и капитальные.

Разделение ремонтов на текущие и капитальные положено в ос­ нову организации учета затрат на ремонт средств труда. Затра­ ты на капитальные ремонты осуществляются за счет средств амор­ тизационного фонда и возмещаются путем зачисления в издержки производства амортизационных отчислений по установленной нор­ ме. Расходы на текущий ремонт полностью включаются в издержки производства того периода, в котором ремонт проводился.

Именно в различии источников средств, используемых на ремон­

к справедливому выводу о необходимости объединить учет затрат на текущий и капитальный ремонт1 . Другие экономисты, отвергаю­ щие такое предложение, как положительный момент отмечают в нем некоторое упрощение учета. Между тем объединение учета затрат на текущие и капитальные ремонты диктуется вовсе не этими соображениями, а экономической целесообразностью.

Так, И. Ф. Пискуненко, анализируя предложение Ю. А. Конки­ на, отмечает, что хотя оно «...и привлекает некоторым упрощением учета, но противоречит требованиям хозрасчетной организации средств, так как ведет к смешению разных по своему экономическо-

1 Ю. А. К о н к и н . Амортизация техники в сельском хозяйстве. М., <Сельхозгиз». 1961. стр. 148.

21

му назначению фондов, а стало быть, не позволит разграничивать» основные и оборотные фонды»1 .

Первоначально разграничение затрат по принципам их возме­ щения кажется вполне оправданным. При капитальном ремонте утраченная основными средствами стоимость восстанавливается и они становятся пригодными для использования в производстве в течение продолжительного времени. Исходя из этого было бы впол­ не резонно расходы на ремонты включать в издержки производства частями и не сразу по проведении ремонта, а в процессе эксплуата­ ции основных средств, когда они изнашиваются и возникает пот­ ребность в финансовых ресурсах для восстановления этого износа.

ремонта. Иначе в одном периоде издержки производства окажутся завышенными, а в другом — заниженными. Так, текущие ремонты строений, не считая профилактических мероприятий, производят не так уж часто, а расходы на них бывают значительными. В одном году расходов на ремонт определенного строения может не быть совсем, а в другом — они будут довольно большими. Следователь­ но, в себестоимость продукции одного периода эти затраты не вой­ дут, а в издержках производства другого периода они будут сос­ тавлять значительную долю. Особенно это заметно в животновод­

1 И. Ф. П и с к у н е н к о . Основные и оборотные средства колхозов. Кишинев, «Картя Молдовеняскэ». 1967, стр. 26.

22

Из данных табл. 3 видно, что затраты на текущие ремонты ос­

а от периодичности ремонтов: в те годы, когда в совхозах первой группы затраты увеличивались, в совхозах второй группы они уменьшались. Исключение составляет 1970 г., когда затраты на ре­ монт увеличились во всех совхозах, включенных в группировку. Значительно возросла и общая сумма затрат, что связано с повы­

Если затраты рассматривать пообъектно, то они окажутся дифференцированными еще больше. Таким образом, происходит перемещение издержек производства во времени: возникают они в нескольких последовательных производственных циклах, а учиты­ ваются в одном из них.

Различие затрат на ремонт по годам связано не только с посте­ пенным нарастанием потребности в средствах для текущего ремон* та, но и с обеспеченностью предприятия финансовыми ресурсами. При устойчивом финансовом положении хозяйства ремонты, как правило, проводятся своевременно, а при недостатке свободных средств сроки проведения текущего ремонта отодвигаются до изыс­ кания предприятием необходимых средств. Иногда состояние ос­ новных средств из-за несвоевременного их ремонта ухуцшается на­ столько, что вместо текущего ремонта приходится проводить капи­ тальный. Расходы на такой ремонт совсем не отражаются на издержках производства.

Различие в уровне затрат на текущий ремонт основных средств, используемых в животноводстве, видно и из следующих данных по колхозам области (табл. 5).

23

зах третьей группы на текущие ремонты использовалось средств

Например, в колхозе «40 лет Октября» Красноперекопского района за 1966—1970 гг. амортизационные отчисления по основным сред­ ствам, используемым в животноводстве, составили 170 тыс. руб., а расходы на текущие ремонты —21 і тыс. руб., или на 24% больше всей суммы амортизационных отчислений.

Одной из причин такого ненормального положения является то, что нет четкого разграничения между текущим и капитальным ремонтами, поэтому работники учета при отнесении затрат на ре­ монт сами определяют, каким считать проведенный ремонт — капи­

24

питальный ремонт. Такой порядок методологически неверен. Рас­ смотрим, например, затраты на ремонт многолетних насаждений. Это расходы на уплотнение насаждений, посадку кустов или де­ ревьев взамен погибших. Независимо от того, будет при этом поса­ жено на гектаре 2 или 20 деревьев и затрачено 20 или 200 руб., затраты начнут окупаться не в году посадки, а только тогда, когда посаженные деревья или кусты достигнут плодоносящего возраста. Так почему же в этом случае затраты, если они невелики, должны включаться в издержки производства одного того года, когда были выполнены работы?

Несостоятельность деления в учете затрат на ремонт основных средств на две категории видна из табл. б, где приведены данные, характеризующие соотношение затрат на капитальные и текущие ремонты в колхозах Крымской области.

Из приведенных данных видно, что средства амортизационного фонда колхозы используют по-разному. В 1969 г. в колхозах I груп­ пы на капитальный ремонт израсходовано 45,6%, в колхозах

25

группы к группе доля расходов на капитальный ремонт сокращает­ ся, а доля расходов на текущие ремонты возрастает. Правда, одно­ временно увеличивается и общая сумма расходов на ремонты, в чем проявляется, с одной стороны, различие в состоянии основных фон­ дов, а с другой стороны — несвоевременность их ремонта в отдель­ ных колхозах. Тем не менее тенденция перемещения затрат на текущие ремонты в другую категорию — затраты на капитальные ремонты, или наоборот, проявляется довольно четко. Она отчетливо прослеживается и при дальнейшей дифференциации хозяйств па

Приведенные данные свидетельствуют о том, что при учете затрат на ремонт основных средств возможен в определенной мере субъективистский подход к определению категории ремонта. Не­ правильность отражения затрат на ремонт зависит и от недостаточ­ ного умения счетных работников разграничить два вида ремонтов, и от того, что нередко границы между текущим и капитальным ре­ монтом трудно обозначить даже чисто теоретически.

Массовые данные убеждают, что общая сумма затрат на ре­ монты по отношению к сумме амортизационных отчислений суще­ ственно не меняется, что видно из следующих данных (табл. 8).

Неравномерность распределения затрат на ремонтные работы между различными периодами существования основных средств была отмечена К. Марксом, который указывал: «Перенесение стой-

26

мости вследствие изнашивания основного капитала рассчитывает­ ся по средней продолжительности его жизни, но эта средняя про­ должительность жизни, в свою очередь, рассчитана на то; что все

Из этого определения принципов учета затрат на ремонты вид­ но, что в издержки производства они должны включаться в течение среднего периода существования основных средств, а не тогда, когда выполняются ремонтные работы. Причем К. Маркс, отмечая, что ремонтные работы разделяются на обычные (текущие) и капи­ тальные, не считал необходимым по-разному учитывать затраты на ремонты и часть из них включать в стоимость продукции в период проведения ремонта.

Напротив, по его мнению, потребность з средствах на восстанов­ ление износа основных фондов должна определяться по средней величине: «Издержки по ремонту у одного (владельца средств про­ изводства.— П. М.) выше средней величины, у другого ниже и т. д. Но надбавка к цене товаров, определяемая с учетом как износа, так и издержек по ремонту, одна и та же: она определяется по средней величине»2 .

Из всего сказанного следует, что необходимо объединить учет затрат на текущий и капитальный ремонт основных средств и в из­ держки производства включать их через амортизационные отчис­ ления. Для этого потребуется изменить нормы амортизационных

отчислений. Дело это не простое, но необходимое. В целом норма амортизационных отчислений в части, направляемой на капиталь­ ный ремонт, может быть скорректирована исходя из соотношения между затратами на капитальный и текущий ремонты. В нашем примере (см. табл. 8) оно равно 1 :0,8. Следовательно, нормы амор­ тизационных отчислений на капитальный ремонт должны быть по­ вышены в среднем на 80%. Поскольку нормы амортизационных отчислений устанавливаются по каждому виду основных средств, то все их надо пересмотреть. Чтобы эта работа была проведена в более сжатые сроки и на высоком уровне, достаточно в таблице годового отчета, где приводятся данные о составе основных средств и суммах амортизационных отчислений по ним, ввести дополнитель­ но две графы для отражения фактических затрат на ремонты по видам, построив эту таблицу по форме той таблицы производствен­ но-финансового плана, в которой рассчитываются амортизационные

будут формироваться по единой методологии и более объективно отражать производственный процесс. При этом упростится учет, так как отпадет необходимость в двукратном распределении утра­ ченной стоимости основных средств по объектам производства.

4.РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАТРАТ

ПО ОБЪЕКТАМ УЧЕТА

Учет и распределение общепроизводственных и общехозяйствен­ ных расходов. В процессе производства, кроме прямых расходов, включаемых в затраты по определенному объекту, возникают кос­ венные, или распределяемые расходы, которые по объектам произ­ водства распределяются на основе какого-либо экономического показателя, наиболее полно характеризующего связь затрат с объектами производства. Одни косвенные расходы распределяются пропорционально стоимости израсходованного горючего при рабо­ те тракторов (по тракторам и прицепному инвентарю), другие — пропорционально обработанной или убранной площади соответ­ ствующих культур (по сельскохозяйственным машинам, комбай­ нам), третьи — пропорционально сумме прямых затрат на оплату труда, текущих ремонтов и амортизационных отчислений сельско­ хозяйственной техники (общепроизводственные и общехозяйствен­ ные расходы). В отдельных случаях (по автотранспорту, живой тягловой силе, электроснабжению, водоснабжению и т. п.) как пря­ мые, так и косвенные расходы распределяются по объектам произ­ водства комплексно: пропорционально количеству выполненных работ в условных единицах их учета.

Многообразие приемов распределения косвенных затрат вызы­ вает стремление к унификации этих приемов и по возможности к упрощению. Другой задачей экономистов является изыскание наи-

28

более объективных показателей в качестве основы для распределе­ ния косвенных затрат по объектам производства. В затраты по каждому объекту должна включаться такая доля косвенных рас­ ходов, которая соответствовала бы удельному весу объекта в об­ щем объеме производства.

Стремление к унификации всегда было и остается оправданным там, где для этого имеются необходимые условия. Последние опре­ деляются не установленной техникой учета, а технологическими (технико-экономическими) потребностями производства. Именно это обстоятельство является первопричиной возникновения и оправ­ данием параллельного существования нескольких способов распре­ деления косвенных расходов. Так что множественность приемов распределения косвенных затрат — это не исторически, а экономи­ чески сложившаяся закономерность.

Если под этим углом зрения рассматривать вопрос, как распре­ делять по объектам производства общепроизводственные и обще­ хозяйственные расходы — так, как это делалось до 1969 г. (пропор­ ционально прямой оплате труда), как установлено в настоящее время (пропорционально прямой оплате труда, амортизационным отчислениям и затратам на текущий ремонт сельскохозяйственной техники) или еще как-нибудь, то нельзя согласиться с тем, чтобы методика их распределения исходила из результатов распреде­ ления.

Известно, что при распределении общепроизводственных и об­ щехозяйственных расходов пропорционально прямой оплате труда на те культуры растениеводства и виды животных, возделывание и обслуживание которых отличается высоким уровнем механиза­ ции, затрат относится меньше, чем на культуры и виды скота, об­ служиваемые с преобладанием ручного труда Однако это еще не является достаточным основанием считать неприемлемой методи­ ку распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов пропорционально прямой оплате труда производственных рабочих.

Чтобы правильно решить этот вопрос, надо уяснить себе, что представляют собою общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Общепроизводственные расходы состоят главным образом из затрат на содержание административного и обслуживающего пер­ сонала, занятого в какой-либо отрасли производства: агрономов, зоотехников, бригадиров комплексных бригад и т. п. Отдельные из них выполняют функции по руководству всей отраслью, другие — только частью ее. Соответственно распределяются и затраты на их содержание. Рассмотрим, как распределяет свой труд, например, бригадир производственной бригады, выращивающей зерновые культуры, сеяные травы и овощи. Степень механизации работ по возделыванию зерновых и сеяных трав значительно выше, чем по возделыванию овощей. Об этом свидетельствует тот факт, что в кол­ хозах Крыма в 1970 г. прямые затраты, на оплату труда составляли

29