3.3.1.3. Применение вычета при продаже имущества

ИНДИВИДУАЛЬНЫМ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЕМ

Обратите внимание!

В соответствии с Федеральным законом от 23.07.2013 N 212-ФЗ ст. 220 НК РФ с 1 января 2014 г. будет изложена в новой редакции.

В частности, будет изменено правило о невозможности применения вычета, предоставляемого при продаже имущества, индивидуальными предпринимателями.

А именно: в новой ст. 220 НК РФ будет указано, что этот вычет не применяется в отношении доходов от продажи недвижимости и транспортных средств, которые использовались в предпринимательской деятельности. Рассмотрим конкретнее, что изменилось.

1. Если сейчас запрет касается только индивидуальных предпринимателей, то начиная с 2014 г. он будет распространен на неопределенный круг налогоплательщиков. В частности, не смогут применить вычет те физические лица, которые закончили осуществлять коммерческую деятельность (не являются предпринимателями) к моменту продажи имущества, использовавшегося в предпринимательской деятельности.

2. Запрет на вычет будет применяться исключительно к доходам от продажи недвижимости и транспорта, а не любого имущества, использовавшегося в предпринимательской деятельности.

Статья 220 НК РФ претерпела и другие изменения.

Более подробно о нововведениях мы расскажем в одном из обновлений настоящего Практического пособия.

Индивидуальные предприниматели не вправе воспользоваться имущественным вычетом в отношении доходов, которые они получили от продажи имущества в связи с осуществлением предпринимательской деятельности (пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ).

Если же предприниматель продает свое личное имущество, которое не использовалось им в коммерческой деятельности (в частности, жилой дом, являющийся местом постоянного проживания), вычет получить можно (см., например, Письмо Минфина России от 04.06.2012 N 03-04-05/3-676, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.07.2012 N А53-19003/2011 <5>). В Письме Минфина России от 15.01.2013 N 03-04-05/3-24 также уточняется, что получение вычета в данном случае возможно, если при регистрации в качестве индивидуального предпринимателя налогоплательщик не указывал виды деятельности, связанные с продажей собственного имущества. Примечательно, что такие выводы финансовое ведомство сделало в отношении нежилого помещения.

--------------------------------

<5> Напомним, что до 1 января 2009 г. имущественный вычет также применялся при продаже имущества, находившегося в собственности налогоплательщика более трех лет, в сумме, полученной от этой продажи (пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ). Разъяснения контролирующих органов и судебные решения, приведенные в настоящем разделе, относятся в том числе к прежним правилам. Однако выводы судов и позиция чиновников по вопросу толкования абз. 4 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ в предыдущей редакции ст. 220 НК РФ в полной мере применимы и сейчас.

Однако на практике бывает достаточно сложно установить, связан доход от продажи имущества с предпринимательской деятельностью или нет. Чтобы это выяснить, необходимо учитывать совокупность условий. По мнению Минфина России, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут, в частности, свидетельствовать следующие факты (Письмо от 28.05.2013 N 03-04-05/19341):

- изготовление или приобретение имущества с целью получения прибыли от его использования или реализации;

- наличие устойчивых связей с контрагентами;

- учет хозяйственных операций;

- взаимосвязь всех совершенных в один период сделок.

Однако в каждом отдельном случае признаки коммерческой деятельности могут отличаться. Например, в отношении продажи предпринимателем земельных участков ФНС России рекомендовала определить (Письмо от 06.09.2011 N ЕД-3-3/3030@):

- факт использования участков непосредственно в предпринимательской деятельности;

- статус налогоплательщика - владельца расчетного счета, на который поступили деньги за реализованные участки (предприниматель или физическое лицо, не занимающееся предпринимательской деятельностью);

- цель приобретения участков;

- периодичность операций (разовая продажа или систематическая).

Заметим, что систематическая реализация имущества чаще всего свидетельствует о связи продажи такого имущества с предпринимательской деятельностью (см., например, Письма Минфина России от 27.06.2012 N 03-04-05/7-784, от 07.07.2010 N 03-04-05/10-372, от 18.06.2010 N 03-04-05/7-336, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.05.2012 N А79-5243/2011 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 03.09.2012 N ВАС-11548/12)).

Распространенной является ситуация, когда продается имущество, которое каким-либо образом использовалось в коммерческих целях, но не реализуется налогоплательщиком систематически (например, помещение магазина или салона красоты). Как указывает в последних разъяснениях Минфин России, если имущество использовалось в предпринимательской деятельности, то его реализация также может быть отнесена к продаже имущества в связи с осуществлением этой деятельности (Письма от 21.02.2012 N 03-04-05/3-198, от 07.02.2012 N 03-04-05/3-124, от 30.09.2011 N 03-04-05/4-699).

В более ранних разъяснениях финансовое ведомство указывало, что если реализуемое имущество использовалось в предпринимательской деятельности, то оно являлось основным средством и должно было амортизироваться (пп. 4 п. 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (утв. Приказом Минфина России N 86н, МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002)). В этом случае налогооблагаемый доход предпринимателя уменьшался на величину амортизационных отчислений. Следовательно, применение налогового вычета при продаже имущества означало бы повторное уменьшение налогооблагаемых доходов, что, по мнению чиновников, недопустимо (Письма Минфина России от 18.08.2008 N 03-04-05-01/303, от 03.12.2007 N 03-04-05-01/397).

Если же расходы по приобретению имущества и доходы от его реализации не учитывались предпринимателем при налогообложении, он мог воспользоваться вычетом при продаже (Письма Минфина России от 30.10.2009 N 03-11-09/364, от 07.10.2009 N 03-04-05-01/730, от 11.01.2009 N 03-04-05-01/2).

А в Письме от 06.07.2009 N 03-04-05-01/531, напротив, финансовое ведомство отметило, что по имуществу, используемому в предпринимательской деятельности, имущественный вычет не применяется, даже если расходы на приобретение имущества предпринимателем не учитывались.

Налоговики высказали еще одну точку зрения (Письма ФНС России от 19.08.2009 N 3-5-04/1290@ (п. 2), УФНС России по г. Москве от 08.09.2008 N 28-10/085811@). По их мнению, применение вычета возможно, если предприниматель прекратил использовать имущество в предпринимательской деятельности.

Отметим, что судебная практика по данному вопросу также неоднозначна.

Одни суды считают, что имущественный вычет по доходам от продажи имущества, которое использовалось в предпринимательской деятельности (например, помещение магазина), не предоставляется (Постановления Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 N 14009/09, ФАС Северо-Кавказского округа от 29.08.2012 N А53-19147/2011, ФАС Уральского округа от 30.07.2012 N Ф09-6744/12, от 23.07.2012 N Ф09-5348/12, от 24.05.2012 N Ф09-4296/12, от 26.04.2012 N Ф09-2845/12, ФАС Центрального округа от 29.03.2012 N А09-4957/2011, ФАС Поволжского округа от 27.03.2012 N А12-10130/2011 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 13.08.2012 N ВАС-9541/12), ФАС Западно-Сибирского округа от 23.12.2010 N А81-1298/2010 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 15.03.2011 N ВАС-2815/11)). Аналогичную точку зрения высказал ФАС Восточно-Сибирского округа в отношении продажи общего имущества супругов, если ранее оно использовалось в предпринимательской деятельности одного из них (Постановление от 03.08.2012 N А78-9263/2011).

Другие полагают, что по имуществу, которое ранее использовалось в предпринимательской деятельности, вычет предоставить можно, так как имущество физического лица нельзя разграничить (Постановления ФАС Уральского округа от 12.01.2010 N Ф09-5369/09-С2, от 18.03.2008 N Ф09-11491/07-С2, ФАС Западно-Сибирского округа от 28.10.2008 N Ф04-6196/2008(13272-А70-19)).

Отдельные суды указывают, что вычет предоставляется, если имущество ранее использовалось в предпринимательской деятельности, но его реализация непосредственно с ней не связана и осуществлена от имени физического лица, а не от имени предпринимателя (Постановления ФАС Московского округа от 24.02.2010 N КА-А41/576-10, ФАС Уральского округа от 02.12.2010 N Ф09-2787/10-С2).

Однако, учитывая приведенное выше Постановление Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 N 14009/09, полагаем, что в дальнейшем суды при рассмотрении подобных дел будут следовать позиции Высшего Арбитражного Суда РФ.

Примечание

Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды.