11.3.1.1. Срок полезного использования основных средств,

БЫВШИХ В ЭКСПЛУАТАЦИИ

Если вы приобрели ОС, бывшие в употреблении, то норма амортизации по данному имуществу в целях применения линейного метода начисления амортизации определяется с учетом срока полезного использования, устанавливаемого в обычном порядке (с учетом положений п. 3 ст. 258 НК РФ и Классификации), за минусом количества лет (месяцев) его эксплуатации предыдущими собственниками (п. 7 ст. 258 НК РФ).

При применении нелинейного метода норма амортизации зависит не от конкретного срока полезного использования ОС, а от амортизационной группы, к которой оно относится согласно ст. 258 НК РФ (п. 5 ст. 259.2 НК РФ). Приобретенные вами объекты ОС, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника (п. 12 ст. 258 НК РФ). Однако вы можете оказаться в невыгодном положении, если предыдущий собственник определил этот срок неверно и включил такое ОС в амортизационную группу с большим сроком полезного использования.

Примечание

Более подробно о методах начисления амортизации см. разд. 11.4 "Порядок начисления амортизации" и разд. 11.5 "Порядок начисления амортизации до 1 января 2009 г.".

Имейте в виду, что в этом случае вам необходимо документально подтвердить амортизационную группу, к которой отнес имущество предыдущий собственник. Это могут быть акты о приеме-передаче основных средств, составленные по самостоятельно разработанным передающей стороной формам или по унифицированным формам N ОС-1 или N ОС-1а, документы налогового учета передающей стороны или любые другие документы, подтверждающие срок полезного использования этого имущества.

По мнению Минфина России, при отсутствии акта о приеме-передаче основных средств налогоплательщик не вправе амортизировать бывшие в эксплуатации основные средства (Письмо от 05.07.2010 N 03-03-06/1/448). В приведенном Письме чиновники рассматривали ситуацию, когда предыдущий собственник учитывал здание в качестве товара, а не основного средства. Поэтому он не должен был выставлять акт по форме N ОС-1а при передаче объекта покупателю (см. Указания по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету основных средств, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7). При этом покупатель получил технический паспорт здания, в котором указаны год ввода в эксплуатацию и процент износа данного объекта. Однако финансовое ведомство посчитало, что этих данных недостаточно. Следует отметить, что данные разъяснения даны в период действия Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ, когда унифицированные формы первичных документов (в том числе N ОС-1 и N ОС-1а) были обязательны для применения (п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ).

Итак, норма амортизации по ОС, бывшему в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации определяется следующим образом:

K = (1 / (N - T)) x 100%,

где K - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

N - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества в месяцах;

T - количество месяцев эксплуатации данного объекта бывшим собственником.

В своих разъяснениях налоговые органы и Минфин России указывают, что срок эксплуатации имущества предыдущим собственником должен быть подтвержден документально (см., например, Письма Минфина России от 23.09.2009 N 03-03-06/1/608 (п. 2), от 04.05.2005 N 03-03-01-04/1/209). Такими документами являются акты о приеме-передаче основных средств. В настоящее время организации самостоятельно разрабатывают формы этих актов, однако можно применять и унифицированные формы N ОС-1 и N ОС-1а, отразив соответствующие положения в учетной политике. До 2013 г. подтверждением срока эксплуатации у предыдущего собственника налоговики признавали только акты, составленные по форме N ОС-1 или N ОС-1а (Письма УФНС России по г. Москве от 15.06.2010 N 16-15/062760@, от 07.07.2008 N 20-12/064109). Если же предыдущий собственник - иностранная организация, то срок эксплуатации ОС можно подтвердить документами, оформленными в соответствии с законодательством иностранного государства или обычаями делового оборота, применяемыми в этом государстве, и (или) косвенно подтверждающими этот срок документами (Письмо Минфина России от 16.06.2010 N 03-03-06/1/414).

Таким образом, если срок эксплуатации ОС предыдущим собственником не может быть подтвержден документально, то срок полезного использования по такому ОС придется устанавливать в общем порядке (Письмо Минфина России от 16.07.2009 N 03-03-06/2/141 (п. 1)).

Если срок фактического использования данного ОС у предыдущих собственников равен или больше срока его полезного использования, то вы вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого ОС с учетом требований техники безопасности и других факторов (абз. 2 п. 7 ст. 258 НК РФ).

В то же время, как указал ФАС Дальневосточного округа, такой срок нужно определять с учетом срока возможного использования имущества в деятельности предприятия в дальнейшем, его способности приносить доход и технических характеристик (Постановление от 08.11.2007 N Ф03-А73/07-2/3272). В данном споре организация установила срок полезного использования имущества в два месяца, в течение которого и была списана вся сумма амортизации. Поскольку фактически основные средства продолжали использоваться и далее, а их износ на дату приобретения составлял около 30%, налоговые органы признали расходы в виде амортизации необоснованными. Суд поддержал мнение налоговиков.

СИТУАЦИЯ: Как определить срок полезного использования бывшего в употреблении основного средства, приобретенного у физического лица (в том числе у индивидуального предпринимателя)

Как мы уже говорили, по приобретенным основным средствам, бывшим в употреблении, вы вправе уменьшить срок полезного использования на количество лет (месяцев) эксплуатации этого имущества предыдущими собственниками (п. 7 ст. 258 НК РФ). Возникает вопрос: можно ли применить это положение, если основное средство приобретено у физического лица?

Согласно разъяснениям Минфина России положения п. 7 ст. 258 НК РФ применяются при приобретении ОС у физического лица - индивидуального предпринимателя. При этом необходимо документально подтвердить срок фактической эксплуатации ОС предыдущим собственником (Письмо Минфина России от 06.10.2010 N 03-03-06/2/172).

Если имущество приобретено у физических лиц, которые не являются индивидуальными предпринимателями, то, по мнению финансового ведомства, уменьшить срок полезного использования основного средства на период его фактической эксплуатации вы не сможете. Чиновники аргументируют это тем, что предыдущий собственник в данном случае не может надлежащим образом документально подтвердить срок полезного использования ОС и не амортизирует его (Письма Минфина России от 29.03.2013 N 03-03-06/1/10056, от 20.03.2013 N 03-03-06/1/8587, от 15.03.2013 N 03-03-06/1/7939, от 15.03.2013 N 03-03-06/1/7937, от 14.12.2012 N 03-03-06/1/658, от 09.10.2012 N 03-03-06/1/525).

СИТУАЦИЯ: Как определить срок полезного использования бывшего в эксплуатации основного средства, если предыдущий собственник применял повышающий коэффициент к норме амортизации

Как мы уже упоминали, приобретая бывшее в употреблении основное средство, организация может руководствоваться сроком полезного использования, определенным предыдущим собственником. Возможна ситуация, когда предыдущий собственник этого имущества применял повышающий коэффициент к норме амортизации.

Применение повышающего коэффициента влечет сокращение срока полезного использования основного средства (абз. 2 п. 13 ст. 258 НК РФ). Может ли в этом случае новый собственник использовать такой сокращенный срок для расчета нормы амортизации?

Минфин России полагает, что учитываться должен срок полезного использования, установленный предыдущим собственником, без повышающего коэффициента (Письмо от 22.03.2011 N 03-03-06/1/168). Такие разъяснения финансовое ведомство дало применительно к ситуации, когда лизингополучатель выкупает предмет лизинга. Однако полагаем, что выводы чиновников можно распространить и на другие случаи приобретения имущества, которое ранее амортизировалось с повышающим коэффициентом. Например, это может относиться к основным средствам, которые использовались в режиме повышенной сменности (пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ).

По нашему мнению, позиция Минфина России обоснована, поэтому считаем целесообразным руководствоваться разъяснениями чиновников на практике.