11.4. Применение енвд при оказании

ОТДЕЛЬНЫХ УСЛУГ

С ИСПОЛЬЗОВАНИЕМ ТРАНСПОРТНЫХ СРЕДСТВ

Обратите внимание!

С 1 января 2013 г. применение ЕНВД является добровольным. До 1 января 2013 г. при соблюдении условий гл. 26.3 НК РФ переход на ЕНВД был обязательным. Подробнее об этом читайте в гл. 1 "ЕНВД как специальный налоговый режим. Порядок применения организациями и индивидуальными предпринимателями".

Транспортные средства используются для перевозок при оказании различных услуг. Иногда сложно сразу понять, возникает ли у вас при этом самостоятельный вид "вмененной" деятельности - оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов.

Далее мы рассмотрим этот вопрос применительно к отдельным услугам.

Быстро перейти к нужному разделу вы можете по следующим ссылкам:

разд. 11.4.1. Автотранспортные услуги по перевозке грузов в торговле (доставка товаров) >>>

разд. 11.4.2. Передача в аренду транспортного средства с экипажем >>>

разд. 11.4.3. Транспортно-экспедиционные услуги >>>

разд. 11.4.4. Вывоз мусора и прочих отходов производства и потребления >>>

11.4.1. Автотранспортные услуги

ПО ПЕРЕВОЗКЕ ГРУЗОВ В ТОРГОВЛЕ (ДОСТАВКА ТОВАРОВ)

Зачастую организации или индивидуальные предприниматели занимаются торговлей и собственными силами осуществляют доставку покупателям приобретенных ими товаров.

Соответственно, возникает вопрос: можно ли в отношении такой перевозки товаров применять ЕНВД?

Напомним, что на уплату ЕНВД могут быть переведены отдельные виды предпринимательской деятельности (п. 2 ст. 346.26 НК РФ). То есть ЕНВД может применяться в отношении определенных услуг, только если они являются самостоятельным видом предпринимательской деятельности. Поэтому для ответа на поставленный вопрос нужно определить, осуществляется ли доставка приобретенных товаров в рамках самостоятельного вида предпринимательской деятельности или же является частью торговли.

По общему правилу доставка товаров, которая предусмотрена договором купли-продажи, является способом исполнения обязанности продавца по передаче товара покупателю (п. 5 ст. 454, п. 1 ст. 456, п. 1 ст. 458, ст. ст. 499, 510 ГК РФ). Следовательно, она - составная часть торговли (сопутствующая услуга, неразрывно связанная с торговлей). Это, в свою очередь, означает, что такая доставка товаров облагается в соответствии с тем же режимом, что и основная (торговая) деятельность. При этом не имеет значения, включена стоимость доставки в цену товара (выделена отдельной строкой в договоре купли-продажи) или нет.

С такой позицией согласился Президиум ВАС РФ (п. 2 Информационного письма от 05.03.2013 N 157). Из Письма видно, что доставка товара является составной частью торговли (сопутствующей услугой, неразрывно связанной с торговлей) как в случае включения ее стоимости в цену товара, так и в случае выделения ее стоимости отдельной строкой в договоре.

Однако Минфин России, напротив, обращает внимание на документальное оформление доставки товаров в договоре купли-продажи.

Так, чиновники указывают, что доставка является неотъемлемой частью торговли, только если она предусмотрена договором купли-продажи и ее стоимость включена в цену товара, т.е. не выделена отдельной строкой в договоре (Письма Минфина России от 06.11.2012 N 03-11-06/3/76, от 07.03.2012 N 03-11-11/76, от 13.04.2011 N 03-11-06/3/45, от 22.01.2009 N 03-11-09/13).

В то же время из разъяснений чиновников косвенно следует и иной вывод: если в договоре стоимость доставки не включается в цену товара (выделена отдельной строкой в договоре), то доставка признается самостоятельным видом предпринимательской деятельности по перевозке грузов. Таким образом, в отношении нее можно применять режим ЕНВД по пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ.

Что касается судебной практики, сложившейся до выхода рассмотренного Информационного письма Президиума ВАС РФ, то в большинстве случаев суды применяли предложенный Минфином России подход. Они считали, что для применения ЕНВД в отношении доставки товаров достаточно выделить отдельной строкой стоимость доставки товаров в договорах поставки (спецификациях к ним), соответствующих счетах, товарных накладных и счетах-фактурах (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.03.2012 N А78-5193/2011, от 21.08.2012 N А78-4149/2011, ФАС Северо-Западного округа от 12.01.2011 N А44-1665/2010).

Например, индивидуальный предприниматель представил организации коммерческое предложение на поставку товара (угля), после чего стороны заключили договор. По его условиям транспортные расходы предусмотрены в цене договора или товара. В этой ситуации суд признал доставку угля самостоятельным видом предпринимательской деятельности, в связи с чем указал на правомерность применения ЕНВД. Свои выводы суд сделал на основании следующих обстоятельств (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.03.2012 N А78-5193/2011):

- в коммерческом предложении отдельно указаны цена товара с учетом НДС и стоимость транспортных расходов без НДС;

- в контрактах предусмотрены условия доставки угля и оплаты транспортных расходов;

- в спецификациях к контрактам, а также в счетах и счетах-фактурах услуги по перевозке угля выделялись отдельной строкой без НДС;

- по итогам перевозок между сторонами составлялись первичные документы - акты оказанных услуг по доставке товара.

Однако, учитывая рекомендации Президиума ВАС РФ арбитражным судам, в случае подобного спора суд вряд ли признает обоснованным применение ЕНВД в отношении транспортных услуг по доставке грузов покупателю в рамках договора купли-продажи.

Вместе с тем доставка товаров в некоторых случаях все же может быть признана самостоятельным видом деятельности.

Так, доставка может осуществляться в рамках смешанного договора (п. 3 ст. 421 ГК РФ). Например, договор может одновременно содержать существенные условия договоров поставки и перевозки. По нашему мнению, транспортные услуги в рамках такого договора можно рассматривать как отдельный вид деятельности, связанный с перевозкой грузов. Следовательно, данную деятельность налогоплательщик сможет перевести на ЕНВД. Полагаем, для этого необходимо соблюдение следующих условий:

1) получение товаров осуществляется покупателем (получателем) в месте нахождения поставщика - выборка товаров (п. 2 ст. 510, п. 1 ст. 515 ГК РФ);

2) после выборки поставщик обязуется за отдельную плату доставить товар в место, указанное покупателем (п. 1 ст. 785 ГК РФ);

3) в отношении поставки и перевозки товаров составляются отдельные первичные документы, подтверждающие как факт реализации товаров, так и факт оказания транспортных услуг;

4) оплата поставки и доставки товаров производится раздельно (на основании отдельных счетов).

Кроме того, доставка товаров может являться самостоятельным видом деятельности, а значит, может переводиться на ЕНВД, если она осуществляется за плату в рамках отдельного договора перевозки грузов (пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ, ст. 785 ГК РФ).

Такой позиции придерживаются Минфин России и некоторые суды (Письма от 06.11.2012 N 03-11-06/3/76, от 07.03.2012 N 03-11-11/76, от 30.10.2008 N 03-11-05/266, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 12.02.2010 N А32-18385/2008-19/278).

Однако, по нашему мнению, и при заключении отдельного договора перевозки самостоятельный вид деятельности возникает только в случае получения товаров покупателем путем их выборки в месте нахождения поставщика и последующей их передачи перевозчику, т.е. при соблюдении перечисленных выше условий.

В заключение отметим, что разъяснения контролирующих органов, а также судебные акты, которые рассмотрены в данном разделе, приняты на основании гл. 26.3 НК РФ в редакции, действовавшей до 1 января 2013 г. В этот период при соблюдении требований гл. 26.3 НК РФ применение ЕНВД было обязательным. Однако полагаем, что содержащиеся в указанных разъяснениях и судебных актах выводы в части применения (неприменения) ЕНВД в отношении доставки товаров актуальны и в настоящий момент.

СИТУАЦИЯ: Может ли применять ЕНВД комиссионер, который доставляет груз покупателю своим транспортом, а комитент возмещает ему расходы по доставке?

По договору комиссии комиссионер обязуется по поручению комитента за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (ст. 990 ГК РФ).

Нередко комиссионеры при реализации товаров комитентов используют свой транспорт для доставки покупателям.

В связи с этим и возникает вопрос: признается ли такая доставка самостоятельным видом "вмененной" деятельности - услугами по автоперевозке грузов?

Ответ на него зависит от того, как оформлен договор комиссии. Предположим, что в нем транспортные расходы комиссионера на доставку товаров покупателям включены в состав возмещаемых комитентом расходов по продаже товаров. В таком случае доставка товаров входит в обязанности продавца по отношению к покупателю. То есть она не является самостоятельной предпринимательской деятельностью и не подпадает под ЕНВД (Письмо Минфина России от 28.10.2009 N 03-11-06/3/254).

Если же доставка товара осуществляется по отдельному договору перевозки между комиссионером и покупателем и стоимость этих услуг отдельной строкой выделена в расчетных документах, то деятельность комиссионера подпадает под ЕНВД.