4571

71

Налогоплательщики, закупающие для производства алкогольной продукции спирт коньячный у организации, не являющейся его производителем, права на вычет суммы авансового платежа акциза не имеют.

При приобретении подакцизных товаров за рубежом акциз уплачивается при ввозе товаров в Российскую Федерацию. Такой акциз принимается к вычету на основании таможенных деклараций или иных документов, которые подтверждают ввоз товаров и уплату акциза.

Кроме того, принять к вычету сумму акциза можно только в той части, в которой подакцизное сырьё списано на производство фактически реализованной алкогольной продукции (п. 3 статьи 201 НК РФ.)

Таким образом, воспользоваться правом на налоговые вычеты покупатель может, если:

-приобретённые подакцизные товары оплачены и списаны на производство реализованных подакцизных товаров;

-уплата акциза документально подтверждена;

-в расчётных документах выделена сумма акциза.

При этом вычет возможен только при единовременном соблюдении указанных требований. Если же списанное в производство сырьё покупатель ещё не оплатил, то вычет по акцизам производится в том периоде, когда будет погашена задолженность покупателя сырья.

Пример: Завод приобрёл этиловый спирт для производства водки. Акциз по этому спирту составил 125 000 руб. Причём сумма акциза выделена отдельной строкой и в платёжных документах, и в счетах-фактурах.

Приобретённый спирт полностью был отпущен в производство в январе 2013 года, а оплачен поставщику только в феврале 2013года.

В данном случае налоговый вычет по акцизам на этиловый спирт в размере 125 000 руб. завод вправе применить только в феврале 2013 года.

Приобретённое подакцизное сырье нередко используется для производства других подакцизных товаров. Эту сумму уплаченного акциза покупатель вправе включить в налоговый вычет, уменьшающий величину начисленного акциза. Но так можно сделать только в том случае, если ставки акциза на подакцизные товары, используемые в качестве сырья, и ставки акциза на подакцизные товары, произведённые из этого сырья, установлены на одинаковую единицу измерения.

72

Пример: ЗАО «Маяк» выпускает водку. Ставка акциза и по сырью, и по реализуемому товару установлена в расчёте на одинаковую единицу измерения

— 1 л безводного этилового спирта.

Таким образом, величину начисленного акциза по реализованной (переданной) водке ЗАО «Маяк» вправе уменьшить на сумму акциза по приобретённому этиловому спирту.

Порядок возврата (зачёта) акциза. Если сумма налоговых вычетов в каком-либо месяце превышает общую сумму акциза, начисленную в бюджет, согласно пункту 5 статьи 202 НК РФ организация в указанном месяце акциз не уплачивает. Разницу же она может зачесть в счёт предстоящих платежей по акцизу.

Пример: За февраль 2013 года ликёроводочный завод ООО «Маяк» начислил акциз к уплате в бюджет в размере 28 500 руб. При этом к вычету по подакцизным товарам, использованным в производстве, причитается сумма акциза в размере 35 000 руб.

Таким образом, в феврале 2013 года ликероводочный завод не будет уплачивать акциз в бюджет. Сумму в размере 6500 руб. (35 000 руб. – 28 500 руб.) можно будет зачесть в счёт уплаты акциза в следующем месяце (март 2013 года).

Не зачтённая в течение трёх налоговых периодов сумма акциза возвращается налогоплательщику по его заявлению. Порядок возврата налога предусмотрен в статье 203 Налогового кодекса.

Пример: ООО «Альфа» (производитель), имеющее свидетельство на производство денатурированного спирта, в январе 2013 года реализовало (отгрузило) в адрес ООО «Бета», имеющего свидетельство на производство неспиртосодежащей продукции, 1100 л (в пересчёте на безводный спирт) денатурированного спирта. Ставка акциза на спирт этиловый в 2013 году составит 59 руб. за 1 л.

ООО «Альфа» на дату отгрузки произведённого денатурированного этилового спирта начисляет акциз в сумме 64 900 руб. (59 руб./л * 1100 л).

После того как ООО «Бета» получит и оприходует этот спирт, ООО

«Альфа» вправе произвести налоговый вычет. Для этого оно должно представить в налоговый орган соответствующие документы. Сумма акциза, которую ООО «Альфа» должно уплатить в бюджет, рассчитывается так:

1100 л х 59 руб./л – 64 900 руб. = 0 руб.

73

На практике право на налоговый вычет у ООО «Альфа», которое является производителем спирта, может возникнуть и в последующих налоговых периодах. Таким образом, начисленную сумму акциза сначала придётся уплатить в бюджет, а в следующем налоговом периоде принять к вычету. В любом случае отгрузка денатурированного спирта организациейпроизводителем (ООО «Альфа») должна осуществляться по цене без акциза. Производитель денатурированного спирта уплачивает акциз (это касается как производителей, имеющих свидетельство, так и не имеющих его) в соответствии с пунктом 3 статьи 204 НК РФ равными долями в два срока. А именно: не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчётным, и не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за отчётным.

ООО «Бета» — получатель денатурированного этилового спирта в момент его оприходования должно начислить акциз. Затем после передачи спирта для производства неспиртосодежащей продукции организация вправе принять начисленную сумму акциза к вычету. А значит, сумма акциза, которую ООО

«Бета» должно уплатить в бюджет, рассчитывается так: 1100 л х 59 руб./л – 64 900 руб. = 0 руб.

Встоимость неспиртосодержащей продукции акциз по полученному денатурированному спирту не включается.

Если приобретённый денатурированный спирт будет списан в производство не в полном объёме, то организация получит право на вычет акциза только в части стоимости денатурированного спирта, фактически списанного в производство. То есть сумма вычета будет меньше суммы акциза, начисленного к уплате в бюджет. В такой ситуации сумму акциза, подлежащего уплате в бюджет, следует внести не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за истекшим налоговым периодом

Пример: ООО «Вега» — производитель денатурированного спирта не имеет свидетельства на его производство. В январе 2013 года ООО «Вега» отгрузило в адрес покупателя — ООО «Гамма», имеющего свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, 500 л (в пересчёте на безводный спирт) денатурированного этилового спирта.

Вданной ситуации у ООО «Вега» возникает объект налогообложения по акцизам при отгрузке денатурированного спирта. При этом права на налоговый вычет, предусмотренный пунктом 12 статьи 200 НК РФ, у организации нет (из-за отсутствия свидетельства). Следовательно, ООО «Вега» начислит акциз в сумме

32 450 руб. (59 руб./л * 500 л).

74

ООО«Вега» сумму начисленного акциза уплатит в бюджет и включит в цену реализуемого этилового спирта.

ООО«Гамма» включает акциз, уплаченный при приобретении денатурированного спирта, в его стоимость. Затем при оприходовании приобрётенного спирта организация обязана начислить акциз в сумме:

500 л * 59 руб./л = 34 250 руб.

Направив денатурированный спирт (в полном объёме) на производство неспиртосодержащей продукции, ООО «Гамма» сумму начисленного акциза вправе принять к вычету. Следовательно, сумма акциза, которую ООО «Гамма» должно уплатить в бюджет, равна нулю.

Таким образом, в затраты на производство неспиртосодержащей продукции будет включена стоимость денатурированного спирта по цене с акцизом.

При отсутствии соответствующего свидетельства у производителя неспиртосодержащей продукции (ООО «Гамма»), ООО «Вега» — производитель спирта не имеет права принять к вычету акциз, начисленный при его реализации, и включает его в цену этилового спирта. У производителя неспиртосодержащей продукции (ООО «Гамма») нет обязанности по начислению акциза, поскольку организация не совершает операций, признанных объектом налогообложения по акцизам согласно статье 182 НК РФ.

Порядок расчёта акциза по табачным изделиям

Всоответствии с требованиями гл. 22 Н К РФ акцизами облагаются такие табачные изделия, как табак курительный, жевательный, трубочный, сосательный, нюхательный, кальянный; сигары, сигариллы; сигареты с фильтром, сигареты без фильтра, папиросы.

При исчислении акцизов на табачные изделия применяются специфические и комбинированные ставки.

Комбинированные (смешанные) ставки акциза включают специфическую

иадвалорную. Такие ставки применяются при исчислении акциза на сигареты с фильтром, сигареты без фильтра и папиросы.

В2013 г. на сигареты с фильтром была установлена твёрдая ставка, входящая в состав комбинированной, в размере 550 руб. за 1 тыс. шт. сигарет, а адвалорная — в размере 8% расчётной стоимости сигарет. При этом установлен минимальный предел ставки: сумма акциза в расчёте на 1 тыс. шт. сигарет должна быть не менее 730 руб.

75

Налоговая база по табачным изделиям, в отношении которых установлены твердые ставки акциза, определяется как объём реализованной или переданной продукции в натуральном выражении (ст. 187 НК РФ), в том числе для сигар — как количество реализованной продукции в штуках, для сигарилл — как количество реализованной продукции в тысячах штук.

Для сигарет и папирос налоговая база определяется как сумма объёма реализованных (переданных) товаров в натуральном выражении и расчётной стоимости этих изделий, исчисленная исходя из максимальных розничных цен.

Согласно ст. 1871 НК РФ, расчётная стоимость сигарет или папирос определяется как произведение максимальной розничной цены, указанной на пачке изделий, и количества реализованных в налоговом периоде пачек.

Максимальная розничная цена — это верхний предел цены, по которой сигареты и папиросы могут продаваться в розничной торговле и сети общественного питания. Максимальная розничная цена и месяц выпуска наносятся на каждую пачку сигарет и папирос. Максимальная розничная цена устанавливается налогоплательщиком самостоятельно на единицу потребительской упаковки (пачку) табачных изделий отдельно по каждой марке (каждому наименованию) табачных изделий.

Под маркой (наименованием) понимается ассортиментная позиция табачных изделий, отличающаяся от других марок (наименований) одним или несколькими из следующих признаков: индивидуализированным обозначением (названием), присвоенным производителем или лицензиаром, рецептурой, размерами, наличием или отсутствием фильтра, упаковкой (ст. 1871 НК РФ).

Исходя из размера максимальной розничной цены должна определяться налоговая база при исчислении акцизов.

Налогоплательщик заявляет величину максимальных розничных цен в уведомлении, которое должно подаваться в налоговый орган по каждой марке сигарет или папирос не позднее чем за 10 календарных дней до начала календарного месяца, начиная с которого будут применяться эти цены. При этом предусмотрено, что заявленный уровень розничной цены должен соблюдаться в течение срока действия уведомления. Максимальные розничные цены, заявленные в уведомлении, действуют не менее одного месяца.

Если в течение одного налогового периода налогоплательщик реализует табачные изделия одного наименования с разными максимальными розничными ценами, то расчётная стоимость определяется как произведение каждой

76

максимальной розничной цены и количества реализованных по ней пачек продукции.

Пример. Табачная фабрика ООО «Старт» отгрузила в отчётном месяце 18 000 шт. сигар. Ставка акциза в 2013 г. — 58 руб. за 1 шт. Сумма акциза составит: 58 руб. х 18 000 = 1 044 000 руб.

Сумма акциза на табачные изделия, в отношении которых установлены комбинированные ставки акциза, определяется следующим образом:

-определяется сумма акциза исходя из специфической ставки, входящей в состав комбинированной ставки;

-определяется сумма акциза исходя из адвалорной ставки, входящей в состав комбинированной;

-определяется общая сумма акциза путём сложения акциза, рассчитанного по специфической ставке, и акциза, рассчитанного по адвалорной ставке;

-рассчитывается сумма акциза исходя из минимальной ставки, установленной на данный вид продукции;

-сравниваются суммы акциза по комбинированной ставке и по минимальной ставке, выбирается наибольшая величина, именно эта сумма подлежит уплате в бюджет.

Пример. Табачная фабрика ООО «Старт» реализовала в отчётном периоде

125000 сигарет с фильтром. Максимальная розничная цена пачки (по 20 сигарет) составила 45 руб. Ставка акциза в 2013 г. — 550 руб. за 1 тыс. шт. + 8% расчётной стоимости, но не менее 730 руб. за 1 тыс. шт.

1.Сумма акциза, рассчитанная исходя из специфической ставки:

-250 руб. х 125 000 сигарет : 1000 шт. = 31 250 руб.

2. Сумма акциза, рассчитанная исходя из адвалорной ставки:

- 45 руб. * 6250 пачек (125 0006 20) = 281 250 руб. – общая стоимость сигарет в максимальных розничных ценах; - 281 250 руб.* 8% = 18 281 руб. – сумма акциза по адвалорной ставке.

3. Общая сумма акциза по комбинированной ставке:

-68 750 руб. + 22 500 руб. = 91 250 руб. 4. Сумма по минимальной ставке акциза:

-550 руб. * 125 000 сигарет : 1 000 шт. = 68 750 руб.

5.Поскольку акциз по минимальной ставке оказался меньше фактически начисленного, в бюджет уплачивается сумма 91 250 руб.

77

3.3 Порядок расчёта и отражения в бухгалтерском учёте акцизов

Для учёта хозяйственных операций, связанных с акцизами, используется счёт 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым ценностям», субсчёт «Акцизы по оплаченным материальным ценностям», и счёт 68 «Расчёты по налогам и сборам», субсчёт «Расчёты по акцизам».

Отражение суммы налога при реализации (передаче) подакцизного товара зависит от того, будет ли налогоплательщик принимать начисленную сумму акциза к вычету или нет.

Предъявленную покупателю (получателю) сумма акциза учитывается в корреспонденции с тем счётом, на котором отражена выручка от реализации подакцизных товаров:

Дебет 90-4 (91-2) Кредит 68 субсчёт «Расчёты по акцизам» – начислен акциз при реализации товаров.

Если продавец не выставляет покупателю сумму акциза, в бухучёте указанная сумма налога отражается на счёте 19 «Налог на добавленную стоимость» субсчёт «Акцизы»:

Дебет 19 субсчёт «Акцизы» Кредит 68 субсчёт «Расчёты по акцизам» – начислен акциз при реализации товаров.

При определении налоговой базы по реализации подакцизных товаров момент перехода права собственности к покупателю значения не имеет. Если договором предусмотрен особый порядок перехода права собственности (например, после оплаты), а отгрузка предшествует оплате, то акциз начисляется в момент отгрузки.

Порядок отражения в бухгалтерском учёте сумм акциза, предъявленных покупателю по подакцизным товарам, право собственности на которые к нему не перешло, законодательно не урегулирован. В связи с этим организация может самостоятельно разработать такой порядок (абз. 9 Инструкции к плану счетов). Поскольку отразить начисление акциза на счёте 90 «Продажи» в данном случае нельзя (подп. «г» п. 12 ПБУ 9/99), можно использовать счёт 45 «Товары отгруженные» или счёт 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами». К этим счетам можно открыть отдельные субсчета, например:

–субсчёт «Акцизы по товарам, право собственности на которые переходит к покупателю в особом порядке»;

–субсчёт «Акцизы по продукции, право собственности на которую переходит к покупателю в особом порядке».

78

В бухгалтерском учёте данная хозяйственная операция отражается проводкой:

Дебет 45 (76) субсчёт «Акциз по товарам (продукции), право собственности на которые переходит к покупателю в особом порядке» Кредит 68 субсчёт «Расчёты по акцизам» – начислен акциз по товарам (продукции), право собственности на которые переходит к покупателю в особом порядке.

После того как покупатель оплатит товары и к нему перейдёт право собственности на них, начисленную сумму акциза спишите в дебет счёта 90-4 (91-2):

Дебет 90-4 (91-2) Кредит 45 (76) субсчёт «Акциз по товарам, право собственности на которые переходит к покупателю в особом порядке» – отражён акциз с выручки от реализации.

В процессе исполнения договоров о переработке давальческого сырья объект обложения акцизом может возникнуть как у собственника давальческого сырья, так и у переработчика.

Стоимость переданных для переработки на давальческой основе материалов отражается на счёте 10-7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»:

Дебет 10-7 Кредит 10 (43) – отражена стоимость материалов (продукции), переданных для переработки на давальческой основе.

Начисление акциза при передаче произведённых подакцизных товаров в переработку на давальческой основе отражается проводкой:

Дебет 19 субсчёт «Акцизы» Кредит 68 субсчёт «Расчёты по акцизам» – начислен акциз при передаче подакцизного товара в переработку на давальческой основе.

Получение от переработчика сырья изготовленной из него продукции отражается проводками:

Дебет 20 (10) Кредит 10-7 – возвращены материалы из переработки и учтены в стоимости готовой продукции (материалов);

Дебет 20 (10) Кредит 60 – учтена стоимость работ по переработке в стоимости готовой продукции (материалов).

Если в результате переработки получены неподакцизные товары, то сумма акциза, уплаченного в бюджет по давальческому сырью, учитывается в стоимости, полученной в результате переработки продукции (п. 1 ст. 199 НК РФ).

В бухучёте данная операция отражается проводкой:

79

Дебет 20 (10) Кредит 19 субсчёт «Акцизы» – учтена сумма акциза, начисленного при передаче в переработку, в стоимости готовой продукции (материалов, основных средств).

Если в результате переработки давальческого сырья произведён подакцизный товар, предъявленную переработчиком сумма акциза отражается в бухучёте проводкой:

Дебет 19 субсчёт «Акцизы» Кредит 60 – отражён акциз, предъявленный переработчиком при передаче им подакцизной продукции, произведённой из

товара, сумму акциза, уплаченную переработчику, и сумму акциза, уплаченную в бюджет при передаче давальческого сырья, принимается к вычету и в бухучёте при этом делаются следующие записи:

Дебет 20 (23) Кредит 10 (43) – подакцизный товар отпущен в производство другого подакцизного товара;

Дебет 68 субсчёт «Расчёты по акцизам» Кредит 19 субсчёт «Акцизы» – принят к вычету акциз, предъявленный переработчиком давальческого сырья;

Дебет 68 субсчёт «Расчёты по акцизам» Кредит 19 субсчёт «Акцизы» – принят к вычету акциз, уплаченный в бюджет при передаче давальческого сырья на переработку (если давальческим сырьём был подакцизный товар).

В учёте организации-исполнителя поступление и переработка давальческих материалов отражается проводками:

Дебет 003 – получены материалы, поступившие в переработку (в оценке, предусмотренной в договоре);

Дебет 20 Кредит 02 (10, 23, 25, 26, 60, 68, 69, 70, 76...) – учтены расходы организации-исполнителя на переработку материалов;

Дебет 90-2 Кредит 20 – сформирована себестоимость работ по переработке материалов;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчёт «Расчёты по НДС» – начислен НДС на стоимость работ по переработке материалов (если организация является плательщиком НДС);

Дебет 62 Кредит 90-1 – приняты заказчиком работы по переработке материалов;

Кредит 003 – переданы переработанные материалы заказчику.

80

Передача полученного при переработке подакцизного товара облагается акцизом и бухгалтерском учёт делаются проводки:

Дебет 90-4 Кредит 68 субсчёт «Расчёты по акцизам» – начислен акциз по переданной собственнику сырья произведённой из него подакцизной продукции.

Особый порядок начисления акциза применяется при

– получении прямогонного бензина организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина;

– получении (оприходовании) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции.

Владельцы свидетельства на переработку прямогонного бензина акциз начисляют в момент получения прямогонного бензина (подп. 21 п. 1 ст. 182 НК РФ).

В бухучёте приобретение прямогонного бензина отражается на счёте 10-1 «Сырьё и материалы» по фактической себестоимости:

Дебет 10-1 Кредит 60 (76) – оприходован прямогонный бензин, полученный от поставщика.

Дебет 19 субсчёт «Акцизы» Кредит 68 субсчёт «Расчёты по акцизам» –

представления документов, подтверждающих факт передачи организацией

неспиртосодержащей продукции, начисляют акциз на дату получения денатурированного этилового спирта. При этом датой получения денатурированного этилового спирта считается день его получения (оприходования) (подп. 20 п. 1 ст. 182 НК РФ).

В бухучёте приобретение денатурированного этилового спирта отражается на счёте 10-1 «Сырьё и материалы» по фактической себестоимости:

Дебет 10-1 Кредит 60 (76) – оприходован денатурат, полученный от поставщика.

Дебет 19 субсчёт «Акцизы» Кредит 68 субсчёт «Расчёты по акцизам» – начислен акциз при получении денатурата.