4571

61

цене прибавляется торговая надбавка, в результате чего получается розничная цена (без НДС), а затем к розничной цене прибавляется НДС.

Произведём расчёты по определению свободной розничной цены на импортный товар.

1.Таможенная стоимость в рублях – 600 руб. (34 * 20).

2.Таможенная пошлина – 90 руб. (600* 15 / 100).

3.Сборы за таможенное оформление единицы товара рассчитаем следующим образом. Сумма таможенной стоимости в счёт партии товара – 300 000 руб. (600 * 500), следовательно, сборы за таможенное оформление товара – 1000 руб. Сборы за таможенное оформление единицы товара – 2 руб.

(1 000 /500).

4.Расчётная цена – 692 руб. (600 + 90 + 2).

5.Торговая надбавка – 173 руб. (692 * 25 / 100).

6.Свободная розничная цена (без НДС) – 865 руб. (692 + 173).

7.НДС к свободной розничной цене – 155,7 руб. (865 * 18 / 100).

8.Свободная розничная цена (с НДС) – 1020,7 руб. (865 + 155,7).

При применении комбинированной ставки по отдельным видам подакцизной продукции, в частности табачным изделиям, в Налоговом кодексе используется понятие расчётной стоимости.

Расчётная стоимость – произведение максимальной розничной цены, указанной на единице потребительской упаковки (пачке) табачных изделий, и количества единиц потребительской упаковки (пачек) табачных изделий, реализованных (переданных) в течение отчётного налогового периода или ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации.

При этом под максимальной розничной ценой понимается цена, выше которой единица потребительской упаковки (пачка) табачных изделий не может быть реализована конечному потребителю. Максимальная розничная цена устанавливается налогоплательщиком самостоятельно на единицу потребительской упаковки (пачку) табачных изделий отдельно по каждой марке (каждому наименованию) табачных изделий.

Под маркой (наименованием) в целях настоящей главы понимается ассортиментная позиция табачных изделий, отличающаяся от других марок (наименований) одним или несколькими из следующих признаков – индивидуализированным обозначением (названием), присвоенным производителем или лицензиаром, рецептурой, размерами, наличием или отсутствием фильтра, упаковкой.

62

Налогоплательщик обязан подать в налоговый орган по месту учёта (таможенный орган по месту оформления подакцизных товаров) уведомление о максимальных розничных ценах (далее – уведомление) по каждой марке (каждому наименованию) табачных изделий не позднее чем за 10 календарных дней до начала календарного месяца, начиная с которого будут наноситься указанные в уведомлении максимальные розничные цены. Форма уведомления устанавливается Министерством финансов Российской Федерации.

Информация о максимальных розничных ценах, указанная в уведомлениях, поступающих в налоговые органы (таможенные органы), подлежит опубликованию в электронно-цифровой форме в информационной системе общего пользования федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов (федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области таможенного дела). Указанная информация должна быть опубликована соответствующим федеральным органом исполнительной власти и находиться в открытом доступе до начала календарного месяца, с которого будут применяться указанные в уведомлении максимальные розничные цены, но не ранее дня, следующего за последней датой подачи уведомления.

Размещение информации, содержащейся в уведомлении, в информационной системе общего пользования осуществляется в порядке, определённом соответствующим федеральным органом исполнительной власти.

Налоговая база при реализации подакцизных товаров может быть увеличена на суммы, полученные за реализованные подакцизные товары в виде финансовой помощи, авансовых или иных платежей, полученных в счёт оплаты предстоящих поставок подакцизных товаров, на пополнение фондов специального назначения, в счёт увеличения доходов, в виде процента (дисконта) по векселям, процента по товарному кредиту либо иначе связанные с оплатой реализованных подакцизных товаров.

Налоговый кодекс содержит требование ведения раздельного учёта операций с подакцизными товарами. В частности, статьёй 190 НК РФ установлено, что налогоплательщик должен организовать раздельный учёт операций с подакцизными товарами, по которым установлены различные налоговые ставки. Если налогоплательщик не ведёт раздельного учёта, сумма акциза по подакцизным товарам определяется исходя из максимальной из применяемых налогоплательщиком налоговой ставки от единой налоговой базы, определённой по всем облагаемым акцизом операциям.

63

В отношении различных видов подакцизной продукции также применяется особый порядок определения налоговой базы и применения ставки. К примеру, при применении ставки по алкогольной продукции налоговая база определяется как объём реализованной продукции в натуральном выражении, т. е. в литрах, что вызывает необходимость пересчёта на безводный этиловый спирт.

Пример: Ликёроводочный завод производит алкогольную продукцию с объёмной долей этилового спирта 40%. За январь произведено 400 л данного подакцизного товара. Применяемая налоговая ставка – 210 руб. за 1 литр безводного этилового спирта. Сумма акциза по приобретённому этиловому спирту – 1 400 руб. Рассчитаем сумму акциза.

1.Определим налоговую базу в пересчёте на безводный спирт: 400 л * 40% = 160 л.

2.Определим сумму акциза по реализованной подакцизной продукции:

160 л * 210 руб. = 33 600 руб. 00 коп.

3. Определим сумму акциза, подлежащего уплате по алкогольной продукции. Для этого исчисленная сумма акциза уменьшается на сумму налоговых вычетов.

33 600 - 1 400 = 32 200 руб. 00 коп.

Некоторые особенности определения налоговой базы установлены при ввозе подакцизной продукции на территорию Российской Федерации. Установлено, что в данном случае налоговая база определяется либо как объём ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении по тем товарам, в отношении которых установлены твёрдые налоговые ставки, либо, в случае применения адвалорных ставок, как сумма таможенной стоимости и подлежащей уплате таможенной пошлины. В отношении подакцизных товаров, по которым применяются комбинированные налоговые ставки, налоговая база формируется из следующих элементов: объём ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении и расчётная стоимость ввозимых подакцизных товаров, определяемая в соответствии со ст. 187.1 НК РФ.

По операциям по передаче на территории РФ лицами произведённых ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам, в том числе получение указанных подакцизных товаров в собственность в счёт оплаты услуг по производству подакцизных товаров из давальческого сырья (материалов), датой

64

передачи признаётся дата подписания акта приема-передачи подакцизных товаров.

По операции при получении прямогонного бензина организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина, датой получения прямогонного бензина признаётся день его получения организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина.

При обнаружении недостачи подакцизных товаров дата их реализации (передачи) определяется как день обнаружения недостачи (за исключением случаев недостачи в пределах норм естественной убыли, утверждённых уполномоченным федеральным органом исполнительной власти).

По операции при получении (оприходовании) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, датой получения денатурированного этилового спирта признаётся день получения (оприходования) организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, денатурированного этилового спирта.

Сумма акциза по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твёрдые или адвалорные ставки, определяется по формуле

А=НБ*Cm,

где А — сумма акциза; НБ — налоговая база (в рублях либо в натуральном выражении);

Cm — ставка налога (в процентах или в рублях за единицу продукции). Сумма акциза по подакцизным товарам, в отношении которых

установлены комбинированные налоговые ставки, исчисляется по формуле А=НБ*Cm + R*Рмах,

где А — сумма акциза; НБ — налоговая база в натуральном выражении;

Cm — ставка налога в рублях за единицу продукции; R — доля в процентах;

Рмax. — максимальная розничная цена подакцизных товаров.

Общая сумма акциза исчисляется сложением всех сумм акциза по каждому виду подакцизного товара, облагаемому по разным акцизным ставкам, по итогам каждого налогового периода и применительно ко всем подакцизным операциям.

Налогоплательщик, реализующий производимые им подакцизные товары либо производящий подакцизные товары из давальческого сырья, обязан

65

предъявить к оплате покупателю товаров либо собственнику давальческого сырья сумму акциза. Сумма акциза выделяется отдельной строкой в расчётных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учётных документах и счетах-фактурах. В случае реализации подакцизной продукции в розницу сумма акциза включается в цену товара. При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцом, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма акциза не выделяется. Сумму акциза не выделяют отдельной строкой и в том случае, когда совершаемые операции с подакцизными товарами освобождены от налогообложения на основании Кодекса (например, при реализации товаров на экспорт). В расчётных документах, первичных учётных документах и счетахфактурах делается надпись или ставится штамп «Без акциза».

Согласно ст. 200 НК РФ, налогоплательщики имеют право уменьшить исчисленную сумму акциза на суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров, которые в дальнейшем использованы в качестве сырья для производства подакцизных товаров. При этом налоговые вычеты производятся на основании расчётных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками подакцизных товаров, в части сумм акциза, фактически уплаченных продавцам при приобретении указанных товаров. Условием применения данного вычета является списание приобретённого сырья в производство.

Важным условием вычета является факт уплаты акциза. Пунктом 3 ст. 201 также установлено, что в случае, если в отчётном налоговом периоде стоимость подакцизных товаров отнесена на расходы по производству других подакцизных товаров без уплаты акциза по этим товарам продавцам, то суммы акциза подлежат вычету в том отчётном периоде, в котором произведена его уплата продавцам.

Таким образом, сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, определяется как разница между общей суммой акциза и суммами налоговых вычетов. В случае превышения суммы налоговых вычетов над общей суммой акциза в отчётном месяце налог в данном периоде не уплачивается, а сумма превышения подлежит зачёту в счёт текущих (или предстоящих) платежей по акцизу.

При определении сроков уплаты акцизов необходимо определить дату реализации подакцизной продукции. Дата реализации (передачи) подакцизных товаров определяется ст. 195 НК РФ как день отгрузки (передачи)

66

соответствующих подакцизных товаров, в том числе структурному подразделению организации, осуществляющему их розничную реализацию. Датой получения прямогонного бензина признаётся день его получения организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина. Датой получения денатурированного этилового спирта признается день получения (оприходования) организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, денатурированного этилового спирта.

Согласно ст. 204 НК РФ, уплата акциза при реализации (передаче) налогоплательщиками произведённых ими подакцизных товаров производится исходя из фактической реализации (передачи) указанных товаров за истекший налоговый период не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом

Уплата акциза по прямогонному бензину и денатурированному этиловому спирту налогоплательщиками, имеющими свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином, и (или) свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом, производится не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Акциз по подакцизным товарам уплачивается по месту их производства, за исключением прямогонного бензина и денатурированного этилового спирта. При получении (оприходовании) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, уплата акциза производится по месту оприходования приобретённых в собственность подакцизных товаров. При получении прямогонного бензина организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина, уплата акциза производится по месту нахождения налогоплательщика.

Налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения, в которых они состоят на учёте, налоговую декларацию за налоговый период в части осуществляемых ими операций, признаваемых объектом налогообложения, в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, а налогоплательщики, имеющие свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином, и (или) свидетельство о регистрации организации, совершающей

67

операции с денатурированным этиловым спиртом, — не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за отчётным.

Расчёт налоговой базы по спиртосодержащей и алкогольной продукции. Налогоплательщиками акцизов на этиловый спирт, спиртосодержащую

(растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде с объёмной долей этилового спирта более 9%, за исключением алкогольной продукции, указанной в пп. 3 п. 1 ст. 181 НК РФ) и алкогольную продукцию являются организации, совершающие операции с данной продукцией и которые признаны объектом налогообложения акцизами.

При этом спиртосодержащая и алкогольная продукция – это разные понятия. Алкогольную продукцию нельзя называть спиртосодержащей продукцией.

К алкогольной продукция относятся: спирт питьевой, водка, ликёроводочные изделия, коньяки, вино, пиво, напитки, изготавливаемые на основе пива, иные напитки с объёмной долей этилового спирта более 1,5%.

Согласно ст. 182 НК РФ объектом налогообложения акцизами признаются следующие операции:

-реализация на территории Российской Федерации лицами произведённых ими этилового или коньячного спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции;

-реализация лицами переданных им на основании приговоров или решений судов, арбитражных судов или других уполномоченных на то государственных органов конфискованных подакцизных товаров;

-передача на территории Российской Федерации лицами произведённых ими этилового или коньячного спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции в уставный (складочный) капитал организаций;

-передача на территории Российской Федерации лицами произведённых ими этилового или коньячного спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции для собственных нужд. При этом следует обратить внимание, что использование произведённых подакцизных товаров в качестве сырья для дальнейшей переработки использованием для собственных нужд налогоплательщика не является. Суть представленной операции заключается в том, что производитель является одновременно и конечным потребителем произведённых им подакцизных товаров;

-ввоз этилового или коньячного спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции на территорию Российской Федерации.

68

Налоговая база по спирту этиловому, спирту коньячному, спиртосодержащей продукции и алкогольной продукции, произведённой с добавлением этилового спирта, определяется как объём реализованной или переданной продукции в истекшем налоговом периоде, исчисленный в литрах безводного спирта.

Налоговая база по алкогольной продукции, произведённой без добавления спирта, определяется как объем реализованной или переданной продукции в литрах физического объёма.

Согласно ст. 198 НК РФ налогоплательщики акцизов обязаны предъявлять к оплате покупателю подакцизных товаров соответствующую сумму акциза. В первичных учётных документах и счетах-фактурах сумма акциза выделяется отдельной строкой (или в отдельной графе).

При реализации денатурированного спирта сумма акциза предъявляется покупателю и выделяется отдельной строкой в счетах-фактурах только в том случае, если у продавца и (или) покупателя не имеется соответствующего свидетельства.

Не учитываются в стоимости алкогольной или подакцизной спиртосодержащей продукции и подлежат вычету, в соответствии с п. 16 ст. 200 НК РФ, суммы авансового платежа акциза.

Обязанность исчислить акциз на алкогольную продукцию возникает у производителей на дату её отгрузки (передачи) покупателю. Размер ставки акциза по алкогольной продукции дифференцирован в зависимости от её вида и содержания в ней объёмной доли этилового спирта. Поэтому налоговая база исчисляется в соответствующих натуральных единицах объема произведенных и реализованных товаров.

Пример. В феврале 2013 г. ликёроводочный завод реализовал на территории РФ 1400 литров водки (крепость 40%). Необходимо исчислить величину акциза и определить порядок и сроки уплаты его в бюджет. Для этого необходимо определить вид подакцизного товара и соответствующую ему налоговую ставку.

Налоговая ставка для этого вида продукции установлена в размере 400 руб. за 1 литр безводного спирта этилового, содержащегося в подакцизных товарах.

Объём реализованной в налоговом периоде подакцизной продукции – 1 400 литров. Налоговая база в пересчёте на безводный этиловый спирт составляет 560 л.

69

Сумма начисленного акциза равна 224 000 руб. = 560 л · 400 руб./л. Половина этой суммы, равная 112 000 руб. = 224 000 руб. : 2, подлежит уплате в бюджет не позднее 25 марта 2013 г. Вторая половина начисленной суммы акциза подлежит уплате в бюджет не позднее 15 апреля 2013 г.

Для производителей алкогольной и подакцизной спиртосодержащей продукции установлена обязанность по уплате авансового платежа акциза.

Организации, осуществляющие на территории Российской Федерации производство спиртосодержащей или алкогольной продукции, обязаны уплачивать авансовый платёж акциза ежемесячно, не позднее 15 числа (п. 8 ст. 194, п. 6 ст. 204 НК РФ), начиная с июля 2011 г. В следующем месяце уплаченные суммы они могут принять к вычету.

Сумма авансового платежа исчисляется исходя из потребности в приобретении спирта в следующем месяце. Производитель алкогольной или спиртосодержащей продукции должен планировать объём закупок спирта на будущее: например, в июле 2013 года – на август 2013 года. За это количество он и платит в бюджет акциз по ставке 59 рублей за 1 литр спирта. Но в следующем месяце соответствующее количество спирта он приобретёт у производителя уже без акциза. То есть покупателю, уплатившему авансовый платёж, спирт реализуется по нулевой ставке. За такой спирт производителю уплачивать акциз не приходится.

Применение нулевой ставки акциза осуществляется под контролем налоговой инспекции, в которой состоит на учёте плательщик аванса. О перечисленном авансовом платеже не позднее 18 числа текущего месяца необходимо уведомить инспекцию по форме, утверждённой приказом ФНС России от 14 июня 2011 г. № ММВ-7-3/367@. Этот документ носит название «Извещение об уплате авансового платежа акциза по алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции». В извещении указывается количество спирта, предполагаемого к покупке, и его конкретный продавец. Не позднее чем через 5 дней покупатель спирта получит на руки два экземпляра извещения с отметкой налоговой инспекции, удостоверяющей авансовый платёж: один экземпляр для себя, а другой – для предъявления продавцу. Последний вправе применить нулевую ставку акциза лишь «в обмен» на такое «именное» извещение. Покупатель должен передать извещение продавцу не позже чем за 3 дня до покупки спирта.

70

Если компания планирует приобрести спирт у нескольких продавцов, то на каждого она оформляет и представляет в налоговую инспекцию отдельное извещение.

Предположим, что в текущем месяце производителю продукции потребовался больший объём спирта, чем тот, что указан им в уведомлении. Продавец не откажет ему в дополнительной поставке, но в цену спирта включит акциз – по ставке 59 рублей за 1 литр. Освобождение от авансов по акцизам Компании, обязанные уплачивать акцизы авансом, освобождаются от этой повинности, если они получили банковскую гарантию на уплату акциза за объём спирта, предполагаемый к приобретению (п. 11 ст. 204 НК РФ). Это освобождение также предоставляет та налоговая инспекция, в которой покупатель спирта состоит на учёте. Обязательство банка произвести авансовый платёж акциза вместо покупателя спирта действует аналогично фактически уплаченному авансовому платежу.

Извещение об освобождении от уплаты авансового платежа акциза по алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции (утверждённое тем же приказом, что и извещение об уплате авансового платежа) оформляется в адрес конкретного продавца спирта и также даёт ему основание реализовывать спирт с применением нулевой ставки акциза. Оно распространяется на покупки спирта в месяцах, следующих за месяцем его выдачи. Это извещение производитель алкогольной или спиртосодержащей продукции получает в двух экземплярах, один из которых предназначен для передачи продавцу. Если покупатель спирта, приобретённого с применением нулевой ставки, не уплатит акциз по реализованной продукции, изготовленной из этого спирта, то налоговая инспекция предъявит банку-гаранту требование об уплате денежной суммы в размере авансового платежа.

Кроме того, законодатель освободил от уплаты авансовых платежей акциза по спирту производителей вин натуральных, в том числе шампанских, игристых, газированных, шипучих. Авансовый платёж акциза в стоимости алкогольной или спиртосодержащей продукции не учитывается. Он принимается к вычету в части, приходящейся на объём спирта, фактически использованный для производства реализованной продукции (п. 5 ст. 199, п. 16 ст. 200 НК РФ). Таким образом, условием применения этого вычета является реализация соответствующей продукции.