Д10 К 57 – 5 000 руб. (50 000 USD х (27 руб./USD – 26 руб./USD) – отражена разница между курсом Банка России и курсом, по которому банк "АКБ" приобрёл валюту на бирже;

Д91-2 К51 – 4 000 руб. – удержана комиссия банка;

Д51 К 57 – 455 000 руб. (1 800 000 – 1 350 000 + 5 000) – зачислены на расчётный счёт средства, не израсходованные на покупку валюты.

Задание

1.Соответствует ли отражение импортных операций в учёте ООО «ДЭК» требованиям валютного законодательства.

2.Какими нормативными документами регулируется отражение в учёте «переводов в пути»?

3 Экспертное исследование операций с материально-производственными запасами

3.1 Объекты исследования, задачи и источники информации

Цель экспертного исследования операций с материально-производственными запасами заключается в установлении сохранности ценностей, законности операций с материально-производственными запасами и установлении суммы материального ущерба.

Задачи экспертного исследования операций с материально-производственными запасами:

установление фактических данных, связанных с недостачей или излишками товарно-материальных ценностей и суммой причинённого организации ущерба;

выявление круга лиц, за которыми по документальным данным в период образования недостачи либо излишков числились денежные средства, а также лиц, обязанных обеспечивать выполнение требований бухгалтерского учёта и контроля, несоблюдение которых установлено в процессе производства экспертизы;

правильности документального оформления операций приёма, хранения, реализации товарно-материальных ценностей;

документальной обоснованности оприходования, отпуска и списания материалов, готовой продукции, товаров, размеров и стоимости неучтённой продукции, определяемых с учётом заключений технологов, товароведов, других специалистов, и иных материалов дела.

Исходя из задач исследования, определяются объекты, источники информации, методические приёмы исследования, обобщения и реализации результатов судебнобухгалтерской экспертизы операций с материальными ценностями.

К объектам экспертного исследования операций с материальнопроизводственными запасами относятся:

первичная документация — доверенность, книга учёта выданных доверенностей, приходный ордер, акт о приёмке материалов, лимитно-заборная карта, требование-накладная, накладная на отпуск материалов на сторону, акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений, акт на списание материалов, акт о расходе материалов, график выпуска готовой продукции, приёмо-передаточная накладная, приёмо-передаточные акты, приказ-накладная на отпуск, книги покупок и продаж, счёт-фактура, товарная накладная, накладная на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары, расходноприходная накладная, акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей, акт о

29

списании товаров, договор на поставку продукции, договор о полной материальной ответственности и др.;

инвентаризационные материалы — форма № ИНВ-3 «Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей», форма № ИНВ-4 «Акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных», форма № ИНВ-5 «Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение», форма № ИНВ-6 «Акт инвентаризации товарно-материальных ценностей, находящихся в пути», форма № ИНВ-19 «Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарноматериальных ценностей», форма № ИНВ-22 «Приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации»;

регистры синтетического и аналитического учёта — карточка учёта материалов, журнал учёта товарно-материальных ценностей, сданных на хранение, журнал учёта поступающих грузов, журнал учёта поступления продукции, товарноматериальных ценностей в места хранения, журнал учёта расхода продукции товарноматериальных ценностей в местах хранения, журнал учёта поступления плодовоовощной продукции в места хранения, журнал учёта расхода плодовоовощной продукции в местах хранения, карточка количественно-стоимостного учёта, товарный отчёт, отчёт о движении материалов, ведомость учёта движения готовой продукции, журналы-ордера по счётам 10 «Материалы», 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 41 «Товары» , 43 «Готовая продукция»;

бухгалтерская отчётность — форма № 1 «Бухгалтерский баланс», форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»;

внеучётная информация — приказы, распоряжения руководителя, договоры. Источникам информации экспертного исследования операций с материально-

производственными запасами являются:

Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01); методические указания по бухгалтерскому учёту материальнопроизводственных запасов; нормы естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей, утверждённые постановлением Правительства РФ от 12 ноября 2002 г. № 814 (с изменениями от 29 мая 2006 года); унифицированные формы первичной учётной документации по учёту труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве, утверждённые постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а; унифицированные формы первичной учётной документации по учёту торговых операций, утверждённые постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. № 132; унифицированные формы первичной учётной документации по учёту продукции, товарно-материальных ценностей в местах хранения, утверждённые постановлением Госкомстата России от 9 августа 1999 г. № 66;

акты ревизии и проверок материальных ценностей, заключения экспертных проверок технологии производства, товароведческих экспертиз, другие материалы дела.

Эксперт устанавливает прежде всего сохранность материальных ресурсов: заключение договоров о материальной ответственности работников, соблюдение трудового законодательства, создание условий для введения в действие договоров; наличие подписей материально ответственных лиц на учётных регистрах, отражающих движение ценностей. Экспертиза изучает организацию текущего контроля над сохранностью и расходованием ценностей, работой материально ответственных лиц, сроки проведения инвентаризаций, их качество и влияние на сохранность ценностей.

30

3.2 Методика исследования операций с материально-производственными запасами

Для проверки операций с материальными ценностями используются следующие основные методы: формальную проверку, арифметическую проверку, нормативную проверку документов, встречную проверку документов, взаимный контроль (сопоставление) документов, контрольное сличение, восстановление количественносуммового учёта, анализ ежедневного движения товарно-материальных ценностей с определением остатка после каждой операции или по окончании каждого дня.

Таким образом, все используемые при экспертизе методы можно разделить на две группы:

проверка бухгалтерских документов и записей по материальным активам;

контрольное сличение, которое является разновидностью метода инвентаризации.

При проверке бухгалтерских документов и записей по материальным активам, эксперт может получить доказательства относительно фактического наличия ценностей по учётным данным, количественную и стоимостную оценку материальных ценностей.

Документальные приёмы экспертизы используются при проверке операций по поступлению и выбытию материально-производственных запасов. Основное внимание уделяется количественной и качественной приёмке материальных ценностей от поставщиков, а также внутренним перемещениям в межцеховом направлении, между материально ответственными лицами, складами и производством. При этом экспертиза исследует полноту оприходования материальных ценностей по данным бухгалтерского учёта, соответствие их по качеству сопроводительным и приёмным документам, составленным материально-ответственными лицами, а также материалов, поступивших без сопроводительных документов.

Проверяя полноту оприходования материальных ценностей, следует обратить внимание на реальность кредиторской задолженности поставщикам с целью выявить неучтённые счета поставщиков. Для этого сверяются записи в регистрах бухгалтерского учёта с данными предъявленных счетов, договоров, денежных документов об оплате поставщикам.

В ходе документальной проверки операций по поступлению материальнопроизводственных запасов устанавливают соблюдение правил количественной и качественной приёмки; правильность оформления актов приёмки, коммерческих актов, актов расхождений, выявленных при приёмке; своевременность представления в бухгалтерию отчётов материально ответственных лиц и реестров оправдательных документов. При выявлении расхождений необходимо провести встречную проверку документов.

При необходимости проведения встречной проверки эксперт вправе ходатайствовать о её проведении перед правоохранительными органами. Эксперты могут получить информацию, подтверждающую или опровергающую их предварительные выводы. Однако вполне возможен вариант, когда выявляются те стороны деятельности или проблемы, которые прежде были не известны экспертам (либо не рассматривались ими как существенные).

При проверке полноты оприходования материальных ценностей внутренние документы сверяют с сопроводительными документами поставщиков. Эксперт изучает правильность составления актов на расхождение в количестве и качестве поступивших материальных ценностей и своевременность предъявления претензий к поставщикам или транспортной организации. Иногда расхождения могут быть результатом присвоения материальных ценностей и оформления подложных актов с целью скрыть

31

недостачу или пересортицу. При необходимости следует провести встречную сверку с документами, находящимися у поставщиков материальных ценностей.

Одновременно необходимо установить, имеются ли в наличии договоры на поставку и правильность их оформления. Кроме того, договоры проверяются в соответствии с законодательством. Все договоры должны подписываться руководителем организации только после визы главного бухгалтера и руководителей финансовой, планово-экономической и юридической служб, что обеспечивает согласованность действий различных служб. На основе договоров с поставщиками проверяют обоснованность операций по поступлению и оприходованию материальнопроизводственных запасов.

Из журнала по учёту поступивших грузов можно получить данные в разрезе поставщиков об ассортименте и сроках поставки материальных ценностей. Эксперт изучает, как организован такой учёт в проверяемой организации: указываются ли по каждому поставщику ассортимент и сроки поставки материалов по договору, приводится ли на основании документов фактически поступивший ассортимент материалов с указанием даты поступления. Для выяснения достоверности приведённой в оперативном учёте информации эксперт сопоставляет её с данными, отражёнными в бухгалтерском учёте. По записям в журнале учёта поступающих грузов и карточкам учёта договоров поставки можно определить, какие поставки были осуществлены за проверяемый период.

Если материальные ценности закупали за наличный расчёт у физических лиц или индивидуальных предпринимателей, эксперт обращает внимание на наличие и правильность оформления закупочных актов. Акт должен содержать следующие обязательные реквизиты: паспортные данные продавца, название, количество и стоимость материальных ценностей. Внутренними документами, которыми оформляют поступившие ценности, могут быть сопроводительные документы поставщиков со штампами получателя груза, приёмные акты, приходные накладные и некоторые другие документы в зависимости от принятого порядка оформления приёмки груза.

Арифметическая проверка применяется при проверке правильности осуществления сложных расчётов. Эксперт устанавливает обоснованность и правомерность формул, по которым они производятся в организации, например калькуляция себестоимости единицы продукции в части материальных затрат.

Посредством арифметической проверки проверяется не столько правильность сложения-вычитания, сколько избранный организацией алгоритм расчёта, его обоснованность с точки зрения законодательства, в том числе налогового.

Эксперт осуществляет самостоятельный выбор механизма расчёта, исчисление альтернативного нужного показателя с точки зрения соблюдения законодательства. На этом основании производится оценка фактических данных учёта в сопоставлении с величинами, которые должны были формироваться согласно требованиям нормативных актов. Исчисляется величина, которая отражает сумму материального ущерба в результате незаконных действий должностных лиц.

В процессе экспертизы осуществляется проверка организации первичного учёта. Исследование проводится по следующим направлениям:

проверка полноты и точности фактов оприходования материальнопроизводственных запасов;

проверка оперативности регистрации фактов поступления сырья, материалов;

проверка законности первичной учётной документации, оформляющей операции по расчётам с поставщиками и подрядчиками;

проверка полноты и точности регистрации документа в учётных регистрах.

С помощью проверки полноты и точности фактов оприходования материально-

32

производственных запасов эксперт устанавливает, что в организации имеется вся первичная документация по всем поступившим ценностям за отчётный период. При этом эксперту надлежит сверить данные первичных приходных документов с договорами на поставку с тем или иным поставщиком. Затем необходимо проверить наличие счетов-фактур от поставщиков по каждой конкретной сделке по журналу регистрации счетов-фактур. Данные счётов-фактур сверяются с данными накладных. После этого необходимо сверить полученные данные с данными складского учёта или с информацией от бухгалтерии о принятых к учёту материально-производственных запасах.

Эксперт должен указать на расхождение между датами совершения хозяйственных операций и сроками их регистрации в учёте, а также выяснить, разовый или систематический характер носят такие факты. Необходимо установить, каким образом и в какие сроки обрабатываются поступившие в организации документы, каковы основные каналы поступления документов, ведётся ли их централизованная регистрация и т.д. Следует также ознакомиться с перечнем постоянных и разовых контрагентов организации, причём документам последних уделить особое внимание.

Наиболее значительных размеров мошенничество может достигать при осуществлении закупочных операций. Нарушения при закупках сырья могут быть как различными: предъявление в качестве оправдательных документов накладных и счетов фиктивных фирм, что выявляется по результатам инвентаризации и сверок расчётов, проверок подлинности печатей и реквизитов, сверки почерков при оформлении документов, мошенничество по взаимной договорённости должностных лиц обеих сторон сделки в целях обеспечения неверных кассовых выплат. Эксперт устанавливает наличие случаев перекрытия кредиторской задолженности перед одним контрагентом дебиторской задолженностью другого.

При проверке операций по претензиям эксперт должен убедиться, что претензия действительно была предъявлена и что отражённые на счёте 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт «Расчёты по претензиям» суммы соответствуют значениям, укачанным в коммерческом акте. Претензия должна быть предъявлена своевременно, и пакет документов, приложенных к претензии и исковым заявлениям, должен быть доказательным, в частности в нём должны присутствовать как минимум претензионный расчёт, коммерческий акт об установление расхождении в количестве и качестве при приёмке материально-производственных запасов, претензионное удостоверение о полномочии участников количественной и качественной выбраковки, документы, подтверждающие произведённые расходы, стоимость которых возмещается за счёт поставщика.

При проверке организации учёта операций использования материальнопроизводственных запасов проверяются система отпуска материалов в производство (цеха основного и вспомогательного производства), своевременность и точность отражения отпуска в соответствующих первичных и сводных документах.

Проверка договорной дисциплины и организации бухгалтерского учёта операций с покупателями на счёте 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» осуществляется аналогично расчётам с поставщиками и подрядчиками.

Для проведения экспертного исследования операций с материальнопроизводственными запасами эксперт использует результаты других экспертиз (химико-технологический анализ, контрольный запуск сырья и материалов в производство, контрольный обмер). Так, судебно-бухгалтерская экспертиза операций с материальными ресурсами при необходимости использует выводы товароведческих экспертиз относительно качества сырья и материалов, технологических экспертиз — в части технологии обработки сырья, полуфабрикатов и изделий, изготовления

33

продукции, соответствие продукции израсходованному сырью.

Применение метода контрольно сличения основано на проверке инвентаризационных материалов (инвентаризационных описей, сличительных ведомостей, актов инвентаризации). Проверке подвергается межинвентаризационный период, т.е. бухгалтерские записи и операции между датой последней и предыдущей инвентаризации.

Сущность этого метода заключается в применении формулы товарного баланса (баланса движения материальных ценностей). Сумма показателей остатков ценностей на начало периода и поступивших ценностей за исследуемый период должна быть равна сумме показателей выбывших ценностей и оставшихся в остатке на конец исследуемого периода.

Материальные ценности должны быть отражены в учёте и отчётности по фактической себестоимости. Правильность оценки материальных ценностей находится в зависимости от организации и постановки их аналитического и синтетического учёта. Эксперт должен проверить, ведётся ли учёт на счёте 10 «Материалы» в разрезе субсчетов (сырьё и материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали, топливо и другие однородные группы) и по каждому названию материальных ценностей в зависимости от их потребительских признаков (сорта, марки, кондиции и т.д.); присваивают ли материальным ценностям номенклатурные номера в зависимости от их потребительских признаков и указывают ли их в первичных документах и складском учёте.

Финансовые показатели деятельности организации зависят выбранного метода оценки запасов. Способ проверки зависит от того, какой метод списания материальнопроизводственных запасов применяют в организации:

по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени закупок (ФИФО);

по себестоимости единицы приобретения материалов.

Эксперт должен убедиться в неизменности применения в течение года выбранных методов оценки по отношению к конкретным видам запасов, проверить правильность их применения. Использование метода контрольного сличения позволяет проверить правильность списания стоимости материальных ценностей на издержки производства можно по формуле товарного баланса:

Р= Н + П - К, где Р — стоимость материальных ценностей, израсходованных в отчётном

периоде; Н, К –– стоимость остатка материальных ценностей на начало и конец отчётного

периода на счетах учёта производственных запасов; П –– стоимость материальных ценностей, поступивших за отчётный период.

При ошибочном или умышленном завышении фактической себестоимости материалов искусственно увеличиваются затраты на производство готовой продукции и снижается прибыль от продажи продукции. Чтобы провести проверку использования материальных ценностей на производственные и другие цели, эксперт должен детально ознакомиться с особенностями технологического процесса, а также с порядком передачи ценностей со склада в производство, поскольку при их нарушении возникают многие недостатки и злоупотребления.

Отпуск материалов в производство проверяют по накопительным ведомостям расхода материалов со складов, составляемым на основе расходных документов. Эксперт может проверить правильность определения производственной себестоимости готовой продукции по видам изделий и заказам, правильность расчётов и списания сумм отклонений фактической себестоимости от плановой, проверить правильность оценки готовой продукции.

34