1)наличие долгосрочной дебиторской задолженности;

2)авансов, перечисленных в качестве предоплат;

3)средств, перечисленных в качестве вклада в совместную деятельность с иностранным партнёром;

4)средств, инвестированных в ценные бумаги иностранных эмитентов.

Могут быть и другие варианты операций, с помощью которых вывезённые за границу валютные средства назад возвращаться не будут.

Проверка полноты и правильности синтетического учёта денежных средств на прочих счетах в банке. Кроме расчётных и валютных счетов, организации могут иметь и прочие счета в банках, на которых учитываются денежные средства, подлежащие обособленному хранению. Открытие специальных счетов в банке вызвано также спецификой ведения отдельных форм расчётов между организациями. Экспертная проверка проводится по каждому специальному счёту в банке.

Для учёта операций на прочих счетах в банке предназначен счёт 55 «Специальные счета в банках», на котором отражается движение денежных средств как в российской, так и в иностранной валюте. Для контроля над движением денежных средств, требующих обособленного хранения, открываются субсчета 55-1 «Аккредитивы», 55-2 «Чековые книжки», 55-3 «Депозитные счета».

Эксперт-бухгалтер должен проверить, обеспечивает ли построение аналитического учёта на счёте 55 «Специальные счета в банках» возможность получения данных о наличии и движении денежных средств по видам целевого назначения.

Если в организации ведутся подобные расчёты, то эксперту-бухгалтеру необходимо проверить:

правильность и законность применения аккредитивной формы расчётов;

правильность документального оформления операций, оплаченных чеками из чековых книжек;

наличие депозитных сертификатов, приобретённых у банка (если такие операции проводились);

полноту и правильность документального оформления операций по движению средств целевого финансирования;

правильность составления бухгалтерских проводок по счёту 55 «Специальные счета в банках»;

соответствие записей в выписках банка по операциям счёта 55 «Специальные счета в банках» (сверяется с главной книгой и журналом-ордером).

2.3 Особенности судебно-бухгалтерской экспертизы операций с денежными средствами в кассе и на счетах в банке

Операции с денежными средствами занимают основной раздел организации бухгалтерского учёта экономического субъекта. Они связаны не только со спецификой кассовой и банковской деятельности организации, но и с решением других вопросов финансово-хозяйственного характера, например:

оплата поступающих товаров, материалов, основных средств, нематериальных и финансовых активов;

оплата расходов организации по статьям затрат; оплата оказанных услуг сторонними организациями;

продажа материально-производственных запасов, основных средств, нематериальных и финансовых активов, работ, услуг;

22

расчёты с бюджетом и внебюджетными фондами; кредитно-денежные операции организации; расчёты с персоналом, подотчётными лицами, акционерами.

В практике уголовного, гражданского или арбитражного судопроизводства любая экспертиза исследует операции с денежными средствами в кассе и на счетах в банке с точки зрения соответствия организации их учёта и документального подтверждения.

Результаты проверки кассовых и банковских операций могут быть представлены в заключении эксперта в отдельном разделе при формулировке ответов на поставленные вопросы.

Как свидетельствует практика, наибольшее число злоупотреблений по кассе связано с заработной платой и подотчётными суммами: включение в ведомости подставных лиц, двойной ведомости, завышение итогов сумм к выдаче в целях получения из банка излишних сумм и т.д.

Судебно-бухгалтерская экспертиза операций с денежными средствами производится обособленно от проверки других хозяйственных операций экономического субъекта в следующих случаях:

когда на разрешение экспертизы поставлены вопросы, связанные с недостачей денежных средств или их хищением в особо крупных размерах;

когда имеют место нарушения нормативных документов в области организации бухгалтерского учёта операций с денежными средствами, послужившие причиной нанесения материального ущерба экономическому субъекту;

когда выявляются факты присвоения денежных средств отдельными работниками организации, имеющими доступ к наличным денежным средствам (руководителем, кассиром или бухгалтером).

Хищения денежных средств со счетов банка или из кассы в судебнобухгалтерской экспертизе можно разделить на две группы.

Первая группа − хищения, маскируемые подлогом в первичных документах и аналитическом учёте. Подлог может быть материальным и интеллектуальным.

Вторая группа − хищения, не связанные с подлогом в аналитическом учёте и первичной документации.

Материальный подлог в кассовой книге практически невозможен, так как хищение денег из кассы, не маскируемое первичными документами, не может быть совершено без участия кассира и ведёт к его материальной ответственности. Интеллектуальный подлог в кассовой книге встречается в трёх формах:

1)бездокументные записи в графе «Расход» со ссылкой на вымышленную платёжную ведомость или расходный кассовый ордер;

2)неправильный подсчёт итогов в листах Кассовой книги;

3)неправильный перенос остатка из одного отчёта в другой.

Во всех случаях обязательно участие в преступлении бухгалтера, обрабатывающего Кассовую книгу.

В Кассовой книге бездокументные записи могут быть легко обнаружены. Поэтому чаше всего используют подлоги в первичных приходных и расходных кассовых документах, прилагаемых к отчёту кассира. То есть используются фиктивные приходные или расходные кассовые ордера, или эти документы фальсифицированы.

Хищение денег, маскируемое подлогом в банковских выписках, делится на две группы:

1)хищения, связанные с подделкой выписок;

2)хищения, связанные с искажением содержания выписок.

При материальном подлоге преступники вносят изменения в подлинные выписки либо изготавливают полностью поддельные банковские выписки. Эти подлоги

23

выявляют сопоставлением экземпляров выписок, изъятых из дел данной организации, с экземплярами выписок, хранящихся в учреждениях банка.

Интеллектуальный подлог в банковских выписках возможен только при участии в преступлении банковских работников. Разоблачение таких хищений производится путём документальных ревизий одновременно и в банке, и в организации. В данном случае преступники могут, получив с расчётного счёта деньги, не приходовать их по кассе, а сумму разрыва скрывать путём изготовления подложных платёжных поручений с отметкой банка о прохождении или путём бездокументных записей в регистрах бухгалтерского учёта. Кроме того, преступники могут фальсифицировать отдельные экземпляры одного и того же платёжного поручения. Такие подлоги выявляются путём сличения всех экземпляров этого документа, находящегося в различных учреждениях и организациях.

Хищения денежных средств, не связанные с подлогом в аналитическом учёте и первичной документации, производятся фактически. Например, перевод денег с расчётного счёта организации на расчётный счёт получателя, который их незаконно присваивает.

Вопросы и задания для самопроверки

1.Какие задачи решает судебно-бухгалтерская экспертиза операций с денежными средствами и кассе и на счетах в банке?

2.Назовите объекты экспертизы операций с денежными средствами.

3.Назовите основные источники информации, используемые при экспертизе операций с денежными средствами.

4.Как установить достаточность бухгалтерской информации для проведения экспертного исследования?

5.Какие методы применяет эксперт при исследовании операций с денежными средствами?

6.По каким признакам можно проверить кассовые и банковские документы?

7. В чём заключается сущность экспертизы организации синтетического и аналитического учёта операций с денежными средствами в кассе и на счетах в банке?

8. Назовите типичные нарушения, выявляемые в процессе экспертного исследования операций с денежными средствами?

9. На какие группы делятся хищения денежных средств в судебно-бухгалтерской экспертизе?

10. Приведите пример материального и интеллектуального подлога в процессе экспертного исследования операций с денежными средствами?

Практические задания по теме

Упражнение 1

Определить достаточность сведений о фактах операций с денежными средствами, если перед экспертом-бухгалтером поставлен вопрос об установлении документальной обоснованности отражения операций по расходованию денежных средств на приобретение бытовой техники для личных нужд.

Исходные данные:

На основании счёта-фактуры № 8876541/20 от 10 февраля поставщик ООО

«Альфа», покупатель ООО «Сигма», приобретён холодильник «Бирюса» на сумму 30 000 руб. Холодильник отнесён в состав инвентаря и хозяйственных принадлежностей (главная книга за февраль 200 г.). Далее стоимость холодильника отнесена на общепроизводственные расходы в феврале 200_ г. Выписка банка с

24

расчётного счёта от 01 февраля 200_ г.; платёжное поручение № 33 от 01 февраля 200 г.; плательщик ООО «Сигма»; получатель ООО «Альфа», об оплате по счёту № 317/20 от 31 января 200_ г. подтверждает оплату стоимости холодильника в сумме 30 000 руб.

Упражнение 2

При проведении судебно-бухгалтерской экспертизы, назначенной следователем прокуратуры по уголовному делу № 19235, по факту невыплаты заработной платы работникам организации свыше двух месяцев на рассмотрение эксперта были поставлены вопросы: правильно ли документально оформлены операции по расходу денежных средств на выплату заработной платы, командировочные расходы и прочие расходы, соблюдена ли очерёдность выплат.

Исходные данные:

В 200_ г. наличными денежными средствами оплачивались расходы, которые могли быть направлены на выплату заработной платы работникам.

Расходы на оплату поездок включали оформление и оплату виз, проезд, проживание в отеле и выставочные затраты. К авансовым отчётам прилагается командировочное удостоверение (форма № 30). В задании по командировке указано, что цель командировки — участие в международной выставке. Расходы включают суточные и авиабилет.

Все расходы, связанные с поездками, сгруппированы в таблице 1. Таблица 1 – Оплата расходов на поездки (по данным авансовых отчётов)

Отчёты о выполнении командировок, программы командировок отсутствуют. Служебный характер, целесообразность и результативность командировок в составе делегаций не определены.

Кроме того, в 200_ г. денежные средства были отвлечены на прочие расходы (таблица 2).

25

Таблица 2 – Оплата прочих расходов 200_ г. (на основании авансовых отчётов)

Таким образом, на прочие непроизводственные расходы было израсходовано средств организации на сумму 76 717,16 руб.

Упражнение 3

Классифицируйте хищения денежных средств со счётов для целей назначения судебно-бухгалтерской экспертизы по трём группам (материальный подлог, интеллектуальный подлог, не связанные с подлогом):

1.Преступники вносят изменения в подлинные выписки.

2.Преступники изготовляют полностью поддельные банковские выписки.

3.Преступники, получив с расчётного счёта деньги, не приходуют их по кассе,

асумму разрыва скрывают путём изготовления подложных платёжных поручений с отметкой банка о прохождении операций.

4.Преступники, получив с расчётного счёта деньги, не приходуют их по кассе,

асумму разрыва скрывают путём бездокументных записей в регистрах бухгалтерского учёта.

5.Преступники фальсифицируют отдельные экземпляры одного и того же платёжного поручения.

6.Перевод денег с расчётного счёта организации на расчётный счёт получателя, который их незаконно присваивает.

7.Перечисление денежных средств с расчётного счёта на лицевой счёт сотрудника без подтверждения задолженности документально.

8.Внесение исправлений в платёжные поручения без изменения выписок

банка.

9.Снятие наличных в банке, сопровождающееся записями в учёте по корреспонденции со счетами расчётов, а не кассой.

Упражнение 4

Классифицируйте хищения денежных средств из кассы организации для целей назначения судебно-бухгалтерской экспертизы по трём группам (материальный подлог, интеллектуальный подлог, не связанные с подлогом):

1.Отсутствие записи в кассовой книге и в отчёте кассира при наличии кассового ордера.

2.Нарушение нумерации приходных и расходных кассовых ордеров.

3.Приписки, неоговорённые исправления в документах, неоформленные кассовые ордера.

4.Неполное оприходование денежных средств, списание в расход завышенных

сумм.

5.Искусственное увеличение оборотов в отчёте кассира, неподтверждённое документами.

6.Непроизводственное и нецелевое использование денежных средств.

26

7.Бездокументные записи в графе «Расход» со ссылкой на вымышленную платёжную ведомость или расходный кассовый ордер.

8.Неправильный подсчёт итогов в листах Кассовой книги.

9.Неправильный перенос остатка из одного отчёта в другой.

10.Используются фиктивные приходные или расходные кассовые ордера.

Упражнение 5

Выберите из перечисленных приёмов исследования операций только те, которые используются при исследовании операций с денежными средствами в кассе и на счетах в банке, разделив их на документальные и методические.

Приёмы и методы исследования:

1.Анализ показателей отчёта о движении денежных средств.

2.Детальный анализ движения денежных средств на основании первичных документов.

3.Анализ движения денежных средств в кассе на основании отчётов кассира, приходных и расходных кассовых ордеров;

4.Проверка соблюдение документального оформления кассовых операций.

5.Проверка авансовых отчётов.

6.Проверка полноты сдачи денег в кассу банка.

7.Анализ движения денежных средств на счетах в банке по выпискам банка с прилагаемыми к ним документами (платёжными поручениями, требованиями, ордерами и др.).

9.Проверка полноты и правильности синтетического учёта операций по расчётному счёту.

10.Проверка полноты и правильности синтетического учёта по валютному

счёту.

11.Проверка полноты и правильности синтетического учёта денежных средств на прочих счетах в банке.

12.Рассмотрение дел о дарении имущества, приобретённого за счёт средств организации, выдаче ссуд без их дальнейшего возврата, необоснованной выдаче премий, выдаче денежных средств, оформленных «липовыми» трудовыми соглашениями.

13.Проведение инвентаризации денежных средств, хранящихся и кассе.

14.Рассмотрение вопросов о наличии текущей кредиторской задолженности и возможности её погашения со стороны организации.

15.Пересчёт сумм в отчётах кассира, кассовой книге, выписках банка, журналах-ордерах, главной книге.

16.Проверка соблюдения установленных предельных сумм расчётов наличными деньгами между юридическими лицами.

Упражнение 6

В отчёте кассира от 8 июля 200_ г. по приходному кассовому ордеру № 5 от 8 июля 200_ г. отражены поступившие денежные средства от покупателя за проданные материалы. Для учёта доходов и расходов организация не применяет кассовый метод. В учёте составлена запись на поступление денежных средств:

Д 50 К 91 − 1 000 руб. Задание

1. Какими источниками информации экспертного исследования операций с

27

денежными средствами следует пользоваться для установления соответствия ведения операций действующим нормам законодательства?

2. Какие нарушения обнаружены по результатам экспертизы?

Упражнение 7

Бухгалтер ООО «Правда» отражает операции в кассовой книге суммарно за некоторый период времени, например, указывая на листе кассовой книги: "Касса за 1 – 20 апреля 200_ года", не делаю ежедневные отчёты кассира.

Лимит остатка кассы для ООО «Правда» – 4 000 руб. Остаток наличных денег в кассе на 1 апреля 200_ года составил 300 руб. За период с 1 по 20 апреля 200_ года по кассе были следующие операции:

1 апреля – поступила наличная выручка – 10 000 руб.; 5 апреля – получены наличные деньги из банка на хозяйственные расходы –

5 000 руб.;

20 апреля – выданы наличные под отчёт – 12 000 руб. Остаток денег в кассе на 21 апреля – 3 300 руб.

Бухгалтер считает, что не допускает ошибок и лимит остатка денежных средств в кассе не превышался.

Задание

1.Укажите, кем устанавливается лимит остатка наличных денег в кассе и в каких случаях он может быть превышен.

2.Какие выводы сделает эксперт о соответствии отражения кассовых операций требованиям нормативных актов?

Упражнение 8

Кассир промышленного предприятия 12.12.200_ г. получил по чеку денежные средства в сумме 300 000 руб. и выдал их из кассы на следующие цели:

–под отчёт – 4 000 руб. на основании устной заявки работника;

–на выплату заработной платы на основании платёжной ведомости, подписанной руководителем и главным бухгалтером −170 000 руб.

Далее кассиром были сделаны записи Д 91 К 50 на сумму 100 000 рублей, расходный кассовый ордер отсутствует; оставшиеся 26 000 руб. сдал в банк. Хищение обнаружено спустя 6 месяцев.

1.Укажите нарушения кассовой дисциплины, допущенные кассиром.

2.Может ли эксперт сделать вывод о подлоге?

3.Какие меры необходимо принять должностным лицам организации для возврата похищенной суммы, если на момент экспертизы виновный кассир работает в другом подразделении организации.

Упражнение 9

ООО"ДЭК" заключило контракт на приобретение товаров на сумму 50 000

долл. США.

ООО"ДЭК" подал в банк "АКБ" заявку на приобретение валюты и перечислил ему для оплаты контракта 1 800 000 руб.

Банк "АКБ" приобрёл валюту на бирже по курсу 26 руб./USD. Курс доллара, установленный Банком России, – 27 руб./USD.

Комиссия банка составила 4 000 руб. Бухгалтер "ДЭК" сделал проводку:

Д 57 К 51 – 1 800 000 руб. – перечислены рубли для покупки валюты.

Д 52-1-1 К 57 – 1 350 000 руб. (50 000 USD х 27 руб./USD) – купленная валюта зачислена на текущий счёт.

28