приобщаются документы, вызвавшие сомнение в их подлинности, признанные недооформленными или при наличии расхождения между несколькими документами, отражающими одну и ту же операцию, а также документы, которые не приняты проверявшим по каким-либо причинам. В акте приводятся основные объяснения должностных лиц и их анализ, обязательно указывается, кто проводил проверку, и кто при этом присутствовал.

Впроцессе исследования материалов уголовного, гражданского или арбитражного дела эксперт-бухгалтер может получить дополнительные сведения из протоколов следственных и судебных действий: протокола осмотра, обыска, выемки и других.

Из протокола обыска можно определить источники происхождения бухгалтерских документов, установить место изъятия документов.

Протокол выемки документа иногда позволяет дать правильное и полное заключение по всем фактам и обстоятельствам, исследуемым способом встречной проверки. Исследование протоколов осмотра документов в отдельных случаях может заменить эксперту-бухгалтеру эти документы.

Впротоколах допросов (свидетелей, обвиняемых, подозреваемых) может быть зафиксирована полезная для эксперта-бухгалтера информация об обстоятельствах, связанных с ведением бухгалтерского учета, совершением финансово-хозяйственных операций, деятельностью работников бухгалтерии.

Большое значение для эксперта-бухгалтера могут иметь заключения экспертов другой специальности, так как в отдельных случаях без них практически невозможно разрешить вопросы судебно-бухгалтерской экспертизы, то есть определить сумму ущерба, период его образования, дать характеристику состояния бухгалтерского учёта.

Например, заключение эксперта-криминалиста о доброкачественности или

подложности документов эксперт-бухгалтер может использовать при установлении материального ущерба в размере суммы подложных документов. Заключение экспертатовароведа о размере естественной убыли помогает эксперту-бухгалтеру установить размер материального ущерба. Заключение эксперта-технолога о количестве израсходованного сырья также помогает эксперту-бухгалтеру установить размер материального ущерба.

1.3 Методы экспертизы и их использование при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы

Методы экспертизы — это совокупность приёмов, с помощью которых эксперт-бухгалтер изучает предмет судебно-бухгалтерской экспертизы. Все методы судебно-бухгалтерской экспертизы сводятся в систему.

Методы судебно-бухгалтерской экспертизы можно условно разделить на общенаучные, приёмы общей и частной методики. Общенаучные методы основываются на общепринятых подходах к исследованию.

Анализ (от греч. разложение) — приём исследования, который включает в себя изучение предмета путём мысленного или практического расчленения его на составные объекты. Каждая из выделенных частей анализируется отдельно в рамках единого целого, например исследование фактов по уголовному или гражданскому делу в рамках представленных перед экспертом вопросов.

Синтез (от греч. соединение, сочетание, составление) — метод изучения объекта в его целостности, единстве и взаимосвязи его частей. В финансовохозяйственном контроле синтез можно связать с анализом. Он позволяет соединить объекты, расчленённые в процессе анализа, установить их связь и познать предмет как единое целое, например составление заключения по вопросам экспертного исследования.

10

Индукция (от лат. наведение) — приём исследования, представляющий собой умозаключение от частных факторов к общим выводам, т.е. вывод о состоянии объекта делается на основании исследования отдельных его сторон, например экспертиза документов, отражающих задолженность организации, проводится первоначально по данным аналитического учёта, а затем — по данным синтетического учёта.

Дедукция (от лат. выведение) — исследование состояния объекта в целом и на основе логических рассуждений выведение выводов о его составных элементах, т.е. умозаключение от общего к частному, например общая сумма убытка распределяется между материально ответственными лицами по видам имущества и периодам возникновения.

Сравнение — познание одних объектов на основании их сходства с другими. Метод сравнения может составлять основу стандартизации и моделирования, применяемого в судебно-бухгалтерской экспертизе, например соблюдение законодательства в организации бухгалтерского учёта.

Моделирование — изучение самого объекта и создание модели, которая содержит существенные черты и признаки оригинала. В судебно-бухгалтерской экспертизе применяются стандарты (модели) проведения исследования.

Абстрагирование (от лат. отвлекать) — приём мысленного отвлечения от конкретных объектов к отвлечённым понятиям, например на основании оценки системы контроля трудовой дисциплины в отдельных подразделениях делаются выводы об организации.

Конкретизация (от лат. — густой, уплотнённый) — исследование объектов во всей их разносторонности, многообразии, например выявление в процессе контроля конкретных расходов по местам их образования — подразделениям организации.

Системный анализ — изучение объекта исследования как совокупности элементов, образующих систему, т.е. можно дать оценку поведения объекта как системы со всеми факторами, влияющими на его функционирование, например ущерб организации нанесён лицами, которые находятся в определённых правоотношениях.

Функционально-стоимостной анализ — изучение объекта на стадии инженерной или технологической организации производства, например проектирование и оценка экономической эффективности технологических процессов и качества выпускаемой продукции.

Особенность приёмов общей методики судебно-бухгалтерской экспертизы состоит в том, что они применяются независимо от характеристики расследуемого преступления. К их числу относят: формальную проверку, арифметическую проверку, нормативную проверку документов, встречную проверку документов, взаимный контроль (сопоставление) документов, контрольное сличение.

Формальная проверка документов – способ, с помощью которого эксперт может установить наличие и правильность заполнения необходимых реквизитов.

Арифметическая проверка – заключается в таксировке (расчёт суммы операции на основании указанных в документе натуральных измерителей цен), подсчёте итоговых показателей и позволяет выявить счётные ошибки, влияющие на сумму материального ущерба.

Нормативная проверка документов – способ, позволяющий установить соответствие документов правилам, которые зафиксированы в нормативных правовых актах.

Встречная проверка документов заключается в сопоставлении отдельных экземпляров одного и того же документа, находящихся в разных организациях, а также документов, связанных между собой одной и той же операцией.

11

Взаимный контроль (сопоставление) содержания разных документов осуществляется путём изучения и сопоставления отдельных реквизитов, повторяющихся в ряде документов, отражающих взаимосвязанные операции. Например, данные о количестве мест или весе оприходованных грузов в приходных документах складов сопоставляются с аналогичными данными в документах об их перевозке; данные о количестве изготовленной продукции или полуфабрикатов по данным сдаточных накладных – с документами о начисленной заработной плате рабочим-сдельщикам и др.

Контрольное сличение – способ экспертного исследования, который широко применяется при расследовании уголовных дел, связанных с хищением материальных ценностей и другими злоупотреблениями в системе торговли. Суть его заключается в том, что к остатку товара определённого наименования, указанному в инвентаризационной описи на начало учётного периода, прибавляется количество товара, поступившего в течение исследуемого периода. Затем исключается документированный расход товара того же наименования и за тот же период. Полученное количество называется максимально возможным остатком товара, определённым на конец учётного периода. Если этот остаток превышает остаток товаров, указанный в инвентаризационной описи, то результат этого сопоставления определяет расход товаров. Такое превышение называется возможной или предполагаемой реализацией товара за данный период.

В отдельных случаях остаток товара, указанный в инвентаризационной описи, может превышать максимально возможный остаток. При правильном осуществлении товарных операций такого превышения не может быть. Наличие его свидетельствует:

–о приписке, т.е. об увеличении фактического наличия товара в инвентаризационной описи на конец учётного периода;

–о занижении фактического наличия товара и его цены в инвентаризационной описи на начало учётного периода;

–о наличии товара, не отражённого в приходных документах, в том числе полученного со стороны;

–о пересортице однородных товаров при поступлении, документированном расходе или инвентаризации;

–о бестоварности операций, отражённых в документах.

Приёмы частной методики – это такие приёмы, которые носят специфический характер и используются в экспертной практике. К таким приёмам относятся: восстановление количественно-суммового учёта, анализ ежедневного движения товарно-материальных ценностей и денежных средств с определением остатка после каждой операции или по окончании каждого дня.

Восстановление количественно-суммового учёта заключается в том, что на основе первичных документов по приходу и расходу ценностей полностью восстанавливается их количественный учёт, что позволяет конкретно анализировать движение ценностей по каждому виду в отдельности. Этот приём применяется в организациях, где каждая приходная и расходная операция оформляется первичными документами, но количественный учёт материальных ценностей не осуществляется. С помощью этого приёма может быть выявлено, что при отсутствии недостачи или излишков в условиях суммового учёта фактически на данном предприятии имеется недостача одних ценностей и излишки других, которые по стоимости взаимно перекрывались. Различают сплошное и выборочное восстановление количественносуммового учёта.

Анализ ежедневного движения материальных ценностей и денежных средств с определением остатка после каждой операции или по истечении каждого дня. Этот

12