4975

11

стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов. При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость финансовых вложений, полученных организацией, предусматривающая исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные финансовые вложения.

Финансовые вложения, внесённые в счёт вклада организации-товарищества по договору простого товарищества в бухгалтерском учёте отражаются в оценке, согласованной товарищами в договоре простого товарищества (п. 15 ПБУ 19/02).

Вклады по договору простого товарищества не признаются расходом для целей налогообложения, поэтому оценка таких вложений для целей налогообложения не формируется.

Вп. 16 ПБУ 19/02 указано, что первоначальная стоимость финансовых вложений, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, определяется в рублях путём пересчёта иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату принятия их к учёту.

Ворганизацию могут поступать ценные бумаги, не принадлежащие организации на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления, но будут находиться в её пользовании или распоряжении. Такие вложения принимаются к бухгалтерскому учёту в оценке, предусмотренной в договоре (п. 17 ПБУ 19/02).

Согласно ПБУ 19/02, необходимо постоянное уточнение первоначальной стоимости финансовых вложений. Механизмы уточнения будут разными для двух групп финансовых вложений:

1) вложений, по которым можно определить их текущую рыночную стоимость в установленном порядке;

2) финансовых вложений, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется.

Основное различие этих механизмов состоит в следующем:

– по первой группе вложений уточнение стоимости производится путём переоценки (названной в ПБУ 19/02 последующей оценкой). При этом изменяется их стоимость, отражаемая как в бухгалтерском учёте, так и в бухгалтерском балансе. В соответствии с п. 20 ПБУ 19/02 производится запись:

Дт 58 «Финансовые вложения» (91 «Прочие доходы и расходы»),

12

Кт 91 «Прочие доходы и расходы» (58 «Финансовые вложения»).

До 01.01.03 переоценку ценных бумаг, котируемых организатором торговли на рынке ценных бумаг, могли производить только профессиональные участники рынка ценных бумаг (п. 2.2 постановления ФКЦБ от 27.11.97 № 40);

–по второй группе вложений уточнение стоимости производится путём резервирования. При этом учётная стоимость не изменяется, а стоимость, отражаемая в бухгалтерской отчётности, уменьшается на сумму созданного резерва (п. 38 ПБУ 19/02).

ПБУ 19/02 существенно расширило возможности организаций по уточнению оценки финансовых вложений, в том числе путём резервирования, что должно способствовать представлению пользователям более достоверной информации об имущественном положении субъектов хозяйственной деятельности.

ПБУ 19/02 не предусматривает уменьшения (восстановления) суммы резерва под обесценение финансовых вложений (увеличения их балансовой стоимости) в случае, если при проверке на обесценение, проводимой на дату составления промежуточной отчётности, выявится повышение расчётной цены финансовых вложений.

В соответствии с п. 40 ПБУ 19/02 резерв под обесценение финансовых вложений относится в конце года на финансовые результаты только в том случае, если на основе имеющейся информации организация делает вывод, что финансовое вложение более не удовлетворяет критериям устойчивого существенного снижения стоимости. Данное различие носит чисто технический характер и никак не сказывается на финансовых результатах отчётного года.

При выбытии вложений сумма резерва списывается на финансовые результаты.

При выбытии финансовых вложений необходимо списать с баланса их стоимость.

По котируемым финансовым вложениям (по ним определяется текущая рыночная стоимость) стоимость выбытия определяется исходя из последней оценки финансовых вложений.

По некоторым финансовым вложениям:

–по ценным бумагам стоимость выбытия определяется по первоначальной стоимости каждой единицы; по средней первоначальной стоимости; методом ФИФО;

13

– по вкладам в уставный (складочный) капитал (кроме акций), выданным займам, депозитным вкладам, дебиторской задолженности, приобретённой по уступке права требования стоимость выбытия определяется по первоначальной стоимости каждой выбывающей единицы.

По каждой группе (виду) финансовых вложений выбирается только один способ, который закрепляется в учётной политике.

1.3. Учёт вкладов в уставные капиталы других организаций

Финансовые вложения в уставной капитал (акции) представляют собой сумму активов, инвестированных в имущество другой организации для обеспечения её уставной деятельности.

Эти финансовые вложения производятся в форме:

–внесения вкладов при создании и расширении организации;

–приобретения акций (долей) организацией на вторичном рынке;

–приобретения акций приватизируемых организацией у органов управления государственным имуществом.

Вклады принимаются инвестором к учёту в размере его доли в уставном капитале.

Инвестирование средств в формируемый уставной капитал происходит, как правило, в два этапа – в процессе государственной регистрации организации и на протяжении определённого периода её деятельности. Размер первоначального взноса и предельный срок внесения оставшейся суммы зависят от организационно-правовой формы создаваемого юридического лица.

Вкачестве инвестиционных ресурсов могут выступать как денежные средства, так и неденежные активы (основные средства, имущественные права, ценные бумаги и др.).

Неденежные вклады вносятся в уставным капитал только после проведения учредителями (участниками) их денежной оценки. Если неденежный вклад вносится в уставный капитал акционерного общества или общества с ограниченной ответственностью и его объявленная стоимость превышает сумму, эквивалентную 200 МРОТ, то такая оценка должна производиться независимым оценщиком.

14

Для учёта рассматриваемых финансовых вложений предназначен субсчёт 58-1 «Паи и акции». На дебете этого субсчёта формируется первоначальная стоимость финансового вложения, а по кредиту – списание балансовой стоимости вклада.

Процесс вложения в уставный капитал (акции) неденежных активов обусловливает формирование у инвестора прочих доходов и расходов, учёт которых организуется на счёте 91 «Прочие доходы и расходы». Согласно п. 3 ст. 39 Налогового кодекса РФ неденежные инвестиции в уставные капиталы и акции других организаций не признаются реализацией и поэтому освобождены от обложения НДС.

Поступления (доходы, дивиденды), связанные с участием в уставных капиталах, признаются прочими доходами и расходами и отражаются на 91 счёте с учётом налога, удержанного у источника выплаты.

Акции и вклады впоследствии могут стать предметом купли-продажи, для учёта которых организация снова использует счёт 91. Продажа долей и ценных бумаг отражается в момент передачи их покупателям. На основании п. 2 ст. 149 НК РФ она не подлежит обложению НДС. Прочие расходы, связанные с обращением объектов финансовых вложений, относятся в дебет счёта 91, субсчёт 2 с учётом сумм НДС.

Таблица 1.3.1 – Типовые проводки по отражению вкладов в уставные капиталы других организаций

16

10. Модифицированная курсовая цена акций – это соотношение чистой годовой прибыли предприятия в расчёте на 1 акцию и ставки рефинансирования банка за 12 месяцев.

Акция – это ценная бумага, подтверждающая внесение её владельцем вклада в уставный капитал акционерного общества, дающая право на получение дохода от его деятельности, распределение остатков имущества при ликвидации общества и, как правило, на участие в управлении этим имуществом. Акции являются частными ценными бумагами, выпускаются только негосударственными организациями на длительный период и не имеют установленных сроков обращения.

Различают акции именные и на предъявителя, обыкновенные и привилегированные.

На именных акциях указывают имя собственника. Их движение отражают в книге регистрации акций с указанием в ней данных о каждой именной акции, времени её приобретения и о количестве акций у отдельных акционеров.

По акциям на предъявителя в книге записывают только общее их количество.

Обыкновенные акции не дают владельцу преимущественных прав на получение дивидендов, но дают право голоса в акционерном обществе.

Привилегированные акции обеспечивают владельцу преимущественное право на получение дивидендов в форме гарантированного фиксированного процента, но не дают ему права голоса в акционерном обществе, если иное не предусмотрено уставом.

Учёт инвестиций в акции отражается на дебете субсчёта 58-1 «Паи и акции» в корреспонденции со счетами денежных средств (в части оплаченных акций) и счёта 76 субсчёт «Расчёты за приобретенные акции» (в части неоплаченной суммы).

Начисление дивидендов производится по дебету субсчёта 76-3 «Расчёты по причитающимся дивидендам и другим доходам» к кредиту 91 счёта «Прочие доходы и расходы».

Сумма начисленных дивидендов будет отличаться от объявленной величины дивидендов на сумму НДФЛ, уплачиваемого в соответствии с законом самим акционерным обществом при начислении дивидендов акционерам. При поступлении дивидендов от акционерного общества в организации дебетуют счета учёта денежных средств в корреспонденции с

17

кредитом субсчёта 76-3 «Расчёты по причитающимся дивидендам и другим доходам».

Продажа акций отражается через 91 счёт «Прочие доходы и расходы».

Таблица 1.4.1 – Типовые проводки по учёту движения акций

В составе инвестиций в долговые ценные бумаги на субсчёте 58-2 «Долговые ценные бумаги» учитываются облигации. Облигация – ценная бумага, подтверждающая обязательство возместить её владельцу номинальную стоимость с уплатой фиксированного процента.

Различают облигации следующих видов:

-государственные и частные;

-именные и на предъявителя;

-процентные и беспроцентные;

-свободно обращающиеся и с ограниченным кругом обращения (облигации

владельцам выдаётся сертификат, свидетельствующий о праве лица на обладание указанными в нём долговыми обязательствами. Облигации на предъявителя специально не учитываются, проценты по ним получают по купонному листу, от которого отрезается соответствующий купон.

По процентным облигациям выплачивается доход в форме процента, владельцу беспроцентных облигаций предоставляется право приобретения соответствующих товаров или услуг.

18

Приобретая облигации при их размещении эмитентом или на вторичном рынке, инвестор отражает эту операцию в учёте так же, как и приобретение акций, отражая движение на субсчёте 58-2 «Долговые ценные бумаги».

Организация может приобрести облигацию по цене, отличающейся от номинальной. Разницу между этими двумя величинами можно списать при каждом получении дохода по облигации (таким образом, данное правило относится только к купонным облигациям) с тем, чтобы к моменту погашения облигации ее учётная стоимость стала равна номинальной. Для этого такая возможность должна быть заранее предусмотрена в учётной политике организации или введена в неё, если раньше организация не приобретала облигации. Таким образом, в бухгалтерском учёте будет признаваться так называемая нереализованная прибыль (убыток), которая станет реализованной лишь в момент погашения облигации.

Все ценные бумаги, хранящиеся в организации, должны быть описаны в книге учёта ценных бумаг. Книга учёта ценных бумаг должна иметь следующие обязательные реквизиты: наименование эмитента, номинальная цена ценной бумаги, покупная стоимость, номер, серия; общее количество, дата покупки, дата продажи.

Книга учёта ценных бумаг должна быть сброшюрована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера, страницы пронумерованы. Книга относится к регистрам строгой отчётности.

Исправления в книге учёта ценных бумаг могут вноситься лишь с разрешения руководителя и главного бухгалтера с указанием даты внесения исправлений. В случае ведения книги учёта ценных бумаг с помощью средств вычислительной техники результатная информация может формироваться в виде выходного документа на машиночитаемых носителях. Распечатка информации с машиночитаемых носителей осуществляется по мере необходимости или требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством РФ, суда и прокуратуры, но не реже одного раза в год. Ответственность за организацию хранения книги учёта ценных бумаг несет руководитель организации.

1.5. Учёт предоставленных другим организациям займов

Финансовые вложения, основанные на отношениях займа, осуществляются путём предоставления организацией (заимодавцем) своих активов на определённый срок в собственность других лиц (заёмщиков).

19

Порядок формирования заимодавцем информации о финансовых вложениях определяется условиями договора займа и зависит:

-от предмета займа;

-способа обеспечения займа;

-возмездности (безвозмездности);

-назначения займа;

-способа возврата займа.

Финансовые вложения в займы различают: вложения в форме денежного займа и вещные.

1.Вложения в форме денежного займа – возмездные. При отсутствии в договоре прямых указаний о размере процентов он определяется по правилам начисления процентов за пользование чужими денежными средствами, т.е. исходя из ставки рефинансирования Банка России. При представлении денежного займа следует иметь в виду, что без лицензии на осуществление банковских операций на постоянной основе давать взаймы нельзя.

Проценты по денежному займу могут взиматься в любом согласованном сторонами порядке (в том числе однократно). При отсутствии специальных указаний их получение происходит ежемесячно, причём до фактического возврата основной суммы займа.

Доходы, полученные от оказания услуг по передаче в заём финансовых ресурсов при отсутствии лицензии на осуществление кредитных операций, подлежат обложению НДС, что вытекает из п. 3 ст. 149 НК РФ.

2.Финансовые вложения в форме вещного займа производятся на безвозмездной (беспроцентной) основе, если иное не предусмотрено договором.

Передача предмета займа, предполагающая смену собственника, отражается на счёте 91 «Прочие доходы и расходы». При этом стоимость преданного имущества подлежит включению в облагаемый НДС оборот.

Заёмщик обязан возвратить заимодавцу заём в срок и в порядке, предусмотренном договором. В случаях, когда срок возврата не установлен или определён моментом востребования, сумма займа должна быть погашена в течение 30 дней с момента предъявления заимодавцем такого требования.

Финансовые вложения списываются со счёта 58, субсчёт 3 в момент поступления возвращенных денежных средств или неденежных активов.

20

Таблица 1.5.1 – Хозяйственные операции по учёту предоставленных займов

В случае возврата займа по частям списание финансовых вложений должно производиться в момент зачисления (поступления) каждого транша.

Ст. 814 Гражданского кодекса РФ допускает возможность заключения договора целевого займа, устанавливающего условие использования полученных средств на строго определённые цели.

По целевому займу в договоре должны быть определены: конкретные цели использования полученного займа, меры конкретного контроля заимодавца за целевым использованием переданных денежных средств или другого имущества.

Согласно Инструкции к плану счетов, предоставленные организацией юридическим и физическим лицам (кроме работников организации) займы, обеспеченные векселями, учитываются на субсчёте 58-3 «Предоставленные займы» обособленно. Для этих целей необходимо на субсчёте 58-3 открыть счёт третьего порядка «Векселя полученные».

Вексель – долговая ценная бумага представляет собой письменное долговое обязательство установленной законом формы, выдаваемое заёмщиком (векселедателем) кредитору (векселедержателю), представляющее последнему право требовать с заёмщика уплаты к определённому сроку сумму денег, указанную в векселе.

Рассмотрим особенности учёта долговых векселей полученных.

Пример: ОАО «Амур -Дизель» приобрело вексель номинальной стоимостью 6 млн руб. у ОАО «Амур-станок» за вексель заплачено с расчётного счёта 4 млн 400 руб. Срок платежа наступит через 16 месяцев. Разность между уплаченной и номинальной ценой векселя будет восстанавливаться в течение 16 месяцев равными частями. Проводки, которые будут отражать эту ситуацию представлены в таблице

1.5.2.