Тютин Д.В.-1
.pdfст. 44 НК РФ, п. 28 Постановления Пленума ВС РФ от 17 ноября 2015
г. N 50;
-уплата налогов зависимым (основным) лицом за соответственно основное (зависимое) лицо - подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ, Постановление Президиума ВАС РФ от 25 октября 2011 г. N 4872/11, Определение ВС РФ от 16 сентября 2016 г. N 305-КГ16-6003 (процитировано в Обзоре судебной практики ВС РФ N 4 (2016) (утв. Президиумом ВС РФ 20 декабря 2016 г.));
-уплата налогов учредителем (участником) ликвидируемой организации, если субсидиарная ответственность допускается гражданским законодательством - п. 2 ст. 49 НК РФ, п. 15 Постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 11 июня 1999 г. N 41/9, п. 11 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57;
-уплата налогов правопреемником реорганизованной организации
-п. 1 ст. 50 НК РФ, Определения КС РФ от 23 декабря 2014 г. N 2885- О и от 29 января 2015 г. N 200-О;
-уплата налога поручителем за налогоплательщика - п. 2 ст. 74 НК РФ;
-уплата налога банком, предоставившим банковскую гарантию, -
п. 2 ст. 74.1 НК РФ;
-уплата НДС, излишне возмещенного налогоплательщику в заявительном порядке, банком, предоставившим банковскую гарантию, - подп. 2 п. 2 ст. 176.1 НК РФ, либо управляющей компанией, предоставившей поручительство налогоплательщику - резиденту ТОР - подп. 3 п. 2 ст. 176.1 НК РФ;
-уплата акциза, от которого был необоснованно освобожден налогоплательщик, банком, предоставившим банковскую гарантию, - п. 2 ст. 184 НК РФ;
-уплата налога руководителем (главным бухгалтером и т.д.) за организацию в рамках уголовных дел - п. 2 примечания к ст. 199 УК РФ, ст. 28.1 УПК РФ, подп. 7 п. 3 ст. 45, п. 13.1 ст. 78 НК РФ, Определение КС РФ от 19 ноября 2015 г. N 2731-О, п. 7 Постановления Пленума ВС РФ от 28 декабря 2006 г. N 64, п. п. 13, 14 Постановления Пленума ВС РФ от 27 июня 2013 г. N 19, п. 13 Постановления Пленума ВС РФ от 15 ноября 2016 г. N 48, Определения ВС РФ от 30 июля 2014 г. N 3-УДп14-2, от 27 января 2015 г. N 81-КГ14-19, Постановление Президиума ВАС РФ от 20 мая
2008 г. N 15555/07.
Следует отметить, что соответствующее требование может быть заявлено в виде возмещения ущерба, причиненного преступлением (в т.ч. Определения от 19 июля 2016 г. N 1580-О, от 29 сентября 2016 г. N 2062-О и N 2070-О, от 25 октября 2016 г. N 2316-О). Кроме того, в рамках уголовных дел по ст. ст. 159, 174.1 УК РФ требование может включать НДС, излишне возмещенный организацией (в т.ч. Определение КС РФ от 22 апреля 2014 г. N 767-О).
Примечательно Определение КС РФ от 23 апреля 2015 г. N 779-О: правовой статус руководителя организации (права, обязанности,
ответственность) значительно отличается от статуса иных работников, что обусловлено спецификой его трудовой деятельности, местом и ролью в механизме управления организацией: он осуществляет руководство организацией, в том числе выполняет функции ее единоличного исполнительного органа, совершает от имени организации юридически значимые действия (ст. 273 ТК РФ; п. 1 ст. 53 ГК РФ). Выступая от имени организации, руководитель должен действовать в ее интересах добросовестно и разумно (п. 3 ст. 53 ГК РФ). От качества работы руководителя во многом зависят соответствие результатов деятельности организации целям, ради достижения которых она создавалась, сохранность ее имущества, а зачастую и само существование организации (Постановление КС РФ от 15 марта 2005 г. N 3-П);
-субсидиарная уплата налогов руководителем (иным контролирующим лицом) организации, своевременно не исполнившим обязанность по подаче заявления должника о банкротстве в арбитражный суд, - Обзор судебной практики ВС РФ за четвертый квартал 2013 года (утв. Президиумом ВС РФ 4 июня 2014 г.), Обзор судебной практики ВС РФ N 2 (2016), утв. Президиумом ВС РФ 6 июля 2016 г., п. 26 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства (утв. Президиумом ВС РФ 20 декабря 2016 г.), Определения ВС РФ от 31 марта 2016 г. N 309-ЭС15-16713; от 21 апреля 2016 г. N 302-ЭС14- 1472.
Весьма значимым обстоятельством является то, что разъяснения, содержащиеся в указанном Обзоре судебной практики ВС РФ за четвертый квартал 2013 года, не исключают и такого толкования: даже если производство по делу о банкротстве организации вообще не возбуждалось, но признаки банкротства имеются, налоговый орган может предъявить в суд общей юрисдикции требования о субсидиарной уплате налогов руководителем данной организации.
Активность налоговых органов в данном направлении очевидна, с учетом сведений, приведенных К.Н. Чекмышевым: по статистике нескольких лет в результате процедур банкротства организаций налоговые органы получают в среднем не более 10% долгов <686>. Примечательны следующие сведения: в соответствии с данными статистики ВС РФ, по итогам процедур наблюдения в 78,1% случаев должник признается банкротом <687>;
--------------------------------
<686> Начальник банкротного управления ФНС Константин Чекмышев: "Банкротство выгодно должнику, а не кредитору". URL: http://bankruptcy.pravo.ru/view/566/.
<687> The End: Почему банкротство почти всегда ведет к ликвидации? // http://bankruptcy.pravo.ru/view/565/.
-уплата налогов заинтересованными лицами за должника -
банкрота - п. п. 31 и 32 Постановления Пленума ВАС РФ от 23 июля 2009 г. N 60, п. 28 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства (утв. Президиумом ВС РФ 20 декабря 2016 г.);
-субсидиарная уплата налогов (как убытков), ликвидатором (директором) недобросовестно ликвидированной организации - Постановление Президиума ВАС РФ от 18 июня 2013 г. N 17044/12;
-субсидиарная уплата налогов (как вреда) службой судебных приставов-исполнителей (в порядке регресса - лицом, виновным в причинении вреда), в случае, если взыскатель (ФНС России) утратил возможность получить причитающиеся с должника суммы (имущество)
всвязи с выбытием этого имущества по причине незаконных действий (бездействия) судебного пристава-исполнителя (п. п. 86, 87 Постановления Пленума ВС РФ от 17 ноября 2015 г. N 50) и др.
По сведениям, приведенным Г.П. Толстопятенко, в налоговом законодательстве европейских стран применяется термин "налоговый должник" - это лицо, которое независимо от того, налогоплательщик оно или нет, должно уплатить налог <688>. Д.В. Винницкий, рассматривая налоговое обязательство, предлагает сходное определение: налоговый должник - это лицо, обязанное в силу определенных экономических оснований и прямого указания налогового закона произвести денежное предоставление в известном размере в пользу налогового кредитора (налоговых кредиторов). Можно выделить следующие виды налоговых должников: налогоплательщики, плательщики сбора; налоговые агенты; банки или иные кредитные организации, осуществляющие перечисление сумм налогов или сборов в бюджет; производные должники <689>.
--------------------------------
<688> Толстопятенко Т.П. Европейское налоговое право. Сравнительно-правовое исследование. М., 2001. С. 171.
<689> Винницкий Д.В. Налоговое право: Учебник для бакалавров.
М., 2013. С. 139.
Представляет интерес мнение М.Ю. Орлова: обязанность по уплате налогов является личной обязанностью, т.е. указанная обязанность неразрывно связана с личностью налогоплательщика. Конечно же, это не означает, что одно лицо не может уплатить налог за другое лицо, однако, публичный субъект не вправе обязать одно лицо уплатить налог за другое лицо <690>. Интересно то, что возможность переложения обязанности по уплате индивидуального платежа предусмотрена не только в налоговом законодательстве. Так, в силу ч. ч. 1, 2 ст. 32.2 КоАП РФ административный штраф должен быть уплачен лицом, привлеченным к административной ответственности. При отсутствии самостоятельного заработка у несовершеннолетнего административный штраф взыскивается с его родителей или иных законных представителей. Более того, в п. 20
Постановления Пленума ВС РФ от 22 ноября 2016 г. N 54 разъяснено, что просроченное денежное обязательство может быть исполнено третьим лицом и в том случае, когда его возникновение связано с личностью должника, например, уплата долга по алиментам.
--------------------------------
<690> Орлов М.Ю. Десять лекций о налоговом праве России:
Учеб. пособие. М., 2009. С. 140, 141.
Не исключается уплата налога иным лицом и в практике ЕСПЧ. Значительный объем актов данного Суда предусматривает, что присуждается некоторая компенсация "а также любые налоги, начисляемые на указанную сумму" (в т.ч. Постановления ЕСПЧ от 19 февраля 2013 г. по делу "Ефимова против России", от 26 февраля 2015 г. по делу "Халиков против России" и др.). Иными словами, сумма, подлежащая выплате, на налог не уменьшается. Данный подход контрастирует с отечественной правовой традицией. В ч. 13 ст. 34 Федерального закона от 5 апреля 2013 г. N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" предусмотрено, что в случае, если контракт заключается с физическим лицом, за исключением индивидуального предпринимателя или иного занимающегося частной практикой лица, в контракт включается обязательное условие об уменьшении суммы, подлежащей уплате физическому лицу, на размер налоговых платежей, связанных с оплатой контракта.
Вышеприведенные положения о возможности уплаты налога за юридическое лицо физическим лицом, в результате действий которого организацией не были уплачены налоги (в особенности - прим. 2 к ст. 199 УК РФ), определенным образом соотносится с так называемой доктриной "срывания корпоративной вуали" (упомянута, например, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 24 апреля 2012 г. N 16404/11). Данная зарубежная доктрина обычно сводится к тому, что в определенных случаях суд может игнорировать правовую конструкцию рассматриваемого юридического лица (лиц) и, например, исходить из того, что права и обязанности в действительности возникли у того физического (юридического) лица, которое фактически руководило рассматриваемым юридическим лицом. Следует отметить, что указанная доктрина не направлена исключительно на борьбу со злоупотреблениями: так, ЕСПЧ отождествляет права компании и права лиц, полностью ее контролирующих: он признает, что права этих лиц нарушаются при нарушении прав компании. Вследствие этого, по мнению ЕСПЧ, единственный акционер (участник) компании вправе защищать интересы этой компании <691>. Интересный подход продемонстрирован в Постановлении Президиума ВАС РФ от 26 марта 2013 г. N 14828/12: поведение участников гражданского оборота, направленное на создание видимости законного завладения общим имуществом многоквартирного жилого
дома, свидетельствует о том, что в настоящем деле учреждение офшорной компании и регистрация за ней права собственности на спорные помещения представляет собой использование юридического лица для целей злоупотребления правом, то есть находится в противоречии с действительным назначением конструкции юридического лица. Такие интересы судебной защите не подлежат.
--------------------------------
<691> Афанасьев Д.В. Подача жалобы в Европейский суд по правам человека. М., 2012. Разд. I, § II. URL: http://www.consultant.ru.
С точки зрения Д.М. Щекина, в российском налоговом праве доктрина "срывания корпоративной вуали" уже активно применяется (хотя и не всегда обозначается таким образом). В качестве примера им приведено Постановления Президиума ВАС РФ от 25 февраля 2009 г. N 12418/08: заработная плата, выплаченная супермаркетом работникам через дочерние компании, применяющие УСН, была признана заработной платой, выданной самим супермаркетом, которому в результате и начислили налоги с фонда заработной платы
<692>.
--------------------------------
<692> Щекин Д.М. Налоговое право не только в нашей стране, но и во всем мире постепенно деформализуется // Закон. 2013. N 10. С.
21.
Сходным образом, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 22 июня 2010 г. N 1997/10, при рассмотрении "налоговой схемы", направленной на уменьшение налоговых обязательств по ЕСН путем аутсорсинга, Суд счел, что страховые взносы, уплаченные организацией - аутсорсером, должны быть учтены при исчислении ЕСН, подлежащего уплате самим налогоплательщиком, поскольку в рассматриваемом случае объектом обложения ЕСН явились выплаты, произведенные налогоплательщиком через эту организацию.
Другой пример: в Определении ВС РФ от 27 ноября 2015 г. N 306- КГ15-7673 подробно описана ситуация, в которой индивидуальный предприниматель, применяющий систему налогообложения в виде ЕНВД, заключил с ООО договор, по условиям которого предприниматель (доверитель) поручает ООО (поверенному) за вознаграждение от имени и за счет доверителя совершать действия по оформлению сделки купли-продажи товара, заключаемой доверителем с покупателем в торговых отделах доверителя, путем приема денежных средств от покупателей доверителя в необходимом количестве, выдачи им кассового чека и представления по их требованию всех иных документов, необходимых для представления в соответствии с законодательством Российской Федерации, включая Закон о защите прав потребителей. Также между ООО и предпринимателем заключен другой договор, по условиям которого
при аналогичных обстоятельствах доверителем выступает ООО, поверенным - предприниматель. Суд фактически согласился с тем, что вся выручка, полученная предпринимателем от продажи его товаров, сделки по реализации которых были оформлены ООО в качестве поверенного лица предпринимателя, является выручкой самого ООО от реализации собственных товаров и подлежит включению в налогооблагаемую базу ООО по налогу на прибыль и НДС.
В связи с изложенным следует также отметить и то, что НК РФ планомерно "насыщается" нормами (в т.ч. через Федеральные законы от 24 ноября 2014 г. N 376-ФЗ, от 15 февраля 2016 г. N 32-ФЗ), возлагающими на налогоплательщиков все больше обязанностей по информированию налоговых органов о подконтрольных субъектах. В частности, в соответствии с подп. 2, 3 п. 3.1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уведомлять налоговый орган об учреждении иностранных структур без образования юридического лица; о контролируемых иностранных компаниях, в отношении которых они являются контролирующими лицами. В силу п. 3.2 ст. 23 НК РФ иностранные организации, а также иностранные структуры без образования юридического лица, имеющие недвижимое имущество на праве собственности, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 НК РФ, обязаны в случаях и порядке, которые предусмотрены НК РФ, сообщать в налоговый орган сведения об участниках этой иностранной организации (для иностранной структуры без образования юридического лица - сведения о ее учредителях, бенефициарах и управляющих).
Посредством получения данной информации налоговые органы фактически получают особые возможности по "срыванию корпоративной вуали", что одновременно подтверждает возрастание роли теории фикции юридического лица <693> в налоговых правоотношениях.
--------------------------------
<693> Тилле А.А. Занимательная юриспруденция. М., 2000. С. 152
- 154.
Также представляет интерес проблема, связанная с постулированием индивидуальности налога, до настоящего времени окончательно не разрешенная в правовой теории и на практике. В силу п. 2 ст. 34 Семейного кодекса РФ к имуществу, нажитому супругами во время брака (общему имуществу супругов), относятся доходы каждого из супругов от трудовой деятельности, предпринимательской деятельности и результатов интеллектуальной деятельности.
Позиция общего характера приведена в Определении КС РФ от 2 ноября 2006 г. N 444-О: при этом НК РФ не рассматривает семью в целом как субъект налоговых правоотношений и не предполагает взыскание с супружеских пар налогов в большем размере, чем это
имело бы место, если бы пара не состояла в зарегистрированном браке, а равно не устанавливает специальное значение понятия "совместная собственность супругов" и не предусматривает какиелибо особенности или изъятия из правового регулирования режима общей собственности супругов в целях налогообложения имущества, находящегося в их общей собственности.
Представляют интерес сведения, обобщенные О.О. Журавлевой: в последнее десятилетие в российской научной литературе все чаще появляются предложения, связанные с отступлением от принципа личного налогообложения физических лиц и введением института консолидации их доходов для целей налогообложения, в частности доходов членов семей <694>.
--------------------------------
<694> Журавлева О.О. Принцип справедливости при раздельном налогообложении имущества супругов // Налоговое право в решениях Конституционного Суда РФ 2014 г. М., 2016. С. 69.
Однако пока нормативное регулирование налоговых обязательств супругов в НК РФ достаточно фрагментарно. В качестве редкого исключения можно назвать п. 5 ст. 208 НК РФ: в целях исчисления НДФЛ доходами не признаются доходы от операций, связанных с имущественными и неимущественными отношениями физических лиц, признаваемых членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом РФ, за исключением доходов, полученных указанными физическими лицами в результате заключения между этими лицами договоров гражданско-правового характера или трудовых соглашений. При этом, поскольку имущество, приобретенное одним из супругов в браке, по общему правилу является их совместной собственностью, требование индивидуальности налога (п. 1 ст. 8 НК РФ) и недостаточное урегулирование налоговых обязательств лиц, состоящих в браке, порождает ряд неоднозначных вопросов.
В качестве примера соответствующей проблемы можно привести следующее. Например, индивидуальный предприниматель, состоящий в браке и реализующий товары, вообще говоря, должен нести только те налоговые обязательства, которые соответствуют передаче относящейся к нему части права собственности на данные товары. Супруга индивидуального предпринимателя, сама не являющаяся индивидуальным предпринимателем, в данной ситуации лишается своей части права собственности на товары, но реализации товара в силу соответствующего нормативного определения (п. 1 ст. 39 НК РФ) не осуществляет и не может нести обязанности по уплате налогов, которые уплачивают только индивидуальные предприниматели (НДС, акциз и т.д.). Попытка жесткого разграничения доходов (расходов) супругов - индивидуальных предпринимателей произведена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 2 июля 2013 г. N 1231/13. Суды исходили из того, что в рассматриваемых
правоотношениях супруги выступают в качестве самостоятельных хозяйствующих субъектов.
По всей видимости, изложенное свидетельствует о необходимости изменений в семейном законодательстве в части концепции общего имущества супругов, для случаев, когда один из супругов осуществляет предпринимательскую деятельность либо этим занимаются оба супруга. Хотя, следует признать, острота проблемы в некоторой степени снята новой редакцией п. 1 ст. 45 НК РФ. Теперь по меньшей мере допустима уплата налога одним супругом за другого.
Зарубежное нормативное регулирование по взаимосвязанной проблеме описывает С.Л. Будылин. По сведениям, приведенным данным автором, в Англии, например, нет специального режима для семейного имущества. Каждый из супругов в принципе имеет свое имущество и свои долги и в случае чего банкротится самостоятельно (закон не предусматривает совместного банкротства супругов). Имущество, впрочем, может при соответствующем оформлении находиться и в общей собственности (нераздельной либо долевой)
(joint tenancy, tenancy in common). В этом случае при банкротстве доля супруга-банкрота выделяется. Долги тоже могут быть общими, если супруги являются созаемщиками. В этом случае каждый супруг отвечает за всю сумму долга. Если один обанкротился, обязательства второго остаются в неприкосновенности <695>.
--------------------------------
<695> Будылин С.Л. Муж и жена - одна сатана? Банкротство гражданина и семейные активы. URL: http://zakon.ru/Blogs/OneBlog/16082?entryName=muzh_i_zhena_%E2%8 0%93_odna_satana_bankrotstvo_grazhdanina_i_semejnye_aktivy.
Также следует отметить, что имеет место определенная практика признания в качестве налогов платежей с "маскирующими" названиями. В частности, в Определении ВС РФ от 19 июня 2001 г. N КАС01-208 сделан вывод, что отчисления на содержание управлений государственного энергетического надзора в субъектах Российской Федерации, установленные оспоренными пунктами нормативного акта, по своему правовому содержанию являются одним из видов налога (косвенный налог, включаемый в цену товара, продукции), поскольку представляют денежную форму отчуждения собственности с целью содержания государственных учреждений (обеспечение расходов публичной власти), осуществляемую на началах обязательности, безвозвратности, индивидуальной безвозмездности. В Определении ВС РФ от 3 ноября 2004 г. N 5-Г04-87 в качестве незаконно введенного исполнительной властью налога была расценена региональная плата за перевод жилого помещения (дома) в нежилой фонд; в Определении ВС РФ от 29 сентября 2003 г. N 32- Г03-14 - региональные ежемесячные перечисления энергоснабжающих организаций. В Определении ВС РФ от 8 августа
2003 г. N 53Г03-21 разъяснено, что сбор на нужды образовательных учреждений, введенный в субъекте Российской Федерации на основании Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", в действительности является налогом.
При этом "проблема обозначений" публичных платежей в настоящее время полностью не разрешена и, по всей видимости, будет иметь место в обозримом будущем. В частности, в настоящее время действует гл. 33 НК РФ, установившая местный торговый сбор, допустимый к введению в Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе с 1 июля 2015 г. Актов высших судебных органов по вопросу квалификации данного платежа пока нет, но, с точки зрения специалистов, он является налогом <696>, несмотря на название.
--------------------------------
<696> Брызгалин А.В., Федорова О.С. Основные изменения в Налоговый кодекс в 2015 году // Налоги и финансовое право. 2015. N 1. С. 106; Бланкенагель А. К вопросу о конституционности торгового сбора // Налоговед. 2015. N 8. С. 17; Пепеляев С.Г. Предисловие к сборнику // Налоговое право в решениях Конституционного Суда РФ
2014 г. М., 2016. С. 5.
Интересно то, что нормативное определение налога в статье 8 НК РФ не предусматривает обязательного перехода права собственности на денежные средства к государству (муниципальному образованию). Так, государственное учреждение субъекта РФ, владеющее соответствующим имуществом на праве оперативного управления и не осуществляющее предпринимательской деятельности, может нести обязанность по уплате определенного налога в региональный бюджет (например, транспортного налога в связи с владением зарегистрированными транспортными средствами). Формально смены собственника денежных средств не происходит. Но это обстоятельство не изменяет сути такого платежа, как налог. Собственность отчуждается от частного субъекта к публичноправовому образованию, хотя собственник - публично-правовое образование может и не измениться. Поэтому налог не столько ограничение права собственности, сколько ограничение некоторых вещных прав (собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления).
Примечательную точку зрения высказывает Н.М. Казанцев. По его мнению, суть налогообложения состоит в том, что в каждом доходе и имуществе любого лица по закону имеется доля собственности государства. Это отчуждение собственности государством в форме налога производится в обмен на компенсацию признания и защиты государством права граждан, иных лиц быть субъектами права как такового, а также их объективного права собственности в целом и их права быть субъектами субъективного права владения конкретным имуществом и иным достоянием <697>. Данный подход уточняет Р.А. Гаврилюк: с позиций эгалитарной парадигмы налогового права
сущность налогообложения состоит в том, что в каждом доходе или имуществе частного лица по закону имеется соответственная часть публичного дохода или имущества <698>. Р.А. Познер отмечает, что налог на недвижимость делает государство в сущности сособственником "моей" собственности <699>.
--------------------------------
<697> Казанцев Н.М. Смысл понятия налогового права в решениях Конституционного Суда РФ // Налоговое право в решениях Конституционного Суда РФ 2004 г. С. 72.
<698> Гаврилюк Р.А. Основной вопрос науки налогового права // Современная теория финансового права: Сборник материалов междунар. науч.-практ. конф. 19 - 20 марта 2010 г. CD-диск.
<699> Познер Р.А. Экономический анализ права. М., 2004. Т. 2. С.
650.
При этом очевидно, что налогами облагаются не только доходы (имущество), а также не каждый вид дохода (имущества); налоги уплачиваются без всякой встречной компенсации конкретному плательщику, а признание и защита прав должны производиться государством вне связи с уплаченными суммами налогов. Кроме того, налогами обременяется все имущество налогоплательщика, на которое потенциально может быть обращено взыскание, а не только то имущество, которое является объектом налогообложения. Тем не менее на основании данных точек зрения можно утверждать, что одно из важнейших проявлений налога состоит в том, что в установленных законом случаях, в имуществе, либо в экономически значимых результатах деятельности частных субъектов в силу закона образуется доля государства (муниципального образования).
Система признаков налогов, следует полагать, может различаться в позициях различных ученых (хотя и не в принципиальных аспектах). Так, И.А. Цинделиани и Е.Г. Васильева приводят следующие признаки налога: императивно-обязательный характер, индивидуальная безвозмездность, безвозвратность, денежная форма, отчуждение имущества, ограничение права собственности, публичный и нецелевой характер налогов, периодичность, систематичность, взимается в целях финансового обеспечения деятельности государства (социальная обусловленность), установлена мера государственного принуждения (санкции за неуплату), законность
<700>.
--------------------------------
<700> Налоговое право: Учебник для бакалавров / Под ред. И.А. Цинделиани. М., 2016. С. 46.
Одно из значений термина "функция" (от лат. functio - исполнение, осуществление) - внешнее проявление свойств какоголибо объекта в данной системе отношений <701>. Н.П. Кучерявенко полагает что функции налогов подчеркивают нацеленность и