7.2 Система учета полной себестоимости

Традиционной для отечественного учета является калькуляция полной себестоимости.

При учете по полной себестоимости в себестоимость продукции включаются все издержки организации, связанные с производством и реализацией продукции, независимо от их деления на постоянные и переменные, прямые и косвенные. Затраты, которые невозможно непосредственно отнести на продукцию, сначала распределяют по центрам ответственности, а затем переносят на себестоимость продукции пропорционально выбранной базе распределения.

К прямым затратам, которые сразу могут быть отнесены на соответствующий носитель затрат, относят:

1)   прямые материальные затраты;

2)   прямые затраты на оплату труда.

При исчислении полной себестоимости продукции в нее включаются косвенные расходы, к которым относят общепроизводственные и общехозяйственные расходы. В течение отчетного периода общепроизводственные и общехозяйственные расходы накапливаются по дебету счетов 25, 26. В конце отчетного периода такие расходы включаются в себестоимость конкретного вида продукции пропорционально определенной базе распределения. Базой распределения могут быть: заработная плата основных производственных рабочих, сумма прямых затрат, сумма прямых затрат без стоимости основных материалов, площадь помещения и т.д.

Учет по полной себестоимости широко распространен в нашей стране и имеет большое значение при определении финансового результата предприятия, исчислении налоговых платежей, для оценки перспектив в развитии производства.

Учет по полной себестоимости имеет ряд достоинств и недостатков.

Достоинства учета полной себестоимости заключается в следующем:

-     соответствие действующим в России нормативным актам по финансовому учету и налогообложению;

-     корректная оценка стоимости запасов незавершенной и готовой продукции.

К существенным недостаткам этой системы учета можно отнести:

-     включение в себестоимость продукции затрат, не связанных непосредственно с ее производством (в результате происходит искажение рентабельности отдельных видов продукции);

-     утрата объектами калькуляции индивидуальности из-за использования общих баз распределения при распределении косвенных расходов;

-     невозможность проведения анализа, контроля и планирования затрат вследствие невнимания к характеру поведения затрат в зависимости от объема производства (т.к. постоянные затраты в учете рассматриваются как переменные).

Следовательно, учет полной себестоимости не обеспечивает всей информацией, которая необходима для эффективного управления затратами.

7.3 Система «директ-костинг»

Одной из альтернативных систем является система «директ-костинг», когда по носителям затрат планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Суть такого подхода состоит в том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, т.е. по носителям затрат распределяются лишь переменные издержки. Оставшаяся часть издержек (постоянные расходы) в калькуляцию не включается, а периодически списывается на финансовые результаты за отчетный год. По переменным расходам оцениваются также запасы остатков готовой продукции на складах и незавершенное производство.

При учете сокращенной себестоимости постоянные общепроизводственные и общехозяйственные расходы в расчетах не участвуют. Такие расходы полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды продукции. Они списываются непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции.

Калькулирование себестоимости по системе «директ-костинг» можно изобразить схематично.

При этом более четко выявляется рентабельность изделий, так как разница между продажными ценами и ограниченной себестоимостью не искажается в результате списания постоянных расходов на себестоимость изделий и обеспечивается возможность переориентации производства на более рентабельные изделия.

При системе «директ-костинг» отчет о финансовых результатах имеет такие финансовые показатели как: маржинальный доход (маржинальная прибыль, брутто-прибыль, сумма покрытия) и операционная прибыль (табл. 7).

Маржинальный доход – это разница между выручкой от реализации продукции и неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным издержкам. В состав маржинального дохода включаются прибыль и постоянные затраты предприятия. После вычитания из маржинального дохода постоянных издержек формируется показатель операционной прибыли.

 

Таблица 7 - Схема отчета о доходах и расходах по системе «директ-костинг»

№ п/п	Наименование показателей	Расчет	Виды продукции
			1	2	3	4
1	Выручка от реализации продукции	В	1000	2000	3000	4000
2	Переменные затраты	ПЗ	600	1200	1600	3500
3	Маржинальный доход	М=В-ПЗ	400	800	1400	500
4	Постоянные расходы	ПР	1100
5	Операционная прибыль	П=М-ПР	2000

 

Можно выделить несколько разновидностей системы «директ-костинг»:

1. классический «директ-костинг» - калькулирование по прямым (основным) затратам, которые в то же время являются переменными;

2. система учета переменных затрат – калькулирование по переменным затратам, в которые входят прямые расходы и переменные косвенные расходы;

3. система учета затрат в зависимости от использования производственных мощностей – калькуляция всех переменных расходов и части постоянных, определяемых в соответствии с коэффициентом использования производственной мощности;

4. система, при которой себестоимость калькулируется на основе только производственных расходов, связанных с изготовлением продукции, даже если они носят косвенный характер.

Общим для всех разновидностей является то, что калькулируется не полная, а частичная себестоимость.

В соответствии с Международными бухгалтерскими стандартами система «директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Однако практическое значение этой системы заключается в следующем:

1. Ее использование позволяет изучать взаимосвязи между объемом производства и затратами, а следовательно, прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов при изменениях деловой активности.

2. В условиях рыночных отношений руководству необходимо знать, во что обходится производство отдельных видов продукции, независимо от размера постоянных расходов. Поэтому система «директ-костинг» реализует один из принципов управленческого учета. Самая точная калькуляция не та, в которую после многочисленных и трудоемких расчетов включают все затраты предприятия, а та, в которую вносят издержки, непосредственно обеспечивающие выпуск данной продукции (выполнение работ, оказание услуг).

3. Определение нижней границы цены продукции (до уровня переменных затрат).

4. Существенно упрощает нормирование, планирование, учет и контроль резко сократившегося числа затрат. В результате себестоимость становится более обозримой, а отдельные статьи затрат - более контролируемыми.

5. Исключается трудоемкая работа по распределению косвенных расходов.

6. Имеется возможность определить точку безубыточности и запаса прочности предприятия.

7. Контроль над постоянными затратами.

Наряду с преимуществами и достоинствами система «директ-костинг» имеет ряд недостатков:

1. Себестоимость запасов незавершенной и готовой продукции оказывается заниженной.

2. Отсутствует расчет полной себестоимости продукции, необходимый согласно действующему налоговому законодательству.

3. Сложность в разделении затрат на переменные и постоянные.