4. Бухгалтерлік балансты және пайдалар мен залалдар туралы есептілікті шоғырландыру үдестері.

Бухгалтерлік баланс мекеменің қаржылық есептілігінің негізгі нысаны болып табылады. Ол мекемелердің белгілі бір күнгі жағдай бойынша активтерін, міндеттемелері мен капиталын көрсетеді. Қаржылық жағдайды бағалаумен тікелей байланысты қаржылық есептіліктің элементтері активтер, міндеттемелер және капитал болып табылады.

Бухгалтерлік баланс көрсеткіштері актив және пассив болып бөлінеді. Бухгалгерлік баланстың активінде шаруашылық құралдардың жағдайын сииаттайтын көрсеткіштер жалпыланады, ал пассивінде ұйымның шаруашылық қызметіне қолданған шаруашылық құралдарының пайда болу көздерін сипаттайтын көрсеткіштер қарастырылады.

Баланстағы барлық баптар экономикалық мазмұны бойынша бес бөлімге топтастырылады: активінде екі бөлім: қысқа мерзімді активтер, ұзақ мерзімді актвитер, пассивінде үш бөлім: меншікті капитал, ұзақ мерзімді міндеттемелер, қысқа мерзімді міндеттемелер.

Бухгалтерлік баланс мынадай маңызды қызметтерді атқарады:

- менеджерлер мен иелерін ұйымның мүліктік жағдайымен қатыстырады;

- баланс бойынша ұйымның жақын арада алған міндеттемелерін өтей алатынын анықтайды;

- актив баптары мен оларды қалыптастыру көздерінің мазмұны ішкі және сыртқы пайдаланушыларға пайдалану мүмкіндігін береді.

Мекеменің қаржылық-шаруашылық қызметінің нәтижесін бағалаумен тікелей байланысты қаржылық есептіліктің элементтері болып пайдалар мен залалдар танылады. Қызмет нәтижесі пайда және залал туралы есепте берілген мекеменің табыстары (кірістері) мен шығыстарының өзара байланысы болып табылады.

Пайдалар мен залалдар туралы есептің өзінде міндетті түрде кезең ішінде мынадай сомаларды көрсеткенде кем дегенде мынадай желілік баптар болуы тиіс:

-   табыс;

-   қаржыландыру жөніндегі шығындар;

-   қауымдасқан компаниялар мен бірлескен кәсіпорындардың пайдалары мен залалдарында үлес қосып қатысу бойынша есептеу әдісіне сәйкес ескерілген мекеменің үлесі;

-   салық бойынша шығыстар;

-   тоқтатылған қызметтен алынған салық салудан кейінгі жиынтық пайда немесе залал;

-   пайда немесе залал.

Пайдалар мен залалдар туралы есептің өзінде міндетті түрде мынадай баптар кезең ішінде пайданы немесе залалды бөлу ретінде ашып көрсетілуге тиіс:

-   азшылық үлесіне жатқызылатын пайда немесе залал;

-   еншілес компанияның меншікті капитал иелеріне жататын пайда немесе залал.

Пайда мен зиян туралы есеп қаржылық есеп берудің маңызды құжаттарының бірі болып саналады, ол белгілі есепті кезеңдегі қызметтің нәтижелерін бағалауды қамтамасыз етеді.

Қазіргі заманғы талдау тәжірибесінде шаруашылық ұйымның экономикалық тиімділігінің деңгейі жөніндегі ақпарат болып табылады. Ол қаржы нәтижелерін қалыптастыратын процестерді анықтап талдау және есепті кезеңдегі басқарушылық шешімдерді бағалау үшін пайдаланылады.

5. Бөлек қаржылық есептіліктердегі еншілес, бірлесіп бақыланатын жәіне тәуелді ұйымдарға инвестициялардың есебі.

Есептік кезең біткен соң шаруашылық жүргізуші субъект қаржылық есеп беруді жасайды. Шаруашылық жүргізуші субъекттің құрамында Қазақстан Республикасының аймағында және одан тысқары жерлерде тұратын еншілес немесе тәуелді серіктестіктері бар болса, өзінің қаржылық есеп беруімен қоса, шоғырладырылған есеп беруді жасайды, яғни бірнеше заңды тұлғаның есеп беруін біріктіреді.

Заңды тұлға (коммандалық және толық серіктестік, жауапкершілігі шектеулі және қосымша серіктестік, акционерлік қоғам) егер де басқа (негізгі) заңды тұлғаның өзінің жарғылық қорына салған салымдарының басым көпшілігін иеленсе және қабылданатын шешімдердің басым бөлігін анықтау мүмкіндігіне ие болса, онда олар еншілес серіктестік ретінде танылады.

Заңды тұлға (коммандылық және толық серіктестік, жауапкершілігі шектеулі және қосымша серіктестік, акционерлік қоғам) егер де басқа (қатысушы, артықшылығы бар) заңды тұлғаның бар болғаны 20% дауыс беретін акциясына ие болса немесе сондай деңгейде қатысушылық үлесі бар болса, тәуелді серіктестік ретінде танылады.

занды тұлға басқа кәсіпорынның акциясын сатып алу арқылы өз қызметін жүзеге асыруы мүмкін, егер де сол сатып алынған акциясы 50%-тен астам болса, онда инвестицияланған объектіге бақылау жасау мүмкіндігін алады. Инвестор бақылауды белгілейтін болса, онда ол кәсіпорын негізгі заңды тұлға болып танылады, ал бақыланатын (инвестицияланған) кәсіпорынды еншілес кәсіпорын деп атайды. Негізгі кәсіпорында және барлық еншілес кәсіпорында бірігіп, біріккен заңды тұлғалар тобын құрайды және олардың мәліметі бойынша шоғырландырылған есеп беруін жасайды.

Қаржылық есеп беруді пайдаланушылар олардың топтасқан бөлігін емес, тұтас бөлігін білуге мүдделі болып келеді. Бұндай қажеттілік шоғырландырылған есеп беруге қойылатын талапты күшейтеді.

ҚЕХС сәйкес "Шоғырландырылған есеп беру және еншілес серіктестіктегі инвестицияның есебі" негізгі заңды тұлға жергілікті және шетелдегі еншілес заңды тұлғалардың шоғырландырылған каржылық есеп беруі енгізіледі.Ешілес компанияның акциялары сатып алынған уақыттағы шоғырлану процесіне бірнеше кезең кіреді:

Бас және еншілес компаниялардың активтерін, міндеттемелерін және меншікті капиталының ұқсас баптарын жол сайын қосу, қосындылау;

Топ ішіндегі есептеу бойынша дебиторлық және кредиторлық берешек-алашықты жою жөніндегі түзету жазбаларын жасау;

Еншілес компанияларға салынатын инвестициялардың баланстық құнын және бас компанияның еншілес компанияның өзіндік капиталына тиісті қатысу үлесін шығару жөніндегі түзету жазбаларын жасау;

Бас компанияға тиесілі емес еншілес компанияның өзіндік капиталындағы азшылық үлесті анықтау;

Бас компанияның еншілесінің акцияларына инвестиция салғанда, баланстық құнынан артық шығын шамасын анықтау;

Еншілес компанияның активтері мен міндеттемелерінің құнын ағымдағы нарықтық құнға дейін меншікті капиталға еншілестің тиісті қатысу үлес мөлшеріне арнап түзету;

Іскерлік бедел шамасын анықтау.

Түзету жазбалары шоғырландырылған қаржылық есеп берудің дайындау барысы оның жұмысшы кестесінде жасалынады және ол негізгі кәсіпорынның бухгалтерлік есебінде де, еншілес занды тұлғада да көрсетілмейді.

Негізгі заңды тұлғаның таза активінен оған енген (немесе кірген) еншілес серіктестіктердің таза активтері асып түссе, онда оның ағымдағы сатып алынған активтерінің кұнынан мәмілесі бойынша өтетін міндеттемесін шегеріп, келіп қосылған заңды тұлғалардың гудвиллі ретінде анықтайды және шоғырландырылған бухгалтерлік баланста актив ретінде жеке бап болып көрініс табады.

Біріктірілген қаржы есептемесі біртұтас компания ретінде топ пікірі тұрғысынан бас және еншілес компаниялардың барлық активтері мен міндеттемелерінің жиынтықталған мөлшері болып табылады. Біріктірілген активтердің жиынтықталған мөлшері міндеттемелер мен бас компанияның меншікті капиталының біріккен шамасымен теңестіріледі.

Еншілес компанияның меншікті капиталы «Еншілес компанияларға инвестициялар» бабы бойынша бас компанияның баланс активінде көрсетілетін, еншілестің меншікті капиталына бас компанияның тиісті қатысу үлесімен бір уақытта түзету жазбаларымен шығарылады. Бірақ еншілес капиталдың мөлшеріне азшылықты білдіретін, басқа акционерлердің инвестициясының бөлігі де кіретін болғандықтан, бас компанияның меншікті капиталымен қатар активтерді қалыптастыру көзі құрамында да, шоғырландырылған баланста да азшылықтың үлесі ұсынылады.

Негізгі занды тұлғаның құрамына кіретін еншілес заңды тұлғаның құны олардың таза активінен кем болса, онда алынған активтердің ағымдағы құны мен сол күні алынған міндеттемелердің арасында теріс айырма, яғни гудвилл (бэдвилл) пайда болады, бірақ ол да шоғырландырылған бухгалтерлік баланстың жеке бабы болып көрініс табады.

Әзірлеу кестесін жасаған кезде келесі түзетулер жасалады:

- негізгі занды тұлғалар жұмсаған инвестиция деңгейін 2450 мың теңге сомасына және еншілес заңды тұлғаның жарлық капиталын 3500 мың теңге сомасына азайту керек, ал оған керісінше, азшылықтың үлесін 1050 мың теңгеге көбейту керек (3500 х 30%);

- негізгі компанияға жатпайтын таратылмаған табыс деңгейін 195 мың теңгеге азайту керек (650x30%) және азшылықтың үлесін 195 мың теңгеге көбейту керек.

Шоғырландырылған есеп беруді жасаған кезде дебиторлық және кредиторлық шоттары бойынша қарыздың негізгі және еншілес занды тұлғаларға қатысты тек сыртқы қарыздары ғана көрсетіледі, ал олардың ішкі қарызы бір-біріне жатқызылады.

Алынғандардың және сатып алынғандардын көлемін шынайы көрсету мақсатында қаржылық-шаруашылық қызметтің нәтижесі туралы шоғырландырылған есеп беруде, негізгі және еншілес тұлғалардың арасында жүзеге асатын операциялар шегеріліп тасталынады. Мұндай ішкі топталған операцияларға мыналар жатады: тауар мен қызметті сату және сатып алу; материалдық емес активтер мен негізгі құралдарды сату және сатып алу; қарыз беру және қарызды алу және т.б.

Қаржылық-шаруашылық қызметтің нәтижесі туралы есеп беру шоғырландырылуы келесі түрде жүргізіледі: негізгі және еншілес занды тұлғалардын арасындағы өнімнің (тауардын, қызметтің, жұмыстың) өзара айналымы, дивидендті, пайызы шегеріліп тасталынады.

Мысал. "Қаратау" ААҚ негізгі занды тұлғасы мен оның еншілес занды тұлғалар "Энгельс" ЖШС ("Қаратау" ААҚ қатысу үлесі 70%) және "Ынтымақ" ЖШС

("Қаратау" ААҚ қатысу үлесі 80%) арасында ағымдағы жылдың барысында мынадай операциялар болған:

1) еншілес занды тұлғаны құруға негізгі занды тұлға келесі деңгейде инвестиция салған болатын: "Энгельс" ЖШС — 2100 мың тенге, "Ынтымақ" — 1600 мың теңге. Оларды тіркеген кезде олардың жарлық капиталының деңгейі мынаны құрады: "Энгельс" ЖШС - 3000 мың теңге, "Ынтымақ" — 2000 мың тенге;

2) "Энгельс" ЖШС-не негізгі занды тұлға жалға берілген мүліктері бойынша тұрғын-үй қызметі үшін 1035 мың теңге сомасына шот ұсынған;

3) "Энгельс" ЖШС-тігі негізгі занды тұлғаға алған несиесі үшін 900 мың теңге марапаттау сомасын төлеген;

4) негізгі заңды тұлға "Ынтымақ" ЖШС-не 1000 мың теңге сомасына тауар сатқан, ол сатылған тауардың 60% үшінші жаққа (тұлғаға), яғни шоғырландыруға кірмейтін топқа қайта сатылған; "Ынтымақ" ЖШС сатылған тауардың өзіндік құны 550 мың теңге құраған.

5) негізгі заңды тұлға "Ынтымақ" ЖШС-не 800 мың теңге деңгейінде 18 айға тегін қарыз берген (ҚР Азаматтық Кодексінің №715 бабына сәйкес).

Шоғырландырылған есеп беруді жасау барысында жұмыс кестесін дайындаған кезде (За, 36, Зв) келесі түзету жобаларын жасау керек:

— 1035 мың теңге сомаға өнімді сату бойынша шығысын және сатудан түсетін табыс көлемін азайту керек;

— 900 мың тенге сомаға пайызды төлеу шығысын және негізгі емес қызметінен алынатын табысын азайту керек;

— 180 мың теңгеге баланстағы тауарлы-материалдық запастың құнын азайтып, оны сатылған өнімнің өзіндік құнына қосу керек;

еншілес заңды тұлға бойынша шеккен зиян мен таза табы азшылықтың үлесіне түзетіп жазылады;

— баланс құны бойынша еншілес заңды тұлғалардың инвестициясы: "Энгельс" ЖШС - 2100 мың тенгесі және "Ынтымақ" ЖШС - 1600 мың теңгесі шегеріліп тасталған, сондай-ақ еншілес тұлғаның жарғылық капиталының деңгейін азайту керек: "Энгельс" ЖШС - 3000 мың теңгеге және "Ынтымақ" ЖШС — 2000 мың теңгеге, сонымен қоса тиісінше азшылықтың үлесін де өсіру керек: 900 мың теңгеге және 400 мың теңгеге;

— тауардың үшінші жаққа (тұлғаға) берілуіне байланысты сатылған тауардың табысынан пайда болған уақытша айырмасынан шығатын салық эффектісін есептеу керек: сатылмаған тауардың табысы — 180 мың теңге құраған ((1000-550)х40%/100%); уақытша айырмасынан шығатын салық эффектісі — 54 мың теңге (180х30%/100%);

- табыс салығы бойынша шығысты азайтып, шоғырландырылған баланстың "Кейінге қалдырылған табыс салығы" бойынша активті бабын 54 мың теңгеге өсіру керек. ("Қаратау" ААҚ қатысу үлесі 80%) арасында ағымдағы жылдың барысында мынадай операциялар болған:

1) еншілес занды тұлғаны құруға негізгі занды тұлға келесі деңгейде инвестиция салған болатын: "Энгельс" ЖШС — 2100 мың тенге, "Ынтымақ" — 1600 мың теңге. Оларды тіркеген кезде олардың жарғылық капиталының деңгейі мынаны құрады: "Энгельс" ЖШС - 3000 мың теңге, "Ынтымақ" — 2000 мың тенге;

2) "Энгельс" ЖШС-не негізгі заңды тұлға жалға берілген мүліктері бойынша тұрғын-үй қызметі үшін 1035 мың теңге сомасына шот ұсынған;

3) "Энгельс" ЖШС-тігі негізгі заңды тұлғаға алған несиесі үшін 900 мың теңге марапаттау сомасын төлеген;

4) негізгі заңды тұлға "Ынтымақ" ЖШС-не 1000 мын теңге сомасына тауар сатқан, ол сатылған тауардың 60% үшінші жаққа (тұлғаға), яғни шоғырландыруға кірмейтін топқа қайта сатылған; "Ынтымақ" ЖШС сатылған тауардың өзіндік құны 550 мың теңге құраған.

5) негізгі заңды тұлға "Ынтымақ" ЖШС-не 800 мың теңге деңгейінде 18 айға тегін қарыз берген (ҚР Азаматтық Кодексінің №715 бабына сәйкес).