3. Особенности финансовых отношений бюджетных организаций

В соответствии с гражданским законодательством в организа­ционно-правовой форме бюджетных учреждений создаются и функционируют главным образом учреждения социально-куль­турной сферы, а также органы государственной власти и органы местного самоуправления, суды, прокуратура, органы правопо­рядка, безопасности государства и др.

К организациям социально-культурной сферы относятся учреж­дения:

• образования (общего и профессионального - детские сады, школы, техникумы, высшие учебные заведения и др.);

• культуры и искусства (библиотеки, музеи, учреждения клуб­ного типа, театры, концертные залы, цирки и др.);

• здравоохранения и физической культуры (больницы, по­ликлиники, дома ребенка, станции скорой и неотложной помо­щи, переливания крови, санитарно-эпидемиологические учреж­дения);

• социального обеспечения (дома-интернаты для престаре­лых и инвалидов, учреждения по обучению инвалидов и др.);

• средств массовой информации (издательства, периодичес­кая печать, государственные телерадиокомпании и др.).

Источники формирования и направления использования фи­нансовых ресурсов в учреждениях разных отраслей социально-культурной сферы и органов государственной власти однотипны. Однако они имеют специфику, обусловленную, во-первых, от­раслевыми особенностями деятельности учреждений, и, во-вто­рых, сочетанием применяемых методов хозяйствования (сметное финансирование и полная или частичная самоокупаемость).

До недавнего времени преобладающим источником финан­сирования бюджетных учреждений являлись бюджетные сред­ства. Переход к рынку изменил систему финансового обеспече­ния данных учреждений в части изменения соотношения бюд­жетных и внебюджетных источников, формируемых за счет средств субъектов хозяйствования и населения, в пользу по­следних.

Однако проведение реформ сопровождается нарастанием со­циальных проблем, снижением уровня и качества жизни основ­ной части населения, уровня потребления не только материаль­ных, но и социальных благ. В то же время растущий дефицит ре­гиональных и местных бюджетов, за счет которых финансируется преобладающее число бюджетных учреждений, ведет к миними­зации средств, выделяемых на социальные расходы. Это приво­дит к необходимости поиска дополнительных внебюджетных ис­точников финансирования в основном за счет осуществления уч­реждениями предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.

Возможность осуществления бюджетными учреждениями та­кой деятельности предусмотрена не только Гражданским кодек­сом РФ, но и рядом законодательных актов, регулирующих дея­тельность учреждений определенных отраслей социально-куль­турной сферы. К ним относятся: Закон РФ «Об образовании», Закон РФ «Основы законодательства Российской Федерации о культуре», Федеральный закон «О высшем и послевузовском об­разовании», Федеральный закон «О науке и государственной на­учно-технической политике». Эти законы не утратили своей си­лы с принятием Бюджетного кодекса РФ. В соответствии с Зако­ном РФ «Об образовании», например, к предпринимательской деятельности образовательных учреждений относятся: производ­ство и реализация продукции, работ и услуг, предусмотренных ус­тавом учреждения, реализация и сдача в аренду основных фондов и имущества, ведение приносящих доход внереализационных операций и др. Аналогичные формы предпринимательской дея­тельности установлены Законом РФ «Основы законодательства Российской Федерации о культуре».

Исходя из этого основными источниками финансовых ресурсов бюджетных учреждений являются:

• бюджетные ассигнования, предоставляемые из бюджетов разных уровней (федерального, субъектов РФ и местных), в раз­резе отдельных видов расходов, определенных бюджетной клас­сификацией;

• поступления от оказания платных услуг населению. Оказа­ние платных услуг должно быть направлено на улучшение обслу­живания населения путем предоставления социально значимых услуг по профилю деятельности учреждений и не должно осуще­ствляться взамен деятельности, финансируемой из бюджета. В противном случае все средства, полученные от оказания этих ви­дов платных услуг, изымаются в бюджет;

• выручка от реализации продукции собственного производ­ства (например, учебно-производственных мастерских в шко­лах), покупных товаров и оборудования, творческой продукции учреждений культуры, сборы от продажи билетов на театрально-зрелищные мероприятия;

• выручка от реализации основных средств и сдачи имущест­ва в аренду и субаренду;

• выручка от оказания посреднических услуг;

• доходы от долевого участия в деятельности других учрежде­ний и организаций;

• доходы от приобретения акций, облигаций, иных ценных бумаг и получения доходов (дивидендов, процентов) по ним;

• доходы от иных внереализационных операций (курсовых разниц при операциях с иностранной валютой, от операций, свя­занных с размещением денежных средств на текущих счетах в кредитных организациях и др.);

• добровольные взносы предприятий, учреждений, благотво­рительных фондов и отдельных граждан.

Направления использования финансовых ресурсов, незави­симо от источника их образования (бюджетных либо внебюджет­ных средств), определяются в строгом соответствии с подразделе­ниями экономической классификации расходов Бюджетной классификации РФ, устанавливающими конкретные цели расхо­дования средств. Все расходы делятся на две основные группы: текущие и капитальные расходы. В первую группу входят расхо­ды на оплату труда, начисления на фонд оплаты труда (единый социальный налог, уплачиваемый в государственные внебюджет­ные фонды), приобретение продуктов питания, медикаментов, мягкого инвентаря, расходы на командировки и служебные разъ­езды, оплата различных видов услуг (коммунальных, транспорт­ных, услуг связи и др.), выплата стипендий и т.д. Во вторую груп­пу включаются затраты на капитальное строительство, капиталь­ный ремонт, приобретение оборудования и инвентаря и т.д.

Состав расходов и их соотношение различно в учреждениях разных отраслей социально-культурной сферы. Общим для всех учреждений является преобладающий уровень расходов на опла­ту труда с начислениями на нее. Однако в настоя­щее время государством за счет бюджетных средств реально фи­нансируется ограниченный состав расходов — в основном оплата труда, начисления на фонд оплаты труда (единый социальный налог), стипендии, питание, медикаменты. Финансирование ос­тальных видов расходов (большая часть коммунальных услуг, приобретение оборудования, капитальное строительство, капи­тальный ремонт и др.) учреждения вынуждены производить за счет внебюджетных средств. При этом нарушается основной принцип сметного финансирования — покрытие за счет бюджет­ных средств всех расходов, необходимых для нормального функ­ционирования учреждения.

В отдельных отраслях социально-культурной сферы имеются некоторые особенности. В здравоохранении они связаны с пере­ходом отрасли на обязательное медицинское страхование. Фи­нансовый механизм функционирования здравоохранения в тече­ние длительного времени базировался исключительно на системе государственного бюджетного финансирования. Принятие Зако­на РФ «О медицинском страховании граждан» изменило систему финансового обеспечения отрасли. Основными источниками финансирования здравоохранения стали средства бюджетов всех уровней, средства обязательного и добровольного медицинского страхования и средства, поступающие от оказания платных меди­цинских услуг. Средства обязательного медицинского страхова­ния увеличили финансовую базу здравоохранения. Однако, нес­мотря на расширение источников финансового обеспечения отрасли, увеличения общего объема финансовых ресурсов в здра­воохранении не произошло за счет частичного замещения бюд­жетных средств средствами обязательного медицинского страхо­вания.

Множественность источников финансирования учреждений здравоохранения не означает их объединения и распоряжения одним органом управления: бюджетными средствами распоря­жаются финансовые органы, а средствами обязательного меди­цинского страхования - фонды обязательного медицинского страхования. Переход к обязательному медицинскому страхова­нию привел к необходимости разграничить расходы на здравоох­ранение между этими двумя источниками. За счет средств меди­цинского страхования стало осуществляться финансирование большинства стационарных и амбулаторно-поликлинических учреждений в соответствии с договорами по обязательному меди­цинскому страхованию. Бюджетные средства используются толь­ко для финансирования учреждений, оказывающих помощь при социально значимых заболеваниях (инфекционные болезни, ту­беркулез, психиатрия), а также учреждений скорой медицинской помощи, станций переливания крови, родильных домов, домов ребенка. За счет бюджетных средств также финансируются при­обретение дорогостоящего медицинского оборудования и капи­тальный ремонт объектов здравоохранения. И, наконец, за счет бюджетных ассигнований осуществляется уплата страховых взносов за неработающее население (детей, учащихся и студентов дневных форм обучения, пенсионеров, зарегистрированных в ус­тановленном порядке безработных).

В организациях культуры и искусства особенности организа­ции финансов связаны с функционированием данных организа­ций не только на принципах сметного финансирования, но и са­моокупаемости. Значительная часть услуг таких организаций, как библиотеки, большая часть музеев, учреждений клубного типа оп­лачивается за счет бюджетных средств. Эти учреждения находятся на сметном финансировании и получают средства из бюджетов разных уровней, главным образом из бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов. Остальные организации культуры (театры, филармонии, цирки, выставочные залы и др.) оказывают боль­шую часть предоставляемых ими услуг на платной основе.

Финансовые ресурсы учреждений культуры и искусства фор­мируются также и за счет бюджетных ассигнований, и за счет внебюджетных источников. Однако направления расходования бюджетных средств отражают специфику деятельности организа­ций культуры. К ним относятся затраты на реставрацию памят­ников истории, культуры и архитектуры, на создание новых пос­тановок, представлений, на подготовку концертных программ, организацию фестивалей, выставок, на создание и обновление композиций музеев и выставок, на содержание животных в цир­ках и зоопарках и другие расходы. При этом бюджетные средства должны использоваться только на осуществление основной дея­тельности, т.е. деятельности по предоставлению культурных благ населению, по созданию и распространению культурных цен­ностей.

Финансовые ресурсы органов государственной власти (зако­нодательной и исполнительной) и органов местного самоуправ­ления формируются в основном за счет бюджетных средств. При этом данным органам не разрешено заниматься предпринима­тельской деятельностью. Вместе с тем помимо бюджетных ассиг­нований финансирование органов государственной власти и ор­ганов местного самоуправления осуществляется также за счет средств целевых бюджетных фондов. Например, в Москве адми­нистративные округа вправе формировать целевые бюджетные фонды развития территории административного округа. Фонды формируются в соответствии с Уставом Москвы, средства фонда являются собственностью Москвы и находятся в оперативном управлении префекта административного округа.

Средства фонда формируются за счет части средств от прода­жи объектов незавершенного строительства, нежилого фонда, арендной платы за нежилые помещения, платы за размещение наружной рекламы, торгового сбора с объектов, расположенных на территории округа, штрафов, взыскиваемых с предприятий потребительского рынка и услуг за допущенные нарушения зако­нодательных актов, правил и норм, регламентирующих предпри­нимательскую деятельность, добровольных взносов и пожертво­ваний, доходов, полученных от размещения средств фонда на де­позитных счетах в банках, приобретения ценных бумаг и других доходов. Используются средства фонда в основном на дополни­тельное финансирование расходов по содержанию объектов жи­лищно-коммунального хозяйства, благоустройству территории, капитальному строительству в соответствии с инвестиционными программами, капитальному и текущему ремонту в учреждениях социально-культурной сферы, оказанию помощи отдельным жи­телям округа. Вместе с тем из этого фонда разрешается осущест­влять расходы по материальному поощрению работников орга­нов управления. Расходование фондов производится в соответ­ствии со сметой расходов средств фонда на основании распо­ряжений префекта административного округа.

Важной составной частью финансов некоммерческих органи­заций являются отношения, связанные с уплатой налогов. При осуществлении бюджетной и предпринимательской деятельнос­ти бюджетные учреждения уплачивают практически все налоги, предусмотренные действующим законодательством (налог на до­ходы физических лиц, единый социальный налог, налог на добав­ленную стоимость, налог на имущество организаций, транспорт­ный налог и другие региональные и местные налоги). При этом порядок исчисления и уплаты данных налогов един для коммер­ческих и некоммерческих организаций. Однако, учитывая соци­альную значимость услуг, оказываемых бюджетными учреждени­ями социально-культурной сферы, налоговое законодательство предусматривает налоговые льготы либо полное освобождение от уплаты налогов целому ряду учреждений - образовательным, уч­реждениям здравоохранения, культуры, органам государствен­ной власти и др. Так, бюджетные учреждения освобождены от уп­латы земельного налога при осуществлении бюджетной деятель­ности. При исчислении налога на добавленную стоимость не подлежит налогообложению реализация медицинских услуг, ока­зываемых медицинскими организациями, за исключением кос­метических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических ус­луг, услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, предоставляемыми государственными и муниципальными уч­реждениями социальной защиты, услуг в сфере образования по проведению учебно-производственного или воспитательного процесса, услуг, оказываемых в сфере культуры и искусства и др.

Порядок налогообложения прибыли бюджетных учреждений с введением в действие главы 25 части второй Налогового кодек­са РФ стал аналогичен порядку, применяемому в отношении коммерческих организаций. Вместе с тем правовой статус бюд­жетных учреждений предполагает некоторые особенности исчис­ления налоговой базы в части определения доходов и расходов, не учитываемых при налогообложении, начисления амортиза­ции, порядка исчисления налога и авансовых платежей, состав­ления налоговой декларации. Налоговое законодательство пре­дусматривает уплату бюджетными учреждениями только квар­тальных авансовых платежей по итогам отчетного периода, для них также предусмотрена возможность представления в налого­вые органы упрощенной налоговой декларации.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль бюджет­ных учреждений, как и других организаций, является прибыль, определяемая как полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, под которыми понимаются обоснован­ные и документально подтвержденные затраты. При этом из по­лученных доходов (доходов от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационных доходов) исключаются доходы, не учиты­ваемые при определении налоговой базы, включающие средства целевого финансирования и целевые поступления. К средствам целевого финансирования относятся средства бюджетов всех уровней, полученные гранты, а к целевым поступлениям на со­держание бюджетных учреждений и ведение ими уставной дея­тельности - пожертвования, имущество, переходящее учрежде­ниям в порядке наследования, средства, полученные в рамках благотворительной деятельности и др. Для исключения этих сумм из налогооблагаемой базы необходим раздельный учет до­ходов и расходов по целевым средствам. Расходы, уменьшающие полученные доходы, определяются в соответствии с экономичес­кой классификацией расходов Бюджетной классификации РФ.

С развитием рыночных отношений механизм управления фи­нансовыми ресурсами бюджетных учреждений требует серьезных преобразований в части изменения методов планирования расхо­дов учреждений и оперативного управления их финансовыми ре­сурсами. Концепция реформирования бюджетного процесса в Российской Федерации в 2004—2006 гг., утвержденная постанов­лением Правительства РФ от 22.05.2004 № 249 «О мерах по повы­шению результативности бюджетных расходов», предусматрива­ет повышение результативности бюджетных расходов и оптими­зацию управления бюджетными средствами на всех уровнях бюджетной системы РФ. Суть реформирования бюджетного про­цесса заключается в переходе от «управления бюджетными ресурсами (затратами)» к «управлению результатами» путем по­вышения ответственности и расширения самостоятельности рас­порядителей и получателей бюджетных средств.

Центральное место в системе мер по реформированию бюд­жетного процесса должна занять широко применяемая в мире концепция (модель) бюджетирования, ориентированного на ре­зультаты в рамках среднесрочного планирования. Применяемая в настоящее время методика планирования расходов бюджетопо­лучателей, и главным образом бюджетных учреждений, предпо­лагает индексацию сложившихся расходов за ряд предшествую­щих лет с детальной разбивкой их по статьям бюджетной класси­фикации, при этом не учитываются ожидаемые результаты бюджетных расходов. Новая модель бюджетирования, ориенти­рованного на результат, предполагает распределение бюджетных ресурсов между бюджетополучателями и реализуемыми ими бюд­жетными программами с учетом или в прямой зависимости от достижения конкретных результатов предоставления услуг в со­ответствии со среднесрочными приоритетами социально-эконо­мической политики и в пределах прогнозируемых на долгосроч­ную перспективу объемов бюджетных ресурсов. Эта модель пред­полагает переход к средне- и долгосрочному бюджетному планированию, а также мониторинг результативности бюджет­ных расходов бюджетополучателями.

Другое важное направление совершенствования управления финансами бюджетных учреждений связано с реструктуризаци­ей бюджетного сектора экономики. В рамках этого процесса предполагается преобразование части бюджетных учреждений, способных функционировать в рыночной среде и формировать свои финансовые ресурсы не только за счет бюджетных, но и внебюджетных средств, в иные организационно-правовые фор­мы (специализированные государственные (муниципальные) некоммерческие организации, государственные (муниципаль­ные) автономные некоммерческие организации и др.). Данные организационно-правовые формы не предусмотрены граждан­ским законодательством, что потребует внесения в него измене­ний в части определения правового статуса организаций этих форм. При этом бюджетные учреждения, которые не поменяют свой правовой статус, потеряют право на самостоятельное рас­поряжение средствами, мобилизованными за счет внебюджет­ных источников, и их финансирование будет осуществляться только за счет бюджетных средств на основе принципов сметно­го финансирования.

Преобразованные организации, собственником которых ос­танутся органы государственной власти и органы местного само­управления, получат право на самостоятельное использование внебюджетных средств, выйдут из сферы казначейского контро­ля, поскольку им будет предоставлено право открытия взамен ли­цевых счетов в казначействе внебюджетных счетов в кредитных организациях. Изменение организационно-правовой формы не означает отказ государства от финансирования этих организа­ций, однако при этом изменятся принципы предоставления бюд­жетных средств, что предусматривает установление собственни­ком обязательных заданий по предоставлению государственных (муниципальных) услуг и переход на нормативно-подушевое фи­нансирование. Реализация этих принципов предполагает отказ от использования сметы доходов и расходов и переход к составле­нию финансового плана, в котором бюджетные средства не будут детализированы по кодам экономической классификации, а будут планироваться единой суммой в форме субсидии. Это обес­печит большую самостоятельность организаций в распоряжении бюджетными и внебюджетными средствами в ходе оперативного управления финансовыми ресурсами.

Таким образом, преобразование бюджетных учреждений в новые организационно-правовые формы имеет целью, с одной стороны, внедрение в социальной сфере новых экономических механизмов, основанных на расширении финансовой самостоя­тельности организаций, а с другой — обеспечение надежной ос­новы для реализации социальных гарантий путем сохранения объектов социальной сферы в государственной (муниципальной) собственности.

Обеспечение достойной — долгой, обеспеченной, комфортной, безопасной — жизни нынешним и будущим гражданам страны составляет смысл деятельности современного демократического государства. С этой точки зрения весь бюджет России можно назвать бюджетом для граждан. В то же время крайне важно выделить ту его часть, которая непосредственно касается самых насущных потребностей населения. Рост заработной платы в бюджетной сфере, повышение доступности и качества бюджетных услуг, уровня социальной защищенности пенсионеров, инвалидов, малообеспеченных граждан — основной приоритет бюджетной политики.

В структуре расходов на эти цели преобладают перечисления государственным внебюджетным фондам (прежде всего, Пенсионному), а также бюджетам регионов (рис. 2).

Рис. 2 Бюджет для граждан

Для повышения доступности и качества бюджетных услуг необходимо,

прежде всего, обеспечить достойный и конкурентоспособный уровень

оплаты труда работников образования, здравоохранения, культуры, других отраслей социальной сферы (таблица 1).

Таблица 1

Показатели роста заработной платы в бюджетной сфере

При этом с 1 мая 2006 года в соответствии с законом об увеличении минимального размера оплаты труда первый разряд единой тарифной сетки вырастает до 1 100 рублей. Расходы на здравоохранение, которые в 2006 году возрастают в 1,64 раза, направлены на повышение доступности и качества медицинской помощи, обеспечение санитарно-эпидемиологического благополучия в стране. Повышена роль первичной медицинской помощи и профилактики заболеваний. В 2008 году увеличена обеспеченность амбулаторно-поликлинической помощью на 11%, дневными стационарами —

на 62%. В 3 раза по сравнению с 2005 годом возросло удовлетворение потребности населения в высокотехнологичных видах медицинской помощи (рис. 3).

Рис. 3 Удовлетворение потребностей населения в высокотехнологичных видах медицинской помощи, %.

В целях реализации права выбора медицинских учреждений, более полного финансового обеспечения программы государственных гарантий оказания бесплатной медицинской помощи ставится задача повысить долю финансирования здравоохранения через систему обязательного медицинского страхования с 40% в 2004 году до 60% в 2008 году. Отдельной задачей будет популяризация здорового образа жизни. Планируется, что удельный вес детей и молодежи, регулярно занимающихся в спортивных секциях и клубах в общей численности населения в возрасте 5–30 лет за 3 года возрастет с 22 до 30%.

Для решения задачи обеспечения граждан доступным жильем предусматривается существенное расширение масштабов ипотечного кредитования и жилищного строительства. Прямые расходы федерального бюджета в рамках Федеральной целевой программы «Жилище» позволят в 2006–2008 годах переселить 150 тыс. человек из аварийного жилого фонда, модернизировать более 45 тыс. км тепловых сетей и сетей водоснабжения.