4. Проверка правомерности применения налоговых ставок и льгот в период проведения камеральных проверок

В части проверки правомерности применения налоговых ставок контролю подлежат преимущественно два вопроса:

обоснованность применения пониженной ставки (например, по налогу на добавленную стоимость в размере 10 %),

применение повышенных налоговых ставок (например, по налогу на прибыль от посреднических операций

Проверка правомерности применения льгот производится отдельно по каждому налогу, исходя из действующего по этому налогу законодательства.

Основания, по которым могут представляться льготы по отдельным налогам, а также дополнительные условия для предоставления льгот, в самом общем виде приведены ниже.

Возможные основания и условия для предоставления льгот по отдельным налогам

Возможные дополнительные условия

Принадлежность организации к льготной категории налогоплательщиков Осуществление организацией льготируемых видов деятельности Реализация организацией льготируемых товаров (работ, услуг) Осуществление организацией льготируемых видов затрат

Требования к среднесписочной численности работников или их составу Требования к удельному весу выручки или прибыли от определенных видов деятельности в общем объеме выручки или прибыли Требования по принадлежности организации к определенной категории по основному виду деятельности Наличие лицензии на осуществление данного вида деятельности, если он относится к числу лицензируемых Ведение раздельного учета по льготируемым и иным видам деятельности Целевое использование льготируемых средств Наличие сертификатов или иных необходимых документов на данные товары (работы, услуги), если они подлежат обязательной сертификации Ограничения на размер предоставляемых льгот

Если организация относится к льготной категории налогоплательщиков по критерию среднесписочной численности работников или по их составу (например, по удельному весу инвалидов или пенсионеров в среднесписочной численности), то правомерность применения льготы в каждом отчётном периоде должна подтверждаться соответствующим расчётом среднесписочной численности нарастающим итогом с начала года.

Зачастую дополнительным условием предоставления льгот является принадлежность организации к определённой отрасли (например, организации сферы материального производства) или преимущественное осуществление ими определённых видов деятельности (исходя из критерия удельного веса выручки или прибыли организации). Право на льготу в этом случае также подтверждается отдельным расчётом, который прилагается к расчёту по налогу на прибыль в каждом отчётном периоде.

Отнесение организации к тем или иным отраслям экономики производится в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОКВЭД) (КДЕС Ред.1), введённый в действие постановлением Госстандарта РФ от 6 ноября 2001 г. № 454ст (до этого регулирование осуществлялось в соответствии с Общесоюзным классификатором отраслей народного хозяйства (ОКОНХ), утверждённых Госкомстатом СССР и Госпланом СССР 1 января 1976 г., и отменённых Постановлением Госстандарта РФ от 6 ноября 2001 г. № 454ст). Отнесение продукции к льготируемым видам – в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 00593. Отнесение продукции к товарам народного потребления – в соответствии с Методическими рекомендациями по отнесению промышленной и сельскохозяйственной продукции к товарам народного потребления, утверждёнными Минэкономики РФ и Госкомстатом РФ 27 июля 1993 г. № МЮ636/14151//1001/246.

Отдельные разъяснения по порядку применения тех или иных установленных налоговым законодательством льгот содержатся в письмах МНС (Госналогслужбы) РФ, а по дополнительным льготам, установленным законодательными органами субъектов РФ, – в письмах соответствующих региональных управлений ФНС России.

Начиная с этого этапа должностные лица, проводящие камеральную проверку, могут (а при наличии каких-либо сомнений в правомерности применения льготы должны) воспользоваться правом истребования дополнительных сведений и документов, подтверждающих правильность исчисления налогов (ст. 88 НК РФ).

Необходимо отметить, что на данном этапе обязательна проверка соблюдения всех без исключения условий предоставления льгот, установленных налоговым законодательством. Например, при проверке правомерности применения льготы по инвестициям, полученным от иностранных инвесторов и использованным на финансирование капитальных вложений производственного назначения (п. 14 ст. 251 НК РФ), необходимо помимо целевого использования средств, проверить также и срок использования этих средств. Предоставление льготы невозможно, если средства не были использованы в течение одного календарного года с момента их получения. Однако следует отметить, что предоставление льгот считается неправомерным только в случае несоблюдения условий, которые прямо установлены налоговым законодательством. Несоблюдение условий, не установленных налоговым законодательством, но установленных для данного вида деятельности или данного вида продукции иными законодательными актами (к примеру, наличие лицензии на осуществление данного вида деятельности, наличие сертификата на данного вида продукцию и т.д.), строго говоря, не может являться основанием для отказа в предоставлении льготы. Например, прямое указание на то, что освобождение от НДС работ или услуг, подлежащих лицензированию, производится только при наличии соответствующих лицензий, было внесено в Закон РФ О налоге на добавленную стоимость (который действовал до вступления ч.2 НК РФ) Федеральным законом от 2 января 2000 г. № 36ФЗ. До этого времени отказ в предоставление льготы по этому основанию был неправомерным.

5. Права и обязанности должностных лиц налогового органа, производящих выездную налоговую проверку

Полномочия должностных лиц, производящих выездную налоговую проверку, осуществляются в пределах прав, предоставленных им НК РФ и Законом РФ «О налоговых органах». Эти права и соответствующие им обязанности налогоплательщиков состоят в следующем.

 Права должностных лиц (налоговых инспекторов) налоговых органов в сфере налоговых правоотношений .
Содержание права	Субъекты воздействия и правовой нормативный источник
Производить проверки денежных документов, бухгалтерских книг, счетов, планов, смет, деклараций и иных документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и других обязательных платежей в бюджет. Получать необходимые объяснения, справки и сведения по вопросам, связанным с проверкой.	В органах государственной власти и органах местного самоуправлении органах местного самоуправлении, иностранных граждан и лиц без гражданства (далее по тексту органы, организации, граждане)-п.1 ст.7 Закона РФ «О налоговых органах РФ»
Требовать документы установленных форм, служащие основанием к исчислению, уплате (удержанию, перечислению) налогов и сборов, а также пояснения и документы для проверки правильности указанных в них сведений.	У налогоплательщика или налогового агента (п./п.1 п.1 ст.31 части первой НК РФ)
Получать справки, документы и копии с них, относящиеся к хозяйственной деятельности налогоплательщика и нужные для правильного налогообложения	От предприятий, учреждений, организаций включая банки и иные финансово - кредитные учреждения), а также от граждан с их согласия -п.3 ст.7 Закона РФ «О налоговых органах РФ»
Обследовать (осматривать) любые используемые для извлечения дохода или связанные с содержанием объектов налогообложения вне зависимости от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию имущества, принадлежащего налогоплательщику.	У организаций и граждан - налогоплательщиков (п.4 ст.7 в Закона РФ «О налоговых органах РФ»пп.6 п.1 ст.31 части первой НК РФ.
Вызывать в налоговые органы письменным уведомлением для дачи пояснений, относящихся к уплате (удержанию, перечислению) ими налогов в связи с налоговой проверкой и в других, предусмотренных налоговым законодательством, случаях.	Налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов (п./п. 4 п. 1 ст. 31 части первой НК РФ; п./п. 4 п. 8 постановления Правительства РФ № 783).
Требовать устранения обнаруженных нарушений налогового законодательства и контролировать выполнение заявленных требований.	У налогоплательщиков, налоговых агентов, их представителей (п. 5 ст.7 Закона РФ «О налоговых органах РФ» пп. 8 п. 1 ст. 31 части первой НК РФ)
Приостанавливать операции по счетам в банках и налагать арест на имущество в установленном Налоговым кодексом РФ порядке. Приостановление операций по счетам в банке используется для обеспечения решения о взыскании налога, сбора.	У налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов(п. 6 ст. 7 Закона РФ «О налоговых органах РФ»; пп. 5 п. 1 ст. 31 ист. 76 части первой НК РФ)
Требовать документы в подтверждение исполнения платежных поручений налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов) и инкассовых поручений (распоряжений) налоговых органов о списании со счетов указанных лиц сумм налогов и пени.	От банков (пп. 11 п. 1 ст. 31 части первой НК РФ;).
Производить во время налоговой проверки выемку документов, содержащих сведения о налоговых правонарушениях, при наличии достаточных оснований считать, что эти документы подвергнуться уничтожению или сокрытию, изменению или замене.	У налогоплательщиков. или налоговых агентов (п. 7 ст. 7 в Закона РФ «О налоговых органах РФ» пп. 3 п. 1 ст. 31 части первой НК РФ ;).
Привлекать при необходимости для проведения налогового контроля специалистов, экспертов, переводчиков	Налогоплательщиков, плательщиков сборов, налогов. агентов (п./п. 12 п. 1 ст. 31 части первой НК РФ).
Контролировать соответствие крупных расходов физических лиц их доходам.	Граждан РФ, иностранных граждан и лиц без гражданства (п.2 ст.11 и пп.10 п. 1 ст. 31 части первой НК РФ).
Вызывать для дачи показаний в качестве свидетелей тех лиц, которым могут быть известны обстоятельства, значимые для налогового контроля.	Любое физическое лицо (пп.13 п.1 ст.31 части первой НК Р
Воспрепятствование доступу на названные объекты должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, позволяет им самостоятельно определить суммы налогов, подлежащих уплате, на основании оценки имеющихся в распоряжении данных о налогоплательщике либо по аналогии.

При воспрепятствовании доступу должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, на территории или в помещении (кроме жилых помещений) руководителем проверяющей группы (бригады) составляется акт, подписываемый им и налогоплательщиком, на основании которого налоговый орган вправе самостоятельно определить суммы налогов, подлежащих уплате, на основании оценки имеющихся у него данных о налогоплательщике или по аналогии. При отказе налогоплательщика подписать указанный акт в нем делается соответствующая запись. Осмотр территорий и помещений налогоплательщика производится исключительно в рамках выездной налоговой проверки, тогда как осмотр предметов и документов может осуществляться как при проведении выездной налоговой проверки, так и вне рамок налоговой проверки. Должностные лица имеют право производить осмотр предметов и документов вне рамок выездной налоговой проверки. Нормативная процедура выездной налоговой проверки предусматривает допустимость осуществления выемки предметов и документов. Подобного рода изъятия документов и предметов в соответствии с налоговым законодательством должно производиться с соблюдением определенных правил. Не допускается осуществление выемки в ночное время.

Условием осуществления выемки является непредставление проверяемым лицом по требованию налогового органа документов, необходимых для осуществления налогового контроля, выразившееся в отказе представить указанные документы или в несвоевременном представлении таких документов. Здесь имеется в виду истечение пятидневного срока, который отводится налогоплательщику на выполнение требования проверяемых лиц представить им документы, направить или выдать их налоговому органу. Отказ их предоставить или уклонение от предоставления в распоряжение проверяющих является одним из оснований изъятия указанных предметов и документов в принудительном порядке. Обстоятельством, создающим предпосылки для осуществления данного налогово-проверочного действия, является наличие у должностного лица налогового органа, проводящего выездную налоговую проверку, достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении проверяемым лицом налогового правонарушения, могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены. По итогам данного налогово-проверочного действия составляется протокол с соблюдением требований, предусмотренных ст. 94-99 НК РФ. Согласно п. 5 ст. 94 НК РФ не подлежат изъятию предметы и документы, не имеющие отношения к налоговой проверке. Поэтому объектами этого налогово-проверочного действия являются: - документы предприятий, учреждений, организаций, свидетельствующие о сокрытии или занижении прибыли (дохода) или о сокрытии иных объектов от налогообложения (п. 7 ч. 1 ст. 7 НК РФ); - документы налогоплательщика или налогового агента, свидетельствующие о совершении налоговых правонарушений (и. 3 ч. 1 ст. 31 НК РФ); - предметы - носители информации, значимой для налогово-проверочной работы (ст. 94 НК РФ). Законодатель устанавливает обязанность налоговых органов изготовить и передать проверяемому лицу копии изъятых у него подлинных документов в строго определенный срок. Такие копии, заверенные должностным лицом налогового органа, производившим выемку документов, путем проставления на них подписи должностного лица и печати налогового органа, должны быть переданы проверяемому лицу одновременно с изъятием документов, а при отсутствии такой возможности - в течение пяти дней после изъятия. Задача выемки документов - предотвратить уничтожение, сокрытие, изменение или замену документов, свидетельствующих о сокрытии или занижении прибыли (дохода) или о сокрытии иных объектов от налогообложения, а равно являющихся носителями иной информации, требующейся для достижения целей налогового контроля. Изъятие предметов и документов может сопровождаться их одновременным осмотром, а также фиксацией их содержания. Доказательная база должна обеспечивать как подтверждение самого факта налогового правонарушения, так и возможность исчисления суммы неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов и пени. В процессе применения процессуально-криминалистических действий должностные лица налоговых органов при проведении налогового контроля (в частности, выездных налоговых проверок) должны четко следовать нормативным процедурам использования этих методов. Несоблюдение соответствующих требований налогового законодательства приводит к тому, что полученные в ходе налоговых расследований доказательства признаются ничтожными, а судом принимаются решения по факту совершения налогового правонарушения в пользу проверяемых лиц.