5. Облік зобов’язань за податками і зборами

Серед поточних зобов'язань важливе місце займає облік розрахунків з бюджетом за податками і зборами.

Податок - це обов'язковий, безумовний платіж до відповідного бюджету, що справляється з платників податку відповідно до Податкового Кодексу України.

Збір (плата, внесок) - це обов'язковий платіж до відповідного бюджету, що справляється з платників зборів, з умовою отримання ними спеціальної вигоди, у тому числі внаслідок вчинення на користь таких осіб державними органами, органами місцевого самоврядування, іншими уповноваженими органами та особами юридично значимих дій.

Сукупність загальнодержавних та місцевих податків та зборів становить податкову систему України. В залежності від компетенції органу державної влади, який вводить в дію платіж, обов’язкові платежі податкового характеру можна класифікувати:

1.Загальнодержавні – податки і збори, які встановлюються Верховною Радою України, вводяться в дію винятково Законами України і є обов’язковими до сплати на всій території України. Відповідно до Податкового Кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010 р.

2. Місцеві – податки і збори, що встановлені відповідно до переліку і в межах граничних розмірів ставок, визначених Податковим Кодексом, рішеннями сільських, селищних і міських рад у межах їх повноважень. Вони є обов’язковими до сплати на території відповідних територіальних громад.

Податкова система України

Місцеві податки і збори

Загальнодержавні податки і збори

• податок на прибуток підприємств;

• податок на доходи фізичних осіб;

• податок на додану вартість;

• акцизний податок;

• збір за першу реєстрацію транспортного засобу;

• екологічний податок;

• рентна плата за транспортування нафти і нафтопродуктів, транзитне транспортування трубопроводами природного газу та аміаку;

• рентна плата за нафту, природний газ і газовий конденсат, що видобуваються в Україні;

• плата за користування надрами;

• плата за землю;

• збір за користування радіочастотним ресурсом України;

• збір за спеціальне використання води;

• збір за спеціальне використання лісових ресурсів;

• фіксований сільськогосподарський податок;

• збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства;

• мито;

• збір у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну і теплову енергію, окрім зробленої когенераційними установками;

• збір у вигляді цільової надбавки до діючого тари-фу на природний газ для споживачів усіх форм власності.

• податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки;

• єдиний податок;

• збір за провадження деяких видів підприємницької діяльності;

• збір за місця для паркування транспортних засобів;

• туристичний збір.

Рис. 6.4 - Податкова система України

Розглянемо більш докладно сутність, особливості нарахування і обліку окремих податків.

Податок на додану вартість (ПДВ) – загальнодержавний податок, який є головним джерелом наповнення державного бюджету України. Це загальний непрямий податок.

Відповідно до статті 186 Податкового Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю – ставка 20%;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України – ставка 20%;

в) ввезення товарів на митну територію України – ставка 20%;

г) вивезення товарів за межі митної території України – ставка 0%;

д) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом – ставка 0%.

До об’єктів обкладання податком на добавлену вартість застосовуються дві базові ставки: нульова ставка і ставка 20% (з 2015 р. ставка податку складатиме 17 відсотків), за винятком операцій звільнених від оподаткування.

Суми податку, які належать сплаті до бюджету або відшкодуванню з бюджету, визначаються як різниця між загальною сумою податкових зобов’язань, які виникали з будь-яким продажем товарів (робіт, послуг) в термін звітного періоду, і сумою податкового кредиту звітного періоду.

Податкове зобов’язання – сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством.

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів / послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді в зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів або нематеріальних активів, які підлягають амортизації.

Датою виникнення податкового кредиту платника податку вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

• дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

• дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Термін сплати ПДВ - не пізніше 20 числа, місяця, наступного за звітним.

Податок на доходи фізичних осіб – загальнодержавний прямий обов’язковий платіж, який регулюється Розділом ІV Податкового Кодексу України «Податок на доходи фізичних осіб».

Об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний оподатковуваний дохід; чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального річного оподатковуваного доходу на суму податкового кредиту такого звітного року; доходи з джерелом їх походження з України, які підлягають кінцевому оподаткуванню при їх виплаті; іноземні доходи.

Оподатковування доходу здійснюється за ставкою 15% або 17%, якщо сукупний дохід не перевищує десятикратного розміру мінімальної заробітної плати. Податок на доходи фізичних осіб підлягає зарахуванню до відповідного місцевого бюджету. До бюджету податок сплачується (перераховується) шляхом подання до банківської установи підприємством єдиного платіжного документа, який відображає загальну суму утриманих податків на доходи всіх фізичних осіб.

Податок на прибуток сплачують суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють свою діяльність, спрямовану на отримання прибутку як на території України, так і за її межами.

Прибуток, як фінансовий результат діяльності, визначається на рахунку 79 «Фінансові результати» шляхом закриття рахунків класів 7 «Доходи і результати діяльності» і 8 «Витрати за елементами», 9 «Витрати діяльності» і зіставлення доходів з витратами звітного періоду підприємства. Всі доходи відображаються за кредитом рахунка 79 «Фінансові результати», всі витрати - за дебетом. Перевищення доходів над витратами означає обліковий прибуток або прибуток до оподаткування.

Відповідно до статті 134 Податкового Кодексу об'єктом оподаткування податку на прибуток є:

• прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду;

• дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню джерелом походження з України, а саме: одержані відсотки роялті, дивіденди, доходи, одержані від діяльності у сфері розваг, доходи у вигляді благодійних внесків та пожертв, доходи від продажу нерухомого майна, прибуток від здійснення операцій із торгівлі цінними паперами, деривативами або іншими корпоративними правами та інші.

Основна ставка податку на прибуток на 2014 рік становить 18 відсотків, на 2015 рік передбачена ставка податку 16 відсотків.

Як за сумою прибутку, так і за сумою податку на прибуток , буде завжди різниця між даними бухгалтерського та податкового обліку. Перевищення податку на прибуток за даними податкового обліку необхідно відображати за дебетом рахунка 17 «Відстрочені податкові активи». Перевищення ж податку на прибуток, обчисленого за даними бухгалтерського обліку , відображається за кредитом рахунку 54 « Відстрочені податкові зобов'язання».

Податок сплачується до бюджету не пізніше 20 числа місяця, наступного за звітним.

Єдиний податок – це спрощена система оподаткування, обліку та звітності, яка може застосовуватися суб’єктами підприємницької діяльності – юридичними та фізичними особами - підприємцями.

Спрощена система оподаткування - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених Податковим Кодексом, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

Юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам та реєструється платником єдиного податку.

Платники єдиного податку представлені шістьма групами в залежності від обсягу отриманих доходів за звітний період, кількості працівників та за видами діяльності.

Платники єдиного податку звільняються від обов’язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з таких податків і зборів:

1) податку на прибуток підприємств;

2) податку на доходи фізичних осіб у частині доходів (об’єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності фізичної особи та оподатковані згідно з цією главою;

3) податку на додану вартість з операцій з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, крім податку на додану вартість, що сплачується фізичними особами та юридичними особами, які обрали ставку єдиного податку;

4) земельного податку, крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються ними для провадження господарської діяльності;

5) збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності;

6) збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства.

Ставки єдиного податку встановлюються у відсотках (фіксовані ставки) до розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року та у відсотках до доходу (відсоткові ставки).

Фіксовані ставки єдиного податку встановлюються сільськими, селищними та міськими радами для фізичних осіб - підприємців, які здійснюють господарську діяльність, залежно від виду господарської діяльності, з розрахунку на календарний місяць:

1) для першої групи платників єдиного податку - у межах від 1 до 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати;

2) для другої групи платників єдиного податку - у межах від 2 до 20 відсотків розміру мінімальної заробітної плати.

Для третьої і четвертої груп платників єдиного податку:

1) 3 відсотки доходу - у разі сплати податку на додану вартість;

2) 5 відсотків доходу - у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку.

Для п'ятої і шостої груп платників єдиного податку:

1) 5 відсотків доходу - у разі сплати податку на додану вартість;

2) 7 відсотків доходу - у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку.

Документування обліку зобов’язань за податками і зборами.

Основним первин­ним звітним податковим і одночасно розрахунковим документом з ПДВ є податкова накладна, форма якої затверджена Наказом Міністерства фінансів України від 14.01. 2014 р. № 10.

Податкову накладну складають у двох примірниках (оригінал і копія) у момент виникнення податкових зобов’язань продавця.

Податкову накладну складає особа, зареєстрована як платник податку в податковому органі і якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість.

Оригінал податкової накладної надається покупцю товарів (робіт, послуг) на його вимогу. Цей документ зберігається покупцем разом із розрахунковими, платіжними документами з придбання товарів (робіт, послуг) у порядку і протягом терміну, визначеного для зберігання облікових податкових документів та зобов'язань зі сплати податків.

Податкова накладна дає право покупцю, зареєстрованому як платник податку, на включення до податкового кредиту витрати зі сплати податку на додану вартість.

Копія податкової накладної залишається у продавця товарів (робіт, послуг) як звітний розрахунковий податковий документ і зберігається в порядку та протягом терміну, передбаченого законодавством для зобов'язань зі сплати податку.

Обов'язково видається товарний чек, інший розрахунковий або платіжний документ, що підтверджує передання товарів (робіт, послуг) та/або прийняття платежу із зазначенням суми податку.

Особа, яка здійснює продаж товарів (робіт, послуг) за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), не зобов'язана заповнювати податкову накладну. У цьому випадку звітним документом є чек.

Всі податкові накладні, які виписуються при продажу реєструються в реєстрі виданих та отриманих податкових накладних. Податкові зобов'язання за звітний період визначається за даними цього реєстру.

Реєстр виданих та отриманих податкових накладних, затверджений Наказом Міністерства доходів і зборів України від 25.11.2013 р. № 708 складається з двох розділів.

До розділу I належать видані податкові накладні покупцям, дата виписки та номер податкової накладної, індивідуальний податковий номер, загальна сума, включаючи ПДВ, поставка товарів (послуг) та послуги, надані нерезидентом на митній території України, які підлягають за ставкою 20% і 0% та звільнені від оподаткування, не є об’єктами оподаткування (сума поставки), вказується також у розділі експорт товарів та супутніх такому експорту послуг (база оподаткування).

До розділу II належать отримані податкові накладні. В ньому вказується постачальник, дата отримання, номер, індивідуальний номер податкової накладної, загальна сума, включаючи ПДВ та придбання (виготовлення, будівництво, спорудження), імпорт товарів (послуг, включаючи одержання від нерезидента).

Документом, який узагальнює процес обліку податку на додану вартість, є Декларація з податку на додану вартість. Строк подання декларації - протягом 20 або 40 календарних днів за звітним періодом (місяця чи кварталу). У податковій декларації з ПДВ платник повинен показати відомості про обсяг продажу для визначення суми податкових зобов'язань та відомості про придбання товарно-матеріальних цінностей та інших активів для визначення податкового кредиту. Для складання декларації підприємства Реєстр виданих та отриманих податкових накладних.

Для обліку податку з доходів фізичних осіб первинними документами є: штатний розклад, табель робочого часу, накази на прийом співробітників, накопичувальні картки виробітки, розрахунково-платіжна відомість, персональні особові рахунки, данні яких використовуються при розрахунку сум оподаткованих доходів фізичних осіб за звітний період.

Для обліку податку на прибуток та єдиного податку первинними є ті документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Як правило, це рахунки, накладні, товарно-транспортні накладні, акти виконаних робіт (наданих послуг) тощо.

Платники податків протягом 40 календарних днів, наступних за останнім днем звітного кварталу, надають до податкового органу податкову декларацію з податку на прибуток за звітний квартал, розраховану наростаючим підсумком з початку звітного фінансового року.

Сплата належних податків і платежів до бюджету із розрахункового рахунку здійснюється за допомогою платіжного доручення.

Синтетичний та аналітичний облік розрахунків за податками і зборами.

Для узагальнення інформація про стан розрахунків з оплати праці суб’єкти малого підприємництва застосовують:

• рахунок 64 «Розрахунки за податками й платежами» відповідно до Плану рахунків активів, капіталу, зобов’язань та господарський операцій підприємств та організацій. Рахунок 64 «Розрахунки за податками й платежами» має такі субрахунки:

641 «Розрахунки за податками»;

642 «Розрахунки за обов'язковими платежами»;

643 «Податкові зобов'язання»;

644 «Податковий кредит».

• рахунок 64 «Розрахунки за податками й платежами» відповідно до спрощеного Плану рахунків.

Аналітичний облік ведеться за видами податків і зборів.

Таблиця 6.6 - Склад і призначення рахунку 64 «Розрахунки за податками і платежами»

Код субрахунку	Назва субрахунку	Призначення
641	«Розрахунки за податками»	Ведеться облік податків, які нараховуються та сплачуються відповідно до чинного законодавства
642	«Розрахунки за обов’язковими платежами»	Ведеться облік розрахунків за зборами, які справляються до чинного законодавства та облік яких ведеться на рахунку 65 «Розрахунки зі страхування»
643	«Податкове зобов’язання»	Ведеться облік суми податку на додану вартість, визначену виходячи із суми одержаних авансів за готову продукцію, товари, інші матеріальні цінності та нематеріальні
644	«Податковий кредит»	Ведеться облік суми податку на додану вартість, на яку підприємство набуло право зменшити податкове зобов’язання. На субрахунку 644 сальдо може бути тільки дебетовим або – якщо аванси видані на балансі не числяться – нульовим, що, у свою чергу, означає, що кредитові обороти субрахунку 644 не повинні перевищувати дебетовим.

Методика обліку податку на додану вартість наведена на рис. 6.5.

Кореспонденція рахунків з обліку зобов’язань за податками із застосуванням загального та спрощеного планів рахунків надана в табл. 6.7.

Таблиця 6.7 - Кореспонденція рахунків з обліку зобов’язань за податками із застосуванням загального та спрощеного планів рахунків

№ з/п	Зміст господарської операції	За загальним Планом рахунків		За спрощеним Планом рахунків
		Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Перша подія – відвантаження готової продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг
1.	Реалізовані покупцям: - готова продукція - товари - надані послуги	361 361 361	701 702 703	37 37 37	70 70 70

Продовження табл. 6.7

2.	Нараховані податкові зобов’язання з ПДВ за першою подією	701,702 703	641	70	64
Перша подія – отримання передплати від покупців та замовників
3.	На поточний рахунок надійшла попередня оплата від покупців	311	681	31	68
4.	Нараховані податкові зобов’язання з ПДВ за першою подією	643	641	64	64
5.	Реалізовані покупцям: - готова продукція - товари - надані послуги	361 361 361	701 702 703	37 37 37	70 70 70
6.	Відображено списані податкові зобов’язання з ПДВ	701,702 703	643	70	64
7.	Здійснено взаємозалік заборгованостей	681	361	68	37
Перша подія – здійснення передплати постачальникам та підрядникам
8.	Здійснена передплата постачальни-ку за товарно - матеріальні цінності	371	311	37	31
9.	Нарахований податковий кредит за ПДВ за першою подією	641	644	64	64
10.	Отримані товарно – матеріальні цінності від постачальника	20, 26	631	20, 26	68
11.	Отримана податкова накладна від постачальника	644	631	64	68
12.	Здійснено взаємозалік заборгованостей	631	371	68	37
Перша подія – отримання готової продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг
13.	Отримані від постачальника товарно-матеріальні цінності	15, 20, 22, 26, 28	631	15, 20 26	68
14.	Нарахований податковий кредит за ПДВ	641	631	64	68
15.	Нарахований податок з доходів фізичних осіб	661	641	66	64
16.	Нарахований податок на прибуток	98	641	96	64
17.	Нарахований єдиний податок	98	641	96	64

Дт 644 «Податковий кредит» Кт Дт 643 «Податкове зобов'язання» Кт

Податковий кредит, який не підтверджений податковими накладними

Податковий кредит, який підтверджений податковими накладними

Податкові зобов'язання, термін сплати яких настав

Нараховані податкові зобов'язання списуються за рахунок доходу