Змістовний модуль іі. Спеціальна частина

Тема 5. Використання облікових документів при виявленні та розслідуванні корисливих зловживань на промислових підприємствах та сільському господарстві

Економічний аналіз господарської діяльності підприємств має ве­лике значення для встановлення диспропорцій господарської діяльно­сті підприємства, встановлення порушень та зловживань у процесі ви­робництва і відображення даних процесів у бухгалтерському обліку, бухгалтерській звітності, статистичній звітності.

Дані економічного аналізу можуть дати інформацію працівникам правоохоронних органів для дослідження господарської діяльності підприємств, організацій, тобто проведення криміналістичного аналізу показників, характеризуючих господарську діяльність підприємств, організацій, установ, фірм.

Економічний аналіз як сфера практичної діяльності представляє собою дослідження економічних показників, характеризуючих роботу підприємства, до прийняття управлінських рішень.

Економічний аналіз виконується економічними службами самих підприємств, а також економічними службами зовнішніх користувачів інформації (банки, інвестиційні компанії тощо).

Економічний аналіз — це дослідження системи якісних та кількіс­них показників, які характеризують господарську діяльність під­приємств та організацій для розкриття причинних зв'язків, що зу­мовлюють фінансові результати їх роботи. Проведення еконо­мічного аналізу є важливою передумовою прийняття раціональ­них управлінських рішень.

Використання прийомів економічного аналізу у контрольно-реві­зійній практиці є ефективним засобом виявлення окремих не відповідностей у ході протікання господарських процесів, що знайшли своє ві­дображення у обліковій і статистичній інформації.

Як відомо, виробнича діяльність будь-якого підприємства може бути детально описана цілою низкою економічних показників, які тіс­но пов'язані між собою. Цей взаємозв'язок має чітку причинно-наслідкову основу, яка як правило добре вивчена та реально зумовлена впливом окремих виробничих та економічних процесів, що залежать один від одного. При скоєнні економічних правопорушень цей взаємо­зв'язок порушується, що впливає на пов'язані показники господарсь­кої діяльності.

Інформацію, що використовується для аналізу господарської дія­льності, поділяють на три групи:

• дані контролюючих, статистичних і фінансово-кредитних орга­нів; висновки міністерств та відомств про роботу підлеглих підпри­ємств; повідомлення у засобах масової інформації;

• дані самого підприємства: планові документи, нормативи, проек­тно-кошторисна, технологічна та фінансова документація, дані бухга­лтерського, оперативного і статистичного обліку, звітність;

• додаткова інформація: протоколи зборів акціонерів та засновни­ків, відомості, що їх було одержано у ході оперативно-розшукової дія­льності правоохоронних органів тощо.

У ході аналізу економічних показників може бути виявлено ознаки порушень планової, фінансової, кошторисної та бюджетної дисциплі­ни, встановлено факти нераціонального і нецільового використання коштів та інші відхилення. Все це знаходить своє відбиття у так званих економічних невідповідностях. Наприклад, працівники державного під­приємства відпускають сировину кооперативу (що знаходиться на йо­го території) з корисною метою: без належного документального офо­рмлення, списуючи такі матеріали за завищеними нормами на вироб­ництво основної продукції. Це призводить до значного збільшення коефіцієнту матеріаломісткості готових виробів підприємства.

Особлива наочність аналізу досягається за використання прийо­мів економічної статистики: розрахунків різних коефіцієнтів, індексів та інших відносних показників, яких немає безпосередньо в інформації підконтрольного підприємства. За допомогою статистичних розраху­нків у процесі економічного аналізу аналізують ритмічність роботи підприємства, динаміку виконання плану виробництва, рентабельність окремих видів продукції тощо.

Метою економічного аналізу, який виконується на самому підпри­ємстві, є:

• оцінка результатів діяльності та його підрозділів;

• виявлення внутрішніх резервів підвищення ефективності госпо­ дарської діяльності підприємства. _v

Метою економічного аналізу роботи підприємства, який викону­ється зовнішніми користувачами, є:

• виявлення ефективності користування кредитами (банки, інвес­тори тощо);

• виявлення ознак приховання прибутку від оподаткування (орга­ни Державної податкової інспекції);

• вивчення інвестиційної привабливості підприємства (інвестицій­ні компанії) тощо.

Криміналістичний аналіз господарської діяльності також предста­вляє собою дослідження економічних показників підприємств та їх підрозділів, але за іншою метою.

Мета криміналістичного аналізу — встановити невідповідність показників як можливих ознак та слідів злочинів.

Головна ідея криміналістичного аналізу в тому, що в економічних невідповідностях можна встановити криміналістичні зв'язки, тобто зв'язки зі вчиненими злочинами.

Економічна інформація — це сукупність даних про економіку до­сліджуваного підприємства, про процеси та явища.

її сутність відображається в системі показників, які носять управлін­ський характер. Економічний аналіз діяльності підприємств засновується на комплексному використанні більшості джерел інформації, які можна розділити на дві великі групи: облікові та необлікові джерела.

До облікових джерел інформації відносяться:

• дані бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності;

• дані статистичного обліку та статистичної звітності;

• дані оперативного обліку та оперативної звітності;

• вибіркові звітні дані.

Якщо розглядати вказані джерела по рівнях наданої інформації, то їх можна розділити на три рівня:

• перший — вищий рівень інформації — це звітність підприємства, що характеризує роботу підприємства в цілому (статистична, бухгал­терська);

• другий — середній рівень інформації — це звітність окремих підрозділів даного підприємства (внутрішньовиробнича звітність);

• третій — нижчий рівень інформації — це дані бухгалтерського (аналітичного) обліку, де результати діяльності диференційовані щодо конкретних виконавців (бригада, ланка, окремі матеріально відповіда­льні особи). При розкритті та розслідуванні злочинів здебільшого не­обхідна інформація нижчого рівня.

Кожний із економічних показників, який характеризує ту чи іншу сторону роботи підприємства, має свій економічний зміст, своє кількі­сне вираження і може бути розглянутий в різних аспектах по змісту, по відображенню у звітності. По своєму змісту економічні показники діляться на кількісні та якісні

Кількісні показники характеризують розміри об'єктів, що аналі­зуються, та як вони змінюються. Ці показники, зокрема, відображають об'єми виробництва і реалізації продукції, кількість працівників, кіль­кість і вартість обладнання, вартість основних виробничих фондів, кі­лькість і вартість витраченої сировини, матеріалів тощо.

Якісні показники характеризують суттєві особливості окремих сторін та всієї господарської діяльності, її економічну ефективність та включають дані про використання ресурсів (фондовіддача, матеріало­ємність), собівартість продукції, прибуток, рентабельність. По відо­браженню у звітності всі показники, які використовуються при аналізі діляться на ті, що є у бухгалтерській та статистичній звітності, і на ті, що розраховуються самостійно і спеціально.

Статистична і бухгалтерська звітність, як правило, містить показ­ники, які характеризують роботу підприємства в цілому за будь-який період. В процесі аналізу нерідко необхідно визначити показники, які відображають роботу окремих підрозділів підприємства (цехів, відді­лів тощо), або розрахувати такі, що взагалі не знайшли відображення у звітності. Наприклад, енергоємність, матеріалоємність, коефіцієнт ви­буття основних фондів тощо.

Будь-які порушення, як і дії щодо їх приховання, неминуче відби­ваються в економічних показниках: наприклад, у вигляді динаміки по­казників або невідповідностей в економічних показниках, що може трактуватися як ознака злочину. Розкрадання матеріалів, скажімо, ви­являється у вигляді збільшення матеріаломісткості виробів. Проте економічна невідповідність може бути зумовлена й багатьма іншими причинами, не пов'язаними із злочинами або умисними діями. Необ­хідно відповідально підходити до використання матеріалів відомчого аналізу в практиці попередження і виявлення злочинів. У разі недоста­тності первинної інформації в ході розслідування можуть братися до уваги лише чітко виражені й досить стійкі, характерні для найтипові-ших способів злочинів, тенденції невідповідностей між економічними показниками.

Розгляньмо деякі з таких тенденцій:

• перша — наростання суми витрат порівняно з попередніми пері­одами за одночасного зниження розміру збитку, що відшкодовується посадовими особами. Під виглядом втрат (списання на псування, усушку тощо за завищеними нормами або в значних розмірах внаслідок неналежних умов зберігання тощо) часом приховують розкрадання;

• друга — систематичне погіршення рентабельності підприємства порівняно з попередніми періодами показників (зростання собівартості продукції під виглядом виробничих витрат тощо) або показників до­тримання фінансової дисципліни (збільшення наднормативних запасів товарно-матеріальних цінностей, незатребуваної дебіторської заборго­ваності тощо);

• третя — помітні диспропорції між взаємозалежними об'ємними показниками. Наприклад, занадто великий обсяг будівельних робіт за порівняно малих витрат матеріалів, значний пробіг автомашин за не­великої витрати пального тощо;

• четверта — невідповідності між звітними показниками кількох тотожних за видом діяльності підприємств. Наприклад, великі витрати сировини на одиницю продукції на одному із підприємств галузі, за­ниження технологічних норм тощо.