4. Способы начисления и учет амортизации основных средств.

Прежде чем приступим к изучению вопросов учета амортизации, попытаемся четко разграничить понятия: износ, амор­тизация и амортизационные отчисления.

Износ - потеря объектами основных средств своих потреби­тельских свойств и первоначальной стоимости. Различают два вида износа: физический и моральный.

Физический износ - это постепенная утрата основными средствами своей первоначальной потребительской стоимости как в процессе их функционирования, так и бездействия. В свою очередь, физический износ подразделяется на полный и частичный. Полный износ имеет место, когда действующие средства ликвидируются и заменяются новыми. Частичный из­нос возмещается путем проведения ремонта.

Моральный износ - резкое снижение стоимости основных средств, возникающее в результате роста производительности труда в отраслях, производящих эти основные средства, и появ­ления новых, более производительных и совершенных машин и оборудования.

Износ основных средств определяется по всем видам основ­ных средств независимо от начисления или неначисления по ним амортизации. Сумма износа по жилым зданиям, по объек­там внешнего благоустройства и другим аналогичным объек­там (местного и дорожного хозяйства) учитывается на забалан­совом счете 010 «Износ основных средств».

Амортизация есть постепенное перенесение стоимости основных средств в процессе их эксплуатации на стоимость готовой продукции, работ и услуг. Амортизационные отчисления - денежное выражение размера амортизации основных средств, включаемого в себестоимость продукции, работ и услуг. Таким путем организация возмещает затраты по использованию объ­ектов основных средств.

Объектами для начисления амортизации являются объекты основных средств, находящиеся в организации на правах собст­венности хозяйственного ведения, оперативного управления. Амортизация начисляется по объектам основных средств, на­ходящихся в организации на правах собственности, хозяйст­венного ведения, оперативного управления.

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств в течение отчетного периода производится ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 исчисляемой годовой суммы. По вновь поступившим объектам амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта в эксплуатацию, а по выбывшему - заканчивается 1-го числа месяца, следующего за месяцем до полного погашения или списания этого объекта с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности.

Стоимость основных средств организации погашается путем начисления амортизации и списания ее на затраты на производство или расходы на продажу в течение нормативного срока их эксплуатации по нормам, установленным в законодательном порядке и с учетом принятой организацией учетной политики.

В соответствии с положением по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 начисление амортизации объектов основных средств может производиться одним из следующих способов:

линейным;

списания стоимости объекта пропорционально объему продукции (работ, услуг);

уменьшаемого остатка;

списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

При линейном способе годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется по первоначальной стоимости объекта основных средств и норме амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта.

Пример. Приобретен объект стоимостью 30 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений составит 20% , а годовая сумма амортизации - 6 тыс. руб. (30 • 20 : 100).

При способе списания стоимости объекта пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных от­числений производится, исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предпо­лагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного ис­пользования объекта основных средств.

Пример. Приобретен объект стоимостью 30 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет.

Предполагаемый объем выпуска продукции в течение срока полезного использования составляет 150 тыс. ед.

Соотношение стоимости объекта основных средств и пред­полагаемого объема продукции за весь срок полезного исполь­зования равен 20% (30 : 150 • 100).

Выпуск продукции в отчетном году - 30 тыс. ед. (150 : 5). Годовая сумма амортизационных отчислений составляет 6 тыс. руб. (30 • 20 : 100).

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений определяется по остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и норм амортизации, исчисленной исходя из срока полезного исполь­зования этого объекта и коэффициента ускорения, устанавли­ваемого в соответствии с законодательством Российской Феде-• рации. По движимому имуществу, составляющему объект фи­нансового лизинга и относимому к активной части основных средств, в соответствии с условиями договора-лизинга коэффи­циент ускорения не может быть выше 3.

Пример. Приобретен объект стоимостью 30 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма аморти­зации - 20%, а коэффициент ускорения - 2. Расчет амортизации по годам.

Первый год - 12 тыс. руб. (30 • 20 • 2): 100. Остаточная стои­мость - 18 тыс. руб. (30 - 12).

Второй год - 7,2 тыс. руб. (18 • 20 • 8): 100. Остаточная стои­мость - 10,8 тыс. руб. (18-7,2).

Третий год - 4320 руб. (10 800 руб. • 20 • 2): 100. Остаточная стоимость - 6480 руб. (10 800 - 4320) и т.д.

При способе списания стоимости по сумме чисел лет сро­ка полезного использования годовая сумма амортизацион­ных отчислений определяется, исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотноше­ния, где в числителе - число лет, остающихся до конца службы объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока службы объекта.

Пример. Приобретен объект стоимостью 30 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет. Сумма чисел лет экс­плуатации объекта - 15.

Расчет амортизации по годам.

1-й год - 10 тыс. руб. (30 • 5/15)

2-й год - 8 тыс. руб. (30 • 4/15)

3-й год - 6 тыс. руб. (30 • 3/15)

4-й год - 4 тыс. руб. (30 • 2/15)

5-й год - 2 тыс. руб. (30 • 1/15)

Начисление амортизационных отчислений приостанавли­вается на период восстановления объектов основных средств, продолжительность которого превышает 12 месяцев, а также по решению руководителя организации в случае нахождения их на реконструкции, модернизации и на консервации с про­должительностью более трех месяцев.

Амортизация не начисляется по объектам основных средств:

• жилищному фонду;

• объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специа­лизированным сооружениям судоходной обстановки и тому подобным объектам);

• продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям;

• многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатацион­ного возраста;

• приобретенным изданиям (книги, брошюры и т.д.);

• по фильмофонду, сценическо-постановочным средствам, экспонатам животного мира в зоопарках и других аналогичных учреждениях;

• по объектам основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные уча­стки, объекты природопользования);

• по объектам основных средств некоммерческих органи­заций.

Метод начисления амортизации в налоговом учете. Амортизацию по основным средствам (кроме зданий, сооружений и передаточных устройств амортизационных групп 8-10) можно начислять двумя методами:

1) линейным методом. Норма амортизации рассчитывается по формуле: К = 1 / n х 100 %, где n – срок полезного использования основного средства в месяцах. Сумма начисленной за каждый месяц амортизации будет равна произведению нормы амортизации и первоначальной стоимости основного средства;

2) нелинейным методом. Норма амортизации рассчитывается по формуле: К = 2 / n х 100%, где n – срок полезного использования основного средства в месяцах. Сумма начисленной за каждый месяц амортизации будет равна произведению нормы амортизации и остаточной стоимости ОС на начало месяца.

Налоговый учет начисления амортизации. Амортизируемое имущество распределяется но амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности предприятия. Срок полезного использования определяется предприятием самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ. Определение срока полезного использования объекта основных средств в целях налогового учета проводится в порядке определенном приказом по учетной политике:

а) на основании акта комиссии;

б) на основании приказа директора.

Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством Российской Федерации [16].

Согласно п. 3 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество объединяется в следующие амортизационные группы, объединенные в таблице 10.

Таблица 10 – Амортизационные группы

Группа	Срок амортизации
первая группа	от 1 года до 2 лет включительно
вторая группа	свыше 2 лет до 3 лет включительно
третья группа	свыше 3 лет до 5 лет включительно
четвертая группа	свыше 5 лет до 7 лет включительно
пятая группа	свыше 7 лет до 10 лет включительно
шестая группа	свыше 10 лег до 15 лет включительно
седьмая группа	свыше 15 лет до 20 лет включительно
восьмая группа	свыше 20 лет до 25 лет включительно
девятая группа	свыше 25 лет до 30 лет включительно
десятая группа	свыше 30 лет
Специальная одиннадцатая группа	свыше 7 лет

Для того, чтобы определить срок полезного использования амортизируемого имущества, необходимо обратиться к «Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы», утвержденный Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 г. № 1 [16]. В классификаторе по кодам ОКОФ (общероссийский классификатор основных фондов) можно найти наименование объектов основных средств по группам классификации: машины и оборудование, сооружения, передаточные устройства, здания и сооружения, транспорт и другие.

Если основные средства, не указаны в амортизационных группах, то их срок полезного использования устанавливается предприятием самостоятельно в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Для учета амортизации используют пассивный счет 02 «Амортизация основных средств».

Кредитовое сальдо счета 02 отражает:

во-первых, сумму начисленной амортизации по поступив­шим и действующим основным средствам;

во-вторых, сумму возмещенной (накопленной) стоимости основных средств с момента вступления их в эксплуатацию до отчетного периода или до полного выбытия.

По дебету отражают сумму амортизации по выбывшим ос­новным средствам.

Начисленную сумму амортизации относят на затраты про­изводства и расходы на продажу, что оформляется провод­кой:

Дебет 20 «Основное производство», 44 «Расходы на прода­жу» и др.

Кредит 02 «Амортизация основных средств».

По основным средствам, сданным в аренду на условиях воз­врата, арендодатель сумму начисленной амортизации отража­ет по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту сче­та 02 «Амортизация основных средств».

При выбытии основных средств во всех случаях делаются проводки:

Дебет 02 «Амортизация основных средств»

Кредит 01 «Основные средства» - на сумму накопленной амортизации»;

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы », субсчет 3 «Выбытие основных средств»

Кредит 01 «Основные средства» - на остаточную стоимость основных средств».