Тема 7. Анализ релевантной информации для принятия управленческих решений

7.1. Дифференциальный анализ релевантных данных для принятия управленческих решений

Выбор оптимального варианта среди нескольких альтернативных осуществляется на основе дифференциального анализа релевантной информации, который предполагает определение и сопоставление дифференциальных затрат и доходов для принятия управленческих решений. Такой анализ позволяет сосредоточиться только на релевантных данных, поскольку лишь дифференциальные затраты и доходы явялются релевантными. Сопоставляя дифференциальные затраты и доходы, можно определить дифференциальную прибыль (или убыток), которая охарактеризует экономическую выгоду того или иного решения.

Однако, применяя дифференциальный анализ, следует помнить, что для различных типов решений массив релевантной информации может быть различным. Кроме того, следует учитывать не только краткосрочные выгоды, но и долгосрочные последствия решений. Рассмотрим несколько типичных операционных решений:

Решение о специальном заказе

Это решение, связанное с рассмотрением полученного предложения на разовую продажу продукции или услуг по цене, ниже обычной или ниже текущей себестоимости. Принятие такого предложения целесообразно только в случае, когда дополнительный доход превышает дополнительные затраты и отсутствует угроза деформации рынка.

Поэтому анализ для принятия такого решения предполагает:

• маржинальный подход;

• дифференциальный анализ релевантных затрат и доходов;

• учет возможных потерь при отсутствии свободной мощности;

• учет возможных долгосрочных последствий принятия специального заказа.

Кроме того, необходимо помнить, что величина постоянных накладных расходов на единицу продукции снижается по мере увеличения объема производства. Поскольку общая сумма постоянных накладных расходов не меняется в случае принятия специального заказа, то эти расходы являются нерелевантными для принятия данного решения.

Пример: ООО «Восток» хочет купить у завода 100 двигателей по 9000 грн. за ед., хотя их обычная цена реализации – 12 000 грн. Завод имеет свободные производственные мощности. Бухгалтер завода составил калькуляцию специального заказа (табл.7.1. графы 1, 2 ):

Таблица 7.1. Калькуляция специального заказа и расчет дифференциальных затрат

Статья затрат	Общие затраты, грн.	Дифференци-альные затраты, грн.	Дифференциальные затраты на единицу, грн.
1	2	3	4
Основные материалы	500 000	500 000	5 000
Основная зарплата	180 000	180 000	1 800
Производственные накладные расходы (в т.ч. 60% - постоянные расходы)	200 000	80 000	800
Расходы на сбыт (в т.ч. 40% - постоянные)	140 000	84 000	840
Всего:	1 020 000	844 000	8 440

Дифференциальный анализ:

Дифференциальный доход: 100*9 000 = 900 000.

Дифференциальные затраты: 844 000.

Дифференциальная прибыль: 56 000.

Результаты дифференциального анализа показывают, что принятие специального заказа обеспечит заводу дополнительную прибыль в сумме 56 000 грн.

Если же мощности завода полностью загружены, то для выполнения специального заказа он будет вынужден или сократить выпуск обычной продукции, или увеличить постоянные накладные расходы. В этом случае возможны затраты, связанные с сокращением объема реализации обычной продукции, а дополнительные постоянные накладные расходы также будут релевантными для дифференциального анализа.

Предположим, мощности завода были полностью загружены и принятие специального заказа привело бы к сокращению объема выпуска и реализации двигателей, которые продаются по 12 000 грн.

В этом случае дифференциальный анализ выглядел бы так:

Дифференциальный доход: 100*9 000 = 900 000.

Дифференциальные затраты:

• действительные 844 000;

• возможные (сокращение дохода от реализации двигателей по обычной цене) 100* (12 000- 9 000) = 300 .

Дифференциальный убыток от принятия заказа: 244 000.

Также следует учитывать, что согласие на цену ниже обычной может вынудить конкурентов также снизить цены, другие заказчики могут требовать понижения цен, или клиенты, которые предлагают специальный заказ, со временем могут стать постоянными заказчиками. Поэтому даже благоприятные результаты дифференциального анализа не смогут вынудить руководство компании принять специальный заказ, если существует опасность, что низкая цена может деформировать рынок. Окончательное решение принимается после сопоставления краткосрочных выгод с возможными долгосрочными последствиями.

Решение о расширении или сокращении сегмента.

Это решение о расширении или сокращении услуг, изделий, подразделений и других сегментов на основании анализа их рентабельности. Анализ информации для принятия таких решений основывается на калькулировании переменных затрат, определении прямых и общих постоянных расходов, сопоставлении маржинального дохода.

Рассмотрим пример:

Магазин имеет следующие результаты деятельности за отчетный период (табл.7.2.):

Таблица 7.2. Отчет о деятельности магазина, тыс. грн.

Статья	Секции			Всего
	Обувь	Одежда	Канцтовары
Продажи	2 000	1 600	200	3 800
Переменные затраты	1 600	1 120	120	2 840
Маржинальный доход	400(20%)	480(30%)	80(40%)	960(25%)
Постоянные затраты
На содержание секции	300	200	30	530
На содержание магазина в целом	120	200	40	360
Прибыль	-20	80	10	70

Приведенный отчет свидетельствует о том, что секция обуви – убыточная. Поэтому возникает вопрос: стоит ли и далее содержать эту секцию? Ответ зависит от определенных обстоятельств. Если ликвидация секции обуви не приведет к сокращению общехозяйственных расходов магазина, а площадь секции не будет использована для реализации других товаров, то последствия будут иметь один вид. Если же площадь, освобожденная вследствие ликвидации секции обуви, будет использована для расширения секции одежды, что обеспечит возрастание продаж на 1000 000 грн. и потребует дополнительных постоянных затрат на содержание секции – 140 000 грн, то последствия будут иметь другой вид (табл.7.3.).

Таблица 7.3. Влияние ликвидации секции обуви и расширения секции одежды на результаты деятельности магазина, тыс.грн.

Статья	До изме- нения	Ликвидац. секции обуви	После изменения	Расширение секции одежды	После последнего изменения
Продажи	3 800	-2 000	1 800	1 000	2 800
Переменные затраты	2 840	-1 600	1 240	700	1 940
Маржинальный доход	960	-400	560	300	860
Постоянные расходы на содержание секции	530	-300	230	140	370
Вклад в покрытие общих расходов и прибыль	430	-100	330	160	490
Общехозяйственные затраты	360	-	360	-	360
Операционная прибыль	70	-100	-30	160	130

Как видим, только ликвидация секции обуви приведет к убыточной деяетльности магазина в целом, поскольку, утрачивая маржинальный доход секции обуви в размере 400 000 грн, магазин сэкономит только расходы на содержание этой секции – 300 000 грн. Вследствие этого магазин теряет 100 000 грн. прибыли.

Расширение секции одежды не компенсировало полностью утрату маржинального дохода от ликвидации секции обуви, это привело к сокращению маржинального дохода на 100 000 грн. Зато экономия затрат на содержание секции составляет 160 000 грн. Поскольку общехозяйственные расходы не изменились, то имеем дополнительную прибыль – 60 000 грн.

Приведенный пример свидетельствует, что не следует считать, будто бы постоянные расходы всегда нерелевантные для принятия решений. В примере постоянные расходы на содержание секций магазина являются релевантными, поскольку они различны для различных альтернатив.

Надо помнить: релевантными являются все дифференциальные затраты независимо от того, переменные они или постоянные!