Тема 4. Система учета и калькулирования переменных затрат
4.1. Калькулирование переменных затрат
Принципиальное отличие системы калькулирования переменных затрат от системы калькулирования полных затрат состоит в подходе к постоянным производственным затратам. (рис.4.1.)
Расходы на сбыт и управление
Постоянные производственные накладные
расходы
Переменные производственные накладные
расходы
Прямые материалы и зарплата
Незавершенное производство
Калькулирование
полных
затрат
Себестоимость готовой продукции
Калькулирование
переменных затрат
Себестоимость реализованной продукции
Запасы
Затраты периода
Актив баланса
Отчет о финансовых результатах
Рис 4.1. Калькулирование полных и переменных затрат в зарубежной практике
В условиях использования системы калькулирования переменных затрат не только операционные расходы (на управление, сбыт и др.), а и постоянные производственные затраты рассматриваются как затраты периода и влияют на текущий финансовый результат. Таким образом, в себестоимость незавершенного производства и готовой продукции включаются только переменные производственные затраты. Система калькулирования переменных затрат позволяет определить маржинальный доход, который широко применяется для анализа рентабельности и принятия управленческих решений.
Маржинальный доход (Мд) – это разница между доходом от реализации продукции (Д) и переменными затратами предприятия (В). Он рассчитывается:
Мд = Д – В (4.1)
Маржинальный доход на единицу продукции – это разница между ценой реализации этой единицы и переменными затратами на нее. Термины «переменные затраты» и «маржинальные затраты» используются как синонимы.
Маржинальный доход отражает вклад сегмента (т.е. продукта, подразделения и др.) в покрытие постоянных затрат и формирование прибыли. Поэтому можно выразить этот показатель формулой:
Мд = А + ПР, (4.2)
где Мд - Маржинальный доход,
А - Постоянные затраты.
ПР - Прибыль.
В отличие от традиционного Отчета о финансовых результатах, отчет, построенный на основе калькулирования переменных затрат, отражает маржинальный доход или несколько показателей маржинального дохода: производственный, общий и т. д.
4.2. Влияние системы калькулирования затрат на финансовый результат
Для определения влияния системы калькулирования затрат на финансовый результат деятельности предприятия и структуру его отчетности используем данные, приведенные в таблице 4.1.
Таблица 4.1. Данные о деятельности предприятия за 1 квартал
Показатель |
январь |
февраль |
март |
1. Изготовлено единиц |
2 000 |
2 000 |
2 000 |
2. Реализовано единиц |
2 000 |
1 500 |
2 500 |
3. Цена за единицу, грн./ед. |
100 |
100 |
100 |
4. Переменные затраты на единицу, грн./ед.: |
|
||
- производственные |
50 |
50 |
50 |
- на управление и сбыт |
20 |
20 |
20 |
5. Постоянные затраты, грн. |
|
||
- производственные |
16 000 |
16 000 |
16 000 |
- на управление и сбыт |
8 000 |
8 000 |
8 000 |
На основе данных таблицы 4.1. составим отчет о финансовых результатах, исчислив переменные и полные затраты (таблицы 4.2. и 4.3.)
Таблица 4.2. Отчет о финансовых результатах (система калькулирования переменных затрат), грн.
Показатель, грн. |
январь |
февраль |
март |
1. Доход (выручка) от реализации |
200 000 |
150 000 |
250 000 |
2. Себестоимость реализованной продукции |
100 000 |
75 000 |
125 000 |
3. Производственный маржинальный доход |
100 000 |
75 000 |
125 000 |
4. Переменные операционные расходы |
40 000 |
30 000 |
50 000 |
5. Общий маржинальный доход |
60 000 |
45 000 |
75 000 |
6. Постоянные расходы |
24 000 |
24 000 |
24 000 |
7. Операционная прибыль |
36 000 |
21 000 |
51 000 |
Таблица 4.3. Отчет о финансовых результатах (система калькулирования полных затрат), грн.
Показатель, грн. |
январь |
февраль |
март |
1. Доход (выручка) от реализации |
200 000 |
150 000 |
250 000 |
2. Себестоимость реализованной продукции |
116 000 |
87 000 |
145 000 |
3. Валовая прибыль |
84 000 |
63 000 |
105 000 |
4. Операционные расходы |
48 000 |
38 000 |
58 000 |
5. Операционная прибыль |
36 000 |
25 000 |
47 000 |
Сравнение отчетности о финансовых результатах, составленной разными методами, дает такой результат (таблица 4.4):
Таблица 4.4. Сравнение финансового результата в отчетности, составленной разными методами
Прибыль, полученная в месяцах: |
январь |
февраль |
март |
Калькуляция переменных затрат |
36 000 |
21 000 |
51 000 |
Калькуляция постоянных затрат |
36 000 |
25 000 |
47 000 |
Разница |
- |
- 4 000 |
+ 4 000 |
Итак, в январе прибыль, рассчитанная разными методами, совпадает, а в феврале и марте существует разница на сумму 4 000 грн. Причиной этой разницы является несовпадение объемов производства и реализации в феврале и марте, т.е. наличие запасов готовой продукции на конец февраля в размере 500 единиц. Оценка этих запасов при использовании различных систем калькулирования разная, и отличается на эти 4 000 грн.: