1.8. Розкриття інформації у примітках до фінансових звітів

Завершальним етапом трансформації є підготовка приміток до трансформова­них фінансових звітів.

Згідно з МСБО 1 “Подання фінансових звітів”, у примітках до фінансових звітів слід наводити інформацію:

• про основу складання фінансових звітів та облікову політику підприємства;

• таку, що вимагається МСФЗ, але не наведена безпосередньо у фінансових звітах;

• яка не наводиться у фінансових звітах, але яка є доречною для їх розуміння.

При цьому рекомендується така послідовність подання інформації у приміт­ках до фінансових звітів:

1. вказівки на відповідність звітності вимогам МСФЗ;

2. стислий виклад застосованих основ оцінки та облікової політики;

3. пояснювальна інформація щодо статей, наведених безпосередньо у фінан­сових звітах;

4. інші розкриття.

Примітки до фінансових звітів слід подавати системно, наскільки це мож­ливо. Зокрема, до кожної статті, поданої у звіті про фінансовий стан, звіті про сукупні прибутки та збитки, окремому звіті про прибутки та збитки (якщо він подається), звіті про зміни у власному капіталі та звіті про рух грошових кош­тів, необхідно робити перехресні посилання на будь-яку пов’язану з ними ін­формацію у примітках.

З урахуванням положень МСФЗ примітки до фінансових звітів можуть мати таку структуру ( табл.1.21).

Розділ (примітка)	Джерело вимог до розкриття інформації
1	2
1 .Загальна інформація	IAS 1.138
2. Прийняття нових та переглянутих МСФЗ	IAS 8.28
3. Заява про відповідність МСФЗ	IAS 1.16
4. Основа складання звітності	IAS 1.17(a)
5. Важливі облікові політики	IAS 1.17(b)
7. Дохід	IAS 18.35 IAS 11.39(a) IFRS 7.32(d)
8. Інформація за сегментами	IFRS 8.16, 22
8.1. Продукти та послуги, від яких сег­мент отримує дохід	IAS 1.138(b)
8.2. Доходи і результати сегмента	IFRS 8.23(a),(b),(f), 27, 28(a),(b)

8.3. Активи і зобов’язання сегмента	IFRS 8.21, 23, 27, 28(c),(d)
8.4. Інша сегментна інформація	IAS 8.23(е),(і), 24(b)
8.5. Дохід від основних продуктів і послуг	IFRS 8.32
8.6. Географічна інформація	IFRS 8.33(а),(Ь)
8.7. Інформація про основних клієнтів	IFRS 8.34
9. Інвестиційний дохід	IAS 17.47(е), 56(Ь) IAS 18.35(Ь) IAS 40.75(f) IFRS 7.20(a),(d)
10. Інші прибутки та збитки	IAS 1.98(c),(d) IAS 20.39(b) IAS 21.52(a) IAS 40.76(d) IFRS 7.20(a), 24(b),(c)
11. Фінансові витрати	IAS 23.26(a),(b) IFRS 5.17 IFRS 7.20(b), 23(d), 24(a), 26(b)
12. Податки на прибуток
12.1. Податок на прибуток, визнаний в прибутку або збитку	IAS 12.79, 81(c),(d)
12.2. Податок на прибуток, визнаний без­посередньо в капіталі	IAS 12.8 l(a)
Податок на прибуток, визнаний в сукупному прибутку 1 Поточні податкові активи і зобов’язання	IAS 12.81(a),(b) IAS 12.81(a),(g)
12.5. Залишки відстроченого податку	IAS 12.81 (e)
12.6. Незвичайні відстрочені податкові активи і зобов’язання	IAS 12.81 (f)

Продовження табл. 1.21

1	2
12.7. Незвичайні тимчасові різниці, пов’язані з інвестиціями та відсотками	IFRS 5.30, 33, 40
13. Припинена діяльність	ІАS 12.81 (h)
14. Активи утримувані для продажу	IFRS 5.38,41 ІАS АБ 2.36(с)
15. Прибуток за рік від діяльності, що триває 15.1. Збиток від зменшення корисності фінансових активів	№1*5 5.33(ф ШІ« 7.20(е)
Витрати на амортизацію Витрати на дослідження та розробки Витрати на виплати працівникам Інші суттєві витрати	ГАЗ 38.118(сі) ІАБ 1.104 ІА5 38.126 ІА8 19.46, 120А(ё), 142 №115 2.50, 51 (а) 1АЭ 1.104 ІАБ 1.97
16. Прибуток на акцію	1АЭ 33.70 ІАБ 8.28 (0
17. Основні засоби	ІАБ 16.73,74, 77 ІАБ 17.31 (а) ІАв 36.126, 130, 131 7.14(а)
18. Інвестиційна нерухомість	ІАв 40.75(<3),(е), 76
19. Гудвіл	Шї« З.В67(сі) ІАБ 36.126(а),130, 134, 135
20. Інші нематеріальні активи	ІАв 38.118, 122(Ь) ІАБ 36.130(Ь)
21. Дочірні підприємства	ІАв 27.41 (а)
22. Інвестиції в асоційовані підприємства	ІАБ 28.37,38
23. Спільні підприємства	ІАБ 31.56
24. Інші фінансові активи	ШЯБ 7.7, 8 ІАБ 28.37(с1) ІАБ 24.17(Ь)
25. Інші активи	ІАв 1.77
26. Запаси	ІАв 2.36 ІАБ 1.61

1	2
27. Торговельна та інша дебіторська заборгованість	7.13, 14(а), 16, 20(е), 33(а),(Ь), 34(с), 36(с), 37 ІА8 11.42(а)
28. Дебіторська заборгованість за фінансовою орендою	ІА8 17.47 №118 7.7, 15,25,27,36, 37
29. Будівельні контракти	ІА8 11.40,42
ЗО. Випущений капітал	ІА8 1.79(а) №118 2.48
31. Резерви Загальний резерв Резерв переоцінки майна	ІАБ 1.79(Ь), 106(с1) ІАБ 1.79(Ь), 106(с1) ІАБ 16.77(1) ІАБ 36.126(с),(с1)
31.3. Резерв переоцінки інвестицій	№118 7.20(а) ІАБ 1.79(Ь), 106(с1)
31.4. Резерв виплат працівникам шляхом розрахунків акціями	ІА8 1.79(Ь), 106(с1)
31.5. Резерв хеджування грошових потоків	ІАБ 1.79(Ь), 106(с1) ІА8 7.23(с),(ф,(е)
31.6. Резерв переведення іноземної валюти	ІАБ 1.79(Ь), 106(сІ)
32. Нерозподілений прибуток і дивіденди	ІАБ 1.106(Ь),(с1), 107, 137 ІАв 10.13
33. Неконтрольовані частки	ІАБ 1 ЛОб(сЗ)
34. Позики	№118 7.7, 8(<і), 18
35. Конвертовані облігації	№118 7.7 ІА8 32.28
36. Інші фінансові зобов’язання	№118 7.8(е)
37. Забезпечення	1АЭ 37.84, 85(а),(Ь) №1« З.В64(і) ІАБ 8.28(Ь),(с)
38. Інші зобов’язання
39. Торговельна та інша кредиторська заборгованість	№118 7.7 ІА8 11,42(Ь) №118 2.51 (Ь)

1	2
40. Зобов’язання за фінансовою орендою	IAS 17.31(b),(e) IFRS 7.7, 25
41. Виплати по завершенню трудової діяльності	IAS 19.46, 120A
42. Фінансові інструменти Управління капітальним ризиком Суттєві облікові політики Категорії фінансових інструментів Перекласифікація фінансових активів Цілі управління фінансовим ризиком Ринковий ризик Аналіз вартості ризику Управління валютним ризиком Управління процентним ризиком Інший ціновий ризик Управління кредитним ризиком Управління ризиком ліквідності Справедлива вартість фінансових інструментів	IAS 1.134,135 IFRS 7.21 IFRS 7.8, 9, 10, 11 IFRS 7.12 A, 31 IFRS 7.31 IFRS 7.33 IFRS 7.41 IFRS 7.22, 23, 24(c),33, 34, 40, 42 IFRS 7.22, 23, 24(a), 33, 34, 39(a), 40 IFRS 7.40 IFRS 7.33, 34, 36(a), B8 IFRS 7.33, 34, 35, 39, 50(a), B10 IFRS 7.25, 27,29(a)
43. Відстрочений дохід	IAS 20.39(b)
44. Платежі на основі акцій	IFRS 2.44, 45,46, 47(a)
45. Операції зв’язаних сторін	IAS 1.138(c) IAS 24.12,16, 17, 18,21 IFRS 7.7, 34(c), 36(b),(c)
46. Об’єднання бізнесу	IFRS 3.61, B64, B66, B67(a)
47. Продаж дочірніх підприємств	IAS 7.40 IAS 27.41(f)
48. Грошові кошти та їх еквіваленти	IAS 7.45
49. Негрошові операції	IAS 7.43
50. Угоди з операційної оренди	IAS 17.38, 56(a),(c) IAS 40.75(1) IFRS 7.7
51. Угоди щодо платежів	IAS 16.74(c) IAS 40.75(b) IAS 31.55
52. Непередбачені зобов’язання та непередбачені активи	IAS 37.86, 89 IAS 28.40(a) IAS 31.54(a)
53. Події після звітного періоду	IAS 10.21
54. Затвердження фінансової звітності	IAS 10.17

РОЗДІЛ 2

КОНСОЛІДАЦІЯ ФІНАНСОВИХ ЗВІТІВ

1. Загальні вимоги до складання та подання консолідованих

фінансових звітів

Порядок складання і подання консолідованої фінансової звітності групи під­приємств, що їх контролює материнське підприємство, визначені МСБО 27 «Кон­солідовані та окремі фінансові звіти». Цей стандарт також використовується для обліку інвестицій у дочірні підприємства та асоційовані підприємства, якщо під­приємство вирішує (або повинно відповідно до місцевих нормативних вимог) подавати окремі фінансові звіти.

МСБО 27 не поширюється на методи обліку об’єднання бізнесу та його впливу на консолідацію, у тому числі на гудвіл, який виникає в результаті об’єднання бізнесу.

МСБО 27 «Консолідовані та окремі фінансові звіти» було прийнято в 2003 році. Він замінив МСБО 27 «Консолідовані фінансові звіти і облік інвестицій у дочірні підприємства» (редакція 2000 р.) та ПКТ 33 «Консолідація і метод участі в капіталі: потенційні права голосу і розподіл частки володіння».

Переглянутий стандарт набув чинності з 1 січня 2005 року.

Відповідно до п. 4 МСБО 27, материнське підприємство - це суб’єкт господа­рювання, який має одне або кілька дочірніх підприємств.

Дочірнє підприємство - суб’єкт господарювання, зокрема некорпоративний суб’єкт господарювання, наприклад партнерство, що його контролює інший суб’єкт господарювання (відомий як материнське підприємство).

Контроль визначено як повноваження управляти фінансовими та операцій­ними політиками іншого суб’єкта господарювання з метою одержання вигід від його діяльності (МСБО 27, п. 4).

Вважається, що контроль існує, якщо материнське підприємство володіє (пря­мо чи непрямо через дочірні підприємства) понад половиною голосів суб’єкта господарювання (за винятком окремих випадків, коли можна чітко продемонс­трувати, що таке володіння не встановлює контролю). Контроль також існує, на­віть коли материнському підприємству належить половина або менше половини голосів суб’єкта господарювання, якщо існує:

а) право на понад половину голосів - згідно з угодою з іншими інвесторами;

б) право управляти фінансовими та операційними політиками суб’єкта госпо­дарювання - згідно зі статутом або угодою;

в) право призначати чи знімати більшість членів ради директорів або еквіва­лентного керівничого органу;

г) право віддавати більшість голосів на зборах ради директорів або еквівален­тного керівного органу.

Материнське підприємство втрачає контроль, якщо втрачає право управляти фінансовими та операційними політиками суб'єкта інвестування для отримання вигід від його діяльності. Втрата контролю може відбуватися без зміни абсолютно­го або відносного рівнів власності. Це може відбуватися, наприклад, якщо дочірнє підприємство стає об’єктом контролю з боку уряду, судових органів, адміністрато­ра або регулятора. Це може відбуватися і в результаті контрактних угод.

Материнське підприємство та всі його дочірні підприємства утворюють групу. Материнське підприємство повинно подавати консолідовані фінансові звіти групи.

Консолідовані фінансові звіти - це фінансові звіти групи, подані як фінансові звіти одного економічного суб’єкта господарювання.

Консолідовані фінансові звіти слід складати до тих пір, поки материнське під­приємство контролює дочірнє.

Материнське підприємство не повинно подавати консолідовані фінансові звіти, виключно якщо:

а) це материнське підприємство саме є дочірнім підприємством, яке перебуває в повній або частковій власності іншого суб’єкта господарювання, а інші його власники ( у тому числі й ті, що інакше не мають права голосу) були поінформо­вані про те, що материнське підприємство не подає консолідованих фінансових звітів, і не мають заперечень щодо цього рішення;

б) боргові інструменти материнського підприємства або його інструменти власного капіталу не обертаються на відкритому ринку ( на національній чи на іноземній фондовій біржі або ж на позабіржовому ринку, в тому числі на місце­вому та регіональному ринках):

в) материнське підприємство не подавало раніше і не подає зараз свої фінан­сові звіти до комісії з цінних паперів або іншого регулювального органу з метою випуску на відкритий ринок інструментів будь-якого класу;

г) кінцеве або будь-яке проміжне материнське підприємство, яке само є дочір­нім підприємством, складає для оприлюднення консолідовані фінансові звіти від­повідно до вимог Міжнародних стандартів фінансової звітності.

Материнське підприємство, яке вирішує не ’под'гдаата шяклзедованих. фінансо­вих звітів, може подавати окремі фінансові звіти, як свої єдині фінансові звіти.

Окремі фінансові звіти - це звіти, подані материнським підприємством, ін­вестором в асоційоване підприємство або контролюючим учасником спільно- контрольованого підприємства, в яких інвестиції обліковуються на основі пря­мої участі, а не на основі відображених у звітності результатів та чистих активів об’єкта інвестування.

Складаючи окремі фінансові звіти, інвестор обліковує інвестиції у дочірні під­приємства, спільно контрольовані і асоційовані підприємства або за собівартіс­тю або відповідно до МСБО 39. Інвестиції, які класифіковані як утримувані для продажу (або включені до ліквідаційної групи, яка класифікована як утримувана

для продажу), обліковуються відповідно до МСФЗ 5 «Непоточні активи, утриму­вані для продажу, та припинена діяльність».

До кожної категорії інвестицій слід застосовувати однакові облікові підходи.

Фінансові звіти материнського підприємства, яке не має дочірнього підпри­ємства, асоційованого підприємства або частки контролюючого учасника в спіль­но контрольованому підприємстві не є окремими фінансовими звітами.

Материнське підприємство, яке подає консолідовану звітність, має консоліду­вати всі місцеві та закордонні дочірні підприємства за винятком тих, що не вклю­чаються до консолідації.

Дочірнє підприємство не включається до консолідації, якщо після придбання воно відповідає критеріям, які дозволяють класифікувати його як таке, що утри­мується для подальшого продажу відповідно до положень МСФЗ 5 «Необоротні активи, утримувані для продажу та припинена діяльність». В обліку інвестора його слід відображати згідно з вимогами цього стандарту.

Дочірнє підприємство не виключається з консолідації лише на тій підставі, що інвестором виступає організація з венчурним капіталом, взаємний фонд, пайовий інвестиційний траст чи подібний суб’єкт господарювання.

Дочірнє підприємство не виключається з консолідації лише на тій підставі, що його діяльність відрізняється від діяльності інших суб’єктів господарювання в складі групи. Надання доречної інформації забезпечується шляхом консолідації таких дочірніх підприємств і розкриття додаткової інформації в консолідованих фінансових звітах стосовно різних видів діяльності дочірніх підприємств.

Фінансові звіти материнського та дочірніх підприємств, які використовуються при підготовці консолідованих фінансових звітів, повинні бути складені на одну і ту саму дату. Якщо це неможливо, можуть бути використані фінансові звіти, що складені на різні дати, але різниця не повинна перевищувати трьох місяців. У ць­ому випадку треба вносити коригування згідно з впливом суттєвих подій та опе­рацій, що відбуваються між цією датою складання звітів дочірніх підприємств і датою фінансових звітів материнського підприємства.

Консолідовані фінансові звіти слід складати з використанням єдиних обліко­вих політик для подібних операцій та інших подій за схожих обставин.

Якщо суб’єкт групи використовує облікові політики, відмінні від застосованих у консолідованих фінансових звітах для подібних операцій та подій за схожих обставин, у його фінансових звітах здійснюються відповідні коригування при складанні консолідованих фінансових звітів.

Відповідно до П(с)БО, порядок складання і подання консолідованої фінансо­вої звітності групи підприємств, яка складається з материнського (холдингового) підприємства та дочірніх підприємств, визначено П(с)БО 20 «Консолідована фі­нансова звітність». Норми П(с)БО 20 не суперечать нормам МСБО 27.

11 січня 2008 року Рада з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку оп­рилюднила МСБО 27 в редакції 2008 року.